Письмо УФНС России по г. Москве от 22 октября 2009 г. N 17-15/110609 О порядке учета доходов в виде сумм оплаты подарочных сертификатов и реализованных в обмен на них товаров в целях налогообложения прибыли организации, осуществляющей розничную торговлю

Письмо УФНС России по г. Москве от 22 октября 2009 г. N 17-15/110609

Вопрос: Организация осуществляет розничную торговлю. Каков порядок учета в целях налогообложения прибыли доходов от реализации подарочных сертификатов, а также товаров в обмен на них?

Ответ: В соответствии с пунктом 1 статьи 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

При этом товаром по договору купли-продажи могут быть любые вещи с соблюдением правил, предусмотренных в статье 129 Гражданского кодекса РФ (п. 1 ст. 455 ГК РФ).

Подарочным сертификатом признается документ, удостоверяющий право его держателя приобрести у лица, выпустившего сертификат, товары, работы или услуги на сумму, равную номинальной стоимости этого сертификата.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Причем прибылью для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В пункте 1 статьи 248 Налогового кодекса РФ установлено, что к доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

При этом в статье 249 НК РФ предусмотрено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных и выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 НК РФ в соответствии со статьей 271 или 273 НК РФ.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления.

Денежные средства, полученные при реализации подарочных сертификатов, фактически являются предварительной платой за товары, которые будут приобретаться в будущем, то есть авансом, который на основании статьи 251 НК РФ не должен учитываться в доходах для целей налогообложения прибыли при методе начисления. При этом обмен подарочного сертификата на товары признается реализацией товара.

Следовательно, суммы оплаты подарочных сертификатов, полученные организацией (продавцом) от потенциальных покупателей в счет предстоящей поставки товаров (без учета сумм НДС), учитываются в доходах от реализации для целей налогообложения прибыли на дату непосредственной реализации товаров в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 248 и пункта 3 статьи 271 НК РФ.

При этом если номинал подарочного сертификата меньше продажной цены товара, то, помимо суммы, полученной за сертификат, организация обязана учитывать в составе выручки от реализации доплату, внесенную покупателем в кассу (ст. 249 НК РФ).

При реализации товаров и (или) имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров и (или) имущественных прав, определяемую в следующем порядке. А именно: при реализации покупных товаров - на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения одним из методов оценки покупных товаров (подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ). При этом полученный за сертификат аванс засчитывается в выручке от реализации. Оставшаяся сумма полученного от покупателя аванса является доходом продавца и включается для целей налогообложения прибыли во внереализационные доходы в качестве безвозмездно полученного имущества.

Кроме того, в случае, когда по истечении оговоренного сторонами срока подарочный сертификат не был предъявлен покупателем, сумма предварительной оплаты, полученная продавцом, для целей налогообложения прибыли является безвозмездно полученным имуществом и учитывается в целях налогообложения прибыли в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ.