Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 28 декабря 2009 г. N КА-А40/14362-09 по делу N А40-96715/08-117-475 Признавая законным отказ в возмещении НДС, суд исходил из того, что применение ставки восемнадцать процентов к операциям по реализации услуг по транспортировке нефти, услуг таможенного брокера и услуг по сертификации не соответствует налоговому законодательству, в связи с чем у заявителя отсутствует право на налоговый вычет по выставленным заявителю счетам-фактурам, в которых указана названная ставка

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 28 декабря 2009 г. N КА-А40/14362-09 по делу N А40-96715/08-117-475

ГАРАНТ:

По данному делу см. также постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 6 апреля 2011 г. N Ф05-13080/09 по делу N А40-96715/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 21 декабря 2009 г.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Антоновой М.К.

судей Бочаровой Н.Н., Дудкиной О.В.

при участии в заседании:

от истца Курков В.А. по дов. N СБ-165/Д от 25.06.09 г., Фокина Д.Г. по дов. N СБ-175/Д от 29.06.2009 г.,

от ответчика Овчар О.В, по дов. N 284 от 17.12.09 г., Кузнецова Н.С. по дов. N 281 от 11.12.09 г.,

рассмотрев 21.12.2009 г. в судебном заседании кассационную жалобу ОАО "Нефтяная компания "Роснефть" на решение от 23.04.2009 г. Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьей Матюшенковой Ю.Л., на постановление от 24.08.2009 г. N 09АП-12211/2009-АК Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями Птанской Е.А.,Седовым С.П., Катуновым В.И., по иску (заявлению) ОАО "Нефтяная компания "Роснефть" о признании недействительным решения к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1, установил:

открытое акционерное общество "Нефтяная компания "Роснефть" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными решений Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - инспекция, налоговый орган) от 25.09.2008 г. N 52-17-14/827-1 в части отказа в возмещении 509 525 675 руб. и предложения внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учета; N 52-17-14/827-2 в части предложения внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, соответствующие отказу в праве на налоговые вычеты в размере 509 525 675 руб.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 23.04.2009 г. в удовлетворении заявленных обществом требований отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 24.08.2009 г. решение суда первой инстанции от 23.04.2009 г. оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми судебными актами, общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение и постановление судов, а требования заявителя удовлетворить, в связи с тем, что судом не полно исследованы обстоятельства дела.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы, изложенные в жалобе. Кроме того, представил письменные пояснения в порядке ст. 81 АПК РФ, и суду пояснил, что налоговый орган, отказывая в применении налоговых вычетов, делает вывод о том, что при сопоставлении дат оформления счетов-фактур с датами помещения декларируемых товаров под таможенный режим экспорта (выпуска товаров) установлено, что факт помещения определенной части товаров под указанный режим (выпуск товаров) предшествовал по времени факту оформления соответствующих им счетов-фактур, а, следовательно, вывозимые товары уже были помещены под таможенный режим экспорта. Однако при вынесении оспариваемого решения эти обстоятельства не оценивались, акты приема-сдачи нефти не исследовались, и соотношения дат акта приема-сдачи нефти с датами помещения товара под таможенный режим экспорта для определения подлежащей применению ставки НДС не проводились, что является основанием для признания его незаконным и необоснованным.

В судебном заседании представитель инспекции возражал против доводов жалобы, считая принятые судебные акты законными и обоснованными. Заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела отзыва на кассационную жалобу.

Суд, выслушав мнение представителя общества, совещаясь на месте, определил: приобщить отзыв инспекции на кассационную жалобу общества и письменные пояснения общества к материалам дела.

Законность и обоснованность принятых судебных актов проверена судом кассационной инстанции в порядке, установленном ст.ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как установлено судом, общество представило в инспекцию налоговую декларацию по НДС за 1 квартал 2008 г. и приложения NN 1, 2, по результатам камеральной налоговой проверки инспекцией приняты решения от 25.09.2008 г. N 52-17-14/827-1, в соответствии с которым признано обоснованным применение налоговой ставки 0 процентов, возмещен НДС в сумме 2 353 332 556 руб., отказано в возмещении НДС в сумме 5 отказано в возмещении НДС в сумме 509 525 675 руб. и предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета; N 52-17-14/827-2, в соответствии с которым отказано в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Посчитав свои права нарушенными, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая заявителю в удовлетворении требований, Арбитражный суд г. Москвы исходил из того, что применение к операциям по реализации услуг по транспортировке нефти, таможенного брокера, по сертификации ставки 18 процентов не соответствует налоговому законодательству, в связи с чем у заявителя отсутствует право на налоговый вычет по выставленным заявителю счетам-фактурам, в которых указана названная ставка.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и соблюдения процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражения относительно них, заслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены принятых по делу и обжалуемых судебных актов.

Суд кассационной инстанции считает, что судами при рассмотрении спора правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделаны правильные выводы по делу.

Доводы, изложенные в жалобах, были предметом проверки судебных инстанций и им дана правильная правовая оценка.

Принимая решение по спору, судебные инстанции согласились с правовой позицией инспекции, изложенной в оспариваемых решениях по хозяйственным операциям с участием ОАО АК "Транснефть", ОАО "Юго-Запад транснефтепродукт" (перекачка нефти и нефтепродуктов по системам трубопроводов); ООО "РН-Архангельскнефтепродукт", ЗАО "ТНП-Транском" (перевалка нефти); ЗАО "Юкос-Транссервис", ООО "Дальнефтетранс", ОАО "Новая перевозочная компания", ОАО "Совфрахт", ЗАО "Импэкс-Плюс", ООО "Трансойл", ООО "Ново-Сервис", ЗАО "Юкос-РМ", ЗАО "НефтеТрансСервис" (транспортная экспедиция); ЗАО "НефтеТрансСервис", ОАО АК "Транснефть", ООО "Компания "Импэкс-Плюс", ЗАО "ТНП-Транском", "Триэрсервис", ЗАО "Юкос-Транссервис", ООО "Транссервис" (агентские услуги по организации транспортировки); ЗАО "ЮКОС-Транссервис" (услуги по организации и управлению отгрузками); ЗАО "Карго Процессинг Системе" (услуги таможенного брокера); Московская внешнеэкономическая ассоциация, ТПП Самарской области (агентские услуги по сертификации).

В соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Абзацем 2 подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ установлено, что положения данного подпункта распространяются, помимо вышеперечисленных, в т.ч. на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями, и иные подобные работы (услуги).

Следовательно, основным содержательным критерием, позволяющим отнести услуги к облагаемым налоговой ставкой 0% по НДС, является их непосредственная связь с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Таким образом, операции, предусмотренные п.п. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, подлежат обложению НДС по налоговой ставке 0% при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

Исходя из ч. 3 ст. 157 ТК РФ днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

Подпунктом 23 пункта 1 статьи 11 Таможенного кодекса Российской Федерации выпуск товаров определён как действие таможенных органов, заключающееся в разрешении заинтересованным лицам пользоваться и (или) распоряжаться товарами в соответствии с таможенным режимом.

Исходя из содержания данных норм товары считаются помещёнными под таможенный режим экспорта со дня проставления таможенными органами на представленной декларантом грузовой таможенной декларации (временной грузовой таможенной декларации) отметки "выпуск разрешён".

На основе оценки документов, перечисленных в приложениях к оспариваемым решениям инспекции, суды установили, что счета-фактуры на вышеперечисленные услуги выставлены после помещения товаров под таможенный режим экспорта, то есть после оформления временной ГТД, в связи с чем подлежит применению налоговая ставка 0 процентов.

Как правильно указали суды, порядок помещения товаров под таможенный режим экспорта регулируется нормами Таможенного кодекса РФ.

Из ст. 138 Таможенного кодекса РФ усматривается, что в случае периодического декларирования российских товаров в таможенный орган первоначально подается временная таможенная декларация, а после убытия российских товаров с таможенной территории РФ - полная таможенная декларация.

В письмах ФТС России от 14.06.2007 г. N 01-18/22152, от 19.02.2007 г. N 01-18/6150 также указано, что товар считается помещенным под таможенный режим экспорта с момента оформления временной грузовой таможенной декларации.

Сложившаяся судебно-арбитражная практика также исходит из изложенной правовой позиции.

То обстоятельство, что товар вывозился на экспорт различными видами транспорта, не свидетельствует о том, что на указанный перевозочный процесс не распространяется порядок помещения товара под таможенный режим экспорта, который определяется по штампу таможенного органа на ВГТД "Выпуск разрешен".

Суд кассационной инстанции находит правильным вывод судебных инстанций.

Довод заявителя о том, что услуги в данном случае не могут облагаться по ставке 0%, поскольку товары, в отношении которых они оказаны, не являлись на момент оказания услуг ни экспортируемыми, ни вывозимыми за пределы таможенной территории, не опровергает вывод судов.

Механизм расчета суммы НДС, подлежащего уплате в бюджет, определен в соответствии с главой 21 НК РФ.

Документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав, сумм налога на добавленную стоимость к вычету является в соответствии с п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура.

В соответствии с положениями ст.ст. 168, 169 НК РФ при реализации услуг по транспортировке дополнительно к цене реализуемых услуг перевозчик обязан предъявить к оплате покупателю (экспортеру) соответствующую сумму НДС, выставив счет-фактуру с указанием надлежащей ставки - 0 процентов. Налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога. В связи с чем, учитывая положения п.п. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ применение налогоплательщиком к операциям по реализации услуг по транспортировке экспортированных товаров ставки 18 процентов не соответствует налоговому законодательству.

Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или к возмещению. Подпунктом 10 п. 5 ст. 169 НК РФ предусмотрено указание в счете-фактуре налоговой ставки, в п. 11 - указание суммы налога, определяемой исходя из применяемых налоговых ставок.

Поскольку, оценив представленные сторонами доказательства, суд установил, что в счетах-фактурах указаны налоговые ставки, не соответствующие размерам налоговой ставки, установленной п.п. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, то судами правомерно эти счета-фактуры признаны не соответствующими требованиям подпунктов 10 и 11 п. 5 ст. 169 НК РФ, и соответственно, вывод судов о том, что они не могут являться основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является законным и обоснованным.

Суд кассационной инстанции считает, что с учетом изложенного суды обоснованно признали неправомерным применение налоговой ставки 18% по услугам транспортировки ОАО АК "Транснефть", ОАО "Юго-Западная транснефтепродукт".

Поддерживая вывод налогового органа, суды на основании исследования и оценки представленных доказательств установили, что контрагентами (ООО "РН-Архангельскнефтепродукт", ЗАО "ТНП-Транском") общества услуги по перевалке нефти оказаны в отношении реализуемой на экспорт нефти, помещенной под таможенный режим экспорта.

Данные выводы соответствуют установленным судом обстоятельствам и действующему законодательству.

Довод заявителя о том, что услуги контрагентами оказаны на территории РФ и в процессе их оказания не производился непосредственный вывод за пределы территории РФ, правомерно признан судами несостоятельным. Как правильно указали суды, из закона не следует обязательная связь оказанных услуг с непосредственным вывозом товаров в процессе оказания этих услуг, перевалка производилась в отношении нефти, помещенной под таможенный режим экспорта, и поэтому контрагентами должна была быть указана в счете-фактуре ставка 18%.

Правомерен вывод судов также и в отношении услуг транспортной экспедиции. Суды обоснованно исходили из того, что эти услуги подлежат обложению по ставке 0% в силу прямого указания закона при наличии их связи с реализацией товаров на экспорт. Исследовав представленные доказательства, суды установили, что услуги заявителю были оказаны после помещения товаров под таможенный режим экспорта.

Следовательно, у ЗАО "Юкос-Транссервис", ООО "Дальнефтетранс", ОАО "Новая перевозочная компания", ОАО "Совфрахт", ЗАО "Импэкс-Плюс", ООО "Трансойл", ООО "Ново-Сервис", ЗАО "Юкос-РМ", ЗАО "НефтеТрансСервис" при выставлении спорных счетов-фактур не было оснований для применения налоговой ставки 18% по НДС.

Доводы заявителя о правомерном применении ставки 18% по агентским услугам по организации транспортировки (ЗАО "НефтеТрансСервис", ОАО АК "Транснефть", ООО "Компания "Импэкс-Плюс", ЗАО "ТНП-Транском", "Триэрсервис", ЗАО "Юкос-Транссервис", ООО "Транссервис") также с учетом установленных обстоятельств по делу, обоснованно признаны несостоятельными.

Суды правомерно исходили из того, что услуги по транспортировке и по организации транспортировки неразрывно связаны между собой, услуги по организации транспортировки товара непосредственно связаны с экспортом и подпадают под действие п.п. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, в соответствии с которой подлежит применению по НДС ставка 0%.

Исследовав взаимоотношения заявителя и ЗАО "ЮКОС-Транссервис", суд установил, что из заключенных договоров следует, что поставщик принял на себя обязанность совершить действия по оплате перевозки на экспорт продуктов нефтепереработки по территории РФ, стран СНГ и Балтии, оказывать услуги по формированию пакета документов, необходимых для сопровождения отгрузок на экспорт.

Установив фактические обстоятельства по делу, и правильно применив п.п. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, суды пришли к обоснованному выводу о том, что применение налоговой ставки 18% по названным услугам не соответствует действующему налоговому законодательству.

Приведенные в жалобе доводы не опровергают выводы судов и не свидетельствуют о незаконности судебных актов.

Довод кассационной жалобы о том, что налогообложение услуг таможенного брокера правомерно производилось по налоговой ставке 18 процентов, был предметом оценки судебных инстанций при рассмотрении спора по существу и отклонен как несостоятельный, поскольку в силу п.п. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ указанные услуги непосредственно связаны с экспортом, а, следовательно, должны облагаться по ставке 0 процентов, а не 18 процентов, с чем согласен суд кассационной инстанции.

Иная оценка заявителем обстоятельств дела и толкование закона не означают судебной ошибки по данному вопросу.

В ходе проверки инспекция установила, что в спорный период Московская внешнеэкономическая ассоциация и ТПП Самарской области оказали заявителю агентские услуги по сертификации товара.

Исследовав представленные в материалы дела документы, и оценив их, налоговый орган пришел к выводу, что оказанные заявителю услуги непосредственно связаны с экспортом.

Судебные инстанции поддержали выводы налогового органа, изложенные в оспариваемых решениях, и исходили из того, что применение ставки НДС 18 процентов к операциям по реализации услуг по сертификации товара, которые по своему характеру осуществляются в отношении экспортных товаров, не соответствует налоговому законодательству, предъявленные заявителем счета-фактуры не могут являться основанием для принятия к вычету сумм налога в части указанных услуг.

Суд кассационной инстанции считает, что судами в рамках рассматриваемого вопроса правильно установлены все юридически значимые обстоятельства по делу, всесторонне исследованы доказательства, им дана правовая оценка в соответствии со ст. 71 АПК РФ и сделан правильный вывод по спору.

Доводы кассационной жалобы общества не являются основанием для отмены судебных актов и в этой обсуждаемой части.

Суды, установив, что услуги по оформлению сертификатов товара, оказывались в целях вывоза товара в таможенном режиме экспорта, пришли к правильному выводу о том, что названные услуги подлежат налогообложению по налоговой ставке 0%.

Выводы судов обоснованны ссылками на положения п.п. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ и нормы ТК РФ.

Оспаривая выводы судов, общество в жалобе указывает, что налоговым органом при вынесении оспариваемого решения не исследовались акты приема-сдачи нефти, и соотношения дат акта приема-сдачи нефти с датами помещения товара под таможенный режим экспорта для определения подлежащей применению ставки НДС не проводились, что является основанием для признания его незаконным и необоснованным.

Суд кассационной инстанции считает приведенный обществом довод несостоятельным, поскольку в обоснование довода заявителем не представлены конкретные доказательства, свидетельствующие о незаконности выводов судебных инстанций в связи с не исследованием актов приема-сдачи нефти. Таким образом, данный довод носит общий характер, и заявлен без указания на фактические обстоятельства дела.

В жалобе заявитель указывает, что в нарушение ст. 13 Федерального закона "Об арбитражных судах в Российской Федерации" суды не применили обязательное Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53, дающее разъяснение как арбитражным судам следует оценивать обоснованность получения налогоплательщиком налоговой выгоды; не учли, что общество действовало с должной осмотрительностью и осторожностью, при оплате проверило наличие всех содержащихся в спорных счетах-фактурах сведений.

Суд кассационной инстанции считает, что приведенные в жалобе доводы не являются основанием для отмены судебных актов. Обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются арбитражным судом согласно ч. 2 ст. 65 АПК РФ на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с нормами материального права, подлежащими применению к спорным правоотношениям.

Судебными инстанциями в рамках рассматриваемого вопроса правильно установлены все юридически значимые обстоятельства по делу, всесторонне исследованы доказательства, им дана правовая оценка в соответствии со ст. 71 АПК РФ и сделан правильный вывод по спору с правильным применением норм материального права, регулирующих спорные правоотношения (положения главы 21 НК РФ).

Суд кассационной инстанции полагает, что Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 не подлежит применению в рамках настоящего дела, поскольку инспекцией в принятых по результатам проверки решениях не приводятся доводы, свидетельствующие о направленности действий заявителя на получение налоговой выгоды. Между сторонами спор возник по поводу применения налоговой ставки по НДС в рамках заявленных обществом услуг.

Таким образом, в кассационной жалобе общества не приведено доводов, опровергающих установленные судами обстоятельства и выводы судов, как не приведено и оснований, которые в соответствии со статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы явиться основанием для отмены принятых по делу судебных актов.

В соответствии со статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить судебный акт лишь в случае, когда он содержит выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом, и имеющимся в деле доказательствам, а также если он принят с нарушением или неправильным применением норм материального и процессуального права.

Нарушения или неправильного применения норм материального и процессуального права, являющихся основанием для отмены судебных актов, судами не допущено.

Доводами кассационной жалобы выводы судебных инстанций не опровергнуты.

При принятии судом кассационной инстанции постановления учитывается также и то обстоятельство, что заявителем в инспекцию подана за спорный период уточненная налоговая декларация.

Учитывая изложенное, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 23 апреля 2009 г., постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24 августа 2009 г. по делу N А40-96715/08-117-475 оставить без изменения, кассационную жалобу ОАО "Нефтяная компания "Роснефть" - без удовлетворения.

Председательствующий

М.К. Антонова

Судьи

Н.Н. Бочарова

О.В. Дудкина