Анализ состояния налогового учета в программе "1С:Бухгалтерия 8" (С.А. Харитонов, "Бухгалтерский учет", N 1, январь 2010 г.)

Анализ состояния налогового учета в программе "1С:Бухгалтерия 8"

ГАРАНТ:

См. Консультации для пользователей систем автоматизации бухучета "1С"

Вести одновременно бухгалтерский, налоговый учет, а также учет расчетов по налогу на прибыль в соответствии с ПБУ 18/02 - задача трудоемкая. Поэтому многие организации предпочитают использовать для ее решения бухгалтерские программы, например, программу "1С:Бухгалтерия 8". Рассмотрим, какие опции этой программы позволяют анализировать учетные данные, обнаруживать и устранять допущенные ошибки.

Налоговый учет в "1С:Бухгалтерия 8"

В программе учет хозяйственных операций и прочих объектов в целях налогообложения прибыли осуществляется с использованием отдельного плана счетов, который называется "План счетов налогового учета (по налогу на прибыль)" (рис. 1). Он построен по тем же принципам и с использованием тех же инструментов (объектов метаданных), что и План счетов бухгалтерского учета.

"Рис. 1"

Применительно к системе программ "1С:Предприятие план счетов" - это объект конфигурации, который позволяет описать состав счетов, используемых для ведения учета в организации (бухгалтерского, налогового, по МСФО и т.д.), и их свойств.

Для прозрачности и сопоставимости с данными бухгалтерского учета код счета налогового учета, как правило, повторяет соответствующий код плана счетов бухгалтерского учета. Например, налоговый учет амортизируемого имущества в соответствии с этим планом ведется на счетах 01 "Основные средства" и 04 "Нематериальные активы", налоговый учет готовой продукции - на счете 43 "Готовая продукция" и т.д.

При этом План счетов налогового учета не является копией Плана счетов бухгалтерского учета. В частности, в налоговом учете не регистрируются данные, которые в бухгалтерском учете отражаются на счетах учета денежных средств (50, 51, 52, 55, 57), расчетов (60, 62, 63, 66, 67, 68, 71, 73, 75, 76, 79.01, 79.03), капитала (80, 81, 82, 83, 84), налогов в составе выручки (90.03, 90.04), расчетов по налогу на прибыль (09, 77, 99.02), а также на всех забалансовых счетах, за исключением счета 004 "Товары, принятые на комиссию".

Считается, что для налогового учета соответствующих хозяйственных операций достаточно данных бухгалтерского учета или что эти операции не требуется учитывать в целях налогообложения прибыли. Например, выручка от реализации товаров, работ, услуг для целей налогообложения учитывается без НДС и акцизов, поэтому в налоговом учете не отражаются суммы налогов, относимые в бухгалтерском учете на счета 90.03 "Налог на добавленную стоимость" и 90.04 "Акцизы". При этом доходы по кредиту счета 90.01 "Выручка" плана счетов налогового учета также учитываются в нетто-оценке.

Вместе с тем, План счетов налогового учета имеет ряд особенностей, которые обусловлены задачами налогового учета. Например, информацию о затратах основного производства в налоговом учете необходимо обобщать с детализацией по видам расходов (прямые и косвенные). Для поддержки такого учета в План счетов налогового учета к счету 20.01 "Основное производство" открыты субсчета второго порядка 20.01.1 "Прямые расходы основного производства" или 20.01.2 "Косвенные расходы основного производства".

Настройки счета 91 "Прочие доходы и расходы" направлены на поддержку расчета налоговой базы в порядке, установленном в ст. 315 НК РФ. К счету 91.01 "Прочие доходы" плана счетов налогового учета открыты субсчета второго порядка, на которых учитываются:

- 91.01.1 "Выручка от реализации основных средств";

- 91.01.2 "Выручка от реализации нематериальных активов";

- 91.01.3 "Выручка от реализации объектов строительства";

- 91.01.4 "Выручка от реализации прочего имущества (работ, услуг)";

- 91.01.5 "Выручка от реализации имущественных прав";

- 91.01.6 "Выручка от реализации (выбытия, в том числе доход от погашения) ценных бумаг".

Все остальные внереализационные доходы учитываются на субсчете 91.01.7 "Внереализационные доходы".

Аналогичные настройки предусмотрены для учета прочих расходов. К счету 91.02 "Прочие расходы" Плана счетов налогового учета открыты субсчета второго порядка, на которых учитываются:

- 91.02.1 "Расходы, связанные с реализацией основных средств";

- 91.02.2 "Расходы, связанные с реализацией нематериальных активов";

- 91.02.3 "Расходы, связанные с реализацией объектов строительства";

- 91.02.4 "Расходы, связанные с реализацией прочего имущества";

- 91.02.5 "Расходы, связанные с реализацией имущественных прав";

- 91.02.6 "Расходы, связанные с реализацией ценных бумаг";

- 91.02.9 "Прочие косвенные расходы";

- 91.02.П "Прочие расходы".

Все остальные внереализационные расходы учитываются на субсчете 91.02.7 "Внереализационные расходы".

Ряд счетов налогового учета не имеет аналогов в бухгалтерском Плане счетов. К ним относятся, в частности, счета:

- 97.03 "Отрицательный результат от реализации амортизируемого имущества";

- 97.11 "Убытки прошлых лет";

- 97.12 "Убытки прошлых лет обслуживающих производств и хозяйств".

Записям по дебету счетов 97.03, 97.11 и 97.12 в бухгалтерском учете соответствуют записи по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы", записям по кредиту указанных счетов - записи по кредиту счета 09.

Для формирования отдельных показателей регистров налогового учета по учету поступления и выбытия имущества (работ, услуг), имущественных прав в план счетов налогового учета включен вспомогательный счет ПВ "Поступление и выбытие имущества, работ, услуг, прав". Аналитический учет на этом счете ведется по условиям поступления и выбытия (перечисление "Условия поступления и выбытия имущества"), контрагентам (справочник "Контрагенты") и договорам (подчиненный справочник "Договоры контрагентов"). По каждому аналитическому разрезу установлен признак учета "Только обороты".

Регистрация осуществляемых организацией хозяйственных операций в "1С:Бухгалтерия 8" производится с помощью различных документов, в которых приводятся показатели операции, а также счета для бухгалтерского учета операции и, если требуется, счета для учета операции в целях налогообложения прибыли. По умолчанию счет налогового учета подбирается автоматически по правилам, указанным в регистре соответствия счетов бухгалтерского и налогового учета. Эти правила можно увидеть (рис. 2), если в меню "Планы счетов" (меню "Предприятие" -> меню "Планы счетов") выбрать пункт "Соответствие счетов бухгалтерского и налогового учета".

Например, если для бухгалтерского учета операции выбран счет 96 "Резервы предстоящих расходов", то для учета этой операции в целях налогообложения прибыли по умолчанию будет использован одноименный счет Плана счетов налогового учета.

"Рис. 2"

Для учета в целях налогообложения отдельных доходов и расходов может быть недостаточно сведений только о счете бухгалтерского учета. Например, для выбора субсчета к счету 91 "Прочие доходы и расходы" Плана счетов налогового учета важно знать вид дохода (расхода). Для выбора субсчета к счету 20.01 "Основное производство" по операции отпуска материалов в производство необходимо знать вид материала (составляющий основу продукции, вспомогательный, прочий и т.д.), т.е. корреспондирующий счет отражения операции в бухгалтерском учете. Для автоматического определения счета налогового учета в таких случаях в бухгалтерской части правила имеются поля, в которых можно указать дополнительную информацию об операции: вид статьи затрат либо статьи прочих доходов и расходов в целях налогообложения или корреспондирующий счет.

Примеры правил, содержащих дополнительную информацию об операции:

1) если для бухгалтерского учета операции выбран счет 20.01 "Основное производство" и статья затрат с видом затрат НУ "Оплата труда", то для налогового учета по умолчанию будет выбран счет 20.01.1 "Прямые расходы основного производства";

2) если для бухгалтерского учета операции выбран счет 20.01 "Основное производство" и статья затрат с видом затрат НУ "Прочие расходы", то для налогового учета по умолчанию будет выбран счет 20.01.2 "Косвенные расходы основного производства";

3) если для бухгалтерского учета операции выбран счет 91.02 "Прочие расходы" и статья прочих доходов с видом затрат НУ "Расходы на услуги банков", то для налогового учета по умолчанию будет выбран счет 91.02.7 "Внереализационные расходы";

4) если для бухгалтерского учета операции выбран счет 91.02 "Прочие расходы" и статья прочих доходов с видом затрат НУ "Доходы (расходы), связанные с реализацией основных средств", то для налогового учета по умолчанию будет выбран счет 91.02.1 "Расходы, связанные с реализацией основных средств";

5) если в бухгалтерском учете операция отражена записью по дебету счета 20.01 "Основное производство" в корреспонденции со счетом 10.01 "Сырье и материалы", то для налогового учета по умолчанию будет выбран счет 20.01.1 "Прямые расходы основного производства";

6) если в бухгалтерском учете операция отражена записью по дебету счета 20.01 "Основное производство" в корреспонденции со счетом 10.06 "Прочие материалы", то для налогового учета по умолчанию будет выбран счет 20.01.2 "Косвенные расходы основного производства".

Программа в комплекте поставки уже содержит набор правил, которых достаточно для отражения большинства хозяйственных операций, подлежащих налоговому учету. При необходимости пользователи могут их скорректировать, а также добавить в список собственные правила с помощью документа "Установка соответствия счетов БУ и НУ".

Записи по учету хозяйственных операций с использованием счетов из Плана счетов бухгалтерского учета при проведении документов заносятся в регистр "Журнал проводок (бухгалтерский учет)", а с использованием счетов из Плана счетов налогового учета - в регистр "Журнал проводок (налоговый учет по налогу на прибыль)".

Учет постоянных и временных разниц

Помимо хранения данных налогового учета регистр "Журнал проводок (налоговый учет по налогу на прибыль)" выполняет еще одну важную функцию: он обеспечивает автоматизированный учет постоянных и временных разниц в оценке активов и обязательств, доходов и расходов в соответствии с ПБУ 18/02. Для этого у каждой записи этого регистра проставляется признак вида принятой к учету суммы: "НУ" (налоговый учет), "ПР" (постоянная разница), "ВР" (временная разница).

Если оценка принимаемого к учету объекта или хозяйственной операции по правилам бухгалтерского учета совпадает с оценкой объекта (операции) в целях налогообложения прибыли, то в регистр вносится запись по виду учета "НУ" на сумму, которая равна сумме соответствующей записи в регистре "Журнал проводок (бухгалтерский учет)". Если в оценке имеются разницы, то по виду учета "НУ" запись вводится на сумму в целях налогообложения. Кроме этого, по соответствующему виду учета вводятся отдельные записи по разнице в оценке.

В основе связи трех видов учета лежит следующее правило:

БУ = НУ + ПР + ВР,

где БУ - оценка объекта (операции) по данным бухгалтерского учета; НУ - оценка объекта (операции) по данным налогового учета; ПР - постоянные разницы; ВР - временные разницы.

Практическое применение этого правила проиллюстрируем на примерах (примеры 1-3).

Для типовых хозяйственных операций программа "1С:Бухгалтерия 8" автоматически определяет вид и сумму разницы и вводит необходимые учетные записи в регистр "Журнал проводок (налоговый учет по налогу на прибыль)". В остальных случаях разницы, возникающие в оценке активов и обязательств, доходов и расходов, хозяйственных операций, регистрируются вручную с помощью документа "Операция (бухгалтерский и налоговый учет)".

В конце каждого месяца информация о временных и постоянных разницах, зарегистрированная в информационной базе, обрабатывается с помощью регламентного документа "Закрытие месяца" (рис. 3).

"Рис. 3"

В зависимости от вида разницы и налогового счета, на котором движение разниц имело место, при проведении этого документа вводятся бухгалтерские записи, отражающие:

- признание постоянного налогового обязательства (Дт 99.02.3 Кт 68.04.2) или постоянного налогового актива (Дт 68.04.2 Кт 99.02.3);

- принятие к учету (Дт 09 Кт 68.04.2) и уменьшение (Дт 68.04.2 Кт 09) отложенных налоговых активов;

- принятие к учету (Дт 68.04.2 Кт 77) и уменьшение (Дт 77 Кт 68.04.2) отложенных налоговых обязательств по видам активов и обязательств.

Кроме этого, по данным бухгалтерского учета на счете 99.01 "Прибыли и убытки (за исключением налога на прибыль)" рассчитывается величина условного расхода (либо условного дохода) и вводится учетная запись: Дт 99.02.1 Кт 68.04.2 (либо Дт 68.04.2 Кт 99.02.2).

Пример 1

К учету принят объект внеоборотных активов, полученный в счет вклада учредителя (юридического лица) в уставный капитал, по первоначальной стоимости 100 000 руб. По данным налогового учета передающей стороны стоимость объекта составляет 60 000 руб.

Таким образом, бухгалтерской записи Дт 08.04 Кт 75.01 на сумму 100 000 руб. в регистре "Журнал проводок (бухгалтерский учет)" будут соответствовать две "налоговые" записи: Дт 08.04 Кт ПВ, вид учета "НУ" на сумму 60 000 руб. и Дт 08.04 Кт ПВ, вид учета "ПР" на сумму 40 000 руб.

Анализ состояния налогового учета

Если налоговый учет и учет постоянных и временных разниц в программе ведется корректно, то после автоматического выполнения расчетов по налогу сальдо по счету 68.04.2 будет соответствовать сумме налога по налоговой декларации. По разным причинам не всем пользователям программы "1С:Бухгалтерия 8" удается добиться совпадения сумм с первого раза. Кроме того, на практике за бухгалтерский и налоговый учет операций в организации могут отвечать разные работники.

Пример 2

К бухгалтерскому учету и к учету для целей налогообложения прибыли принят объект основных средств первоначальной стоимостью 100 000 руб. Объект используется для целей управления организацией. Учетной политикой для целей налогообложения прибыли по объекту предусмотрено применение амортизационной премии в размере 10% первоначальной стоимости.

Поскольку нормами бухгалтерского учета подобная премия не предусмотрена (оценка "БУ" = 0), то для выполнения правила БУ = НУ + ПР + ВР в "Журнал проводок (налоговый учет по налогу на прибыль)" вводятся две записи: Дт 26.02 Кт 01.01, вид учета "НУ" на сумму 10 000 руб. и Дт 26.02 Кт 01.01, вид учета "ВР" на сумму 10 000 руб.

При начислении амортизации по такому объекту также будут возникать временные разницы, но "с обратным знаком".

Оценить правильность ведения налогового учета и учета разниц в оценке стоимости расходов и доходов, активов и обязательств, найти источник расхождений данных бухгалтерского и налогового учета можно с помощью специального инструмента - отчета "Анализ состояния налогового учета по налогу на прибыль". Для бухгалтеров, которые только осваивают ведение учета в программе "1С:Бухгалтерия 8", этот отчет позволяет понять принципы ведения налогового учета и поддержки требований ПБУ 18/02 в программе.

В отчете приводятся результаты аналитического анализа состояния налогового учета, выполненного методом сопоставления данных бухгалтерского учета, налогового учета и разниц между ними, с группировкой данных по экономическому содержанию.

Отличительной особенностью отчета является представление результатов анализа в виде графических схем - совокупности взаимосвязанных блоков, каждый из которых показывает данные о стоимости объектов учета (активов, обязательств, доходов, расходов) одинакового экономического содержания по составляющим: оценка БУ, оценка НУ, ПР (постоянная разница в оценке) и ВР (временная разница в оценке) (рис. 4).

"Рис. 4"

Если данные всех видов учета по объекту учета согласуются между собой, то выполняется правило БУ = НУ + ПР + ВР. Если в результате проверки выясняется, что данные разных видов учета по какому-то объекту не согласуются между собой (и соответственно, правило не выполняется), то соответствующий блок в графической схеме обводится красной рамкой.

Для пользователя программы это сигнал о возможной ошибке в учете. Задача пользователя в таких ситуациях состоит в том, чтобы понять, является ли расхождение действительно ошибкой, и если да, то исправить ее. Для решения этой задачи в отчете предусмотрена возможность навигации по графической схеме и расшифровки данных.

Пример 3

К бухгалтерскому и налоговому учету принят объект основных средств первоначальной стоимостью 100 000 руб. Для целей налогообложения прибыли применена амортизационная премия в размере 10% первоначальной стоимости. Амортизация по объекту начисляется линейным методом исходя из срока полезного использования 50 мес. Сумма ежемесячной амортизации составляет: в бухгалтерском учете 2 000 руб., для целей налогообложения прибыли 1 800 руб.

Таким образом, бухгалтерской записи по операции начисления амортизации Дт 26.02 Кт 02.01 на сумму 2 000 руб. будут соответствовать две "налоговые" записи: Дт 26.02 Кт 02.01, вид учета "НУ" на сумму 1 800 руб. и Дт 26.02 Кт 02.01, вид учета "ВР" на сумму 200 руб.

Блоки в схеме связаны между собой стрелками, которые обозначают причинно-следственные связи между операциями. Стрелки исходят из "блока причины" и входят в "блок следствия". Например, признание расходов на приобретение товаров (причина) приводит к увеличению стоимости товарных запасов (следствие) (рис. 5).

"Рис. 5"

У некоторых "блоков следствия" может быть несколько "блоков причин", равно как один и тот же "блок причины" может быть источником данных нескольких "блоков следствия".

Конечные "блоки-причины" расшифровываются отчетом, в котором отражаются те учетные записи, по которым были сформированы показатели "БУ", "НУ", "ПР" и "ВР" данного блока. При этом по флажку "Развернуть по документам" записи на счетах могут быть детализированы до уровня документов, которыми они сформированы (рис. 6).

"Рис. 6"

На первой странице отчета (открывается по кнопке "Структура налоговой базы" панели инструментов) представлена структура налоговой базы (рис. 7). Для перехода к соответствующему разделу достаточно дважды щелкнуть курсором "мыши" по его графическому обозначению.

"Рис. 7"

Анализ целесообразно выполнять "от конца к началу", т.е. сначала проанализировать данные раздела "Налог", затем разделов "Доходы" и "Расходы" и т.д. по цепочке. Особое внимание необходимо уделить блокам, обведенным красной рамкой. Возможно, в учете действительно имеют место ошибки, которые следует исправить.

Вместе с тем, для отдельных объектов учета невыполнение правила БУ = НУ + ПР + ВР еще не означает, что в учет вкралась ошибка. Такая ситуация характерна для учета доходов.

Расхождение данных бухгалтерского и налогового учета доходов обусловлено тем, что в отличие от бухгалтерского учета для целей налогообложения прибыли выручка от реализации товаров (работ, услуг) признается в нетто-оценке, т.е. без учета НДС. Подобное расхождение не является ошибкой, о чем косвенно свидетельствует отсутствие суммы по строке "Итого" в графе "Контроль" (рис. 8).

"Рис. 8"

Как правило, основным источником ошибок являются "ручные" операции, когда пользователь либо забывает отразить хозяйственную операцию в налоговом учете, либо отражает ее некорректно. Для исправления подобных ошибок необходимо в отчете для конечного "блока причины" найти строку с реквизитами документа "Операция (бухгалтерский и налоговый учет)", нажатием кнопки "мыши" перейти в этот документ и правильно заполнить вкладку "Налоговый учет".

Таким образом, отчет позволяет в удобной форме выполнить анализ данных налогового учета и выполнения расчетов по налогу в соответствии с ПБУ 18/02, оперативно обнаружить и устранить ошибки в учете и своевременно сформировать декларацию по налогу на прибыль организаций.

С.А. Харитонов,

Финансовая академия при Правительстве РФ

"Бухгалтерский учет", N 1, январь 2010 г.