Инвентаризация: проведение, оформление, последствия (Е. Галичевская, "Налоговый учет для бухгалтера", N 3, март 2010 г.)

Инвентаризация: проведение, оформление, последствия

Инвентаризация - это обязательная ежегодная процедура для всех без исключения предприятий. Главной ее целью является проверка соответствия данных бухгалтерского учета фактическому положению. Но не все организации понимают важность проведения инвентаризации, превращая ее в формальность. Ведь только в ходе данной процедуры можно выявить излишки или недостачи имущества, установить фактическое состояние объектов, упорядочить имущественные отношения, оценить действительность отраженной в учете задолженности, выявить возможность снижения затрат, откорректировать учет и, что самое главное, минимизировать налоговые риски.

Нормативная база

Инвентаризации подлежит все имущество и все виды финансовых обязательств как по головному предприятию, так и по его подразделениям.

Под имуществом организации понимаются основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы, денежные средства и прочие финансовые активы, а под финансовыми обязательствами - кредиторская задолженность, кредиты банков, займы и резервы. Кроме того, инвентаризации подлежат производственные запасы и другие виды имущества, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), а также имущество, не учтенное по каким-либо причинам.

Справка. Законодательно не предусмотрена ответственность за непроведение инвентаризации. Однако инспекторы могут оштрафовать компанию за недостоверность данных учета и отчетности (ст. 120 НК РФ, ст. 15.11 КоАП РФ). Правда, для этого им придется самим найти расхождения учетных данных с реальными. Хоть это и не просто сделать за предыдущие периоды, но ничего невозможного нет.

Проведение инвентаризации и оформление ее результатов регулируется нормами следующих документов:

- Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ);

- Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н (далее - Положение);

- Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13.06.1995 г. N 49 (далее - Методические указания по инвентаризации).

А при инвентаризации МПЗ необходимо также руководствоваться Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. N 119н (далее - Методические указания по бухучету МПЗ).

Порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств утверждается при формировании учетной политики наряду с рабочим планом счетов, формами первичных документов, правилами документооборота и т.д. (п. 3 ст. 6 Закона N 129-ФЗ).

Количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, подлежащих проверке, определяется руководителем организации. Исключение составляют случаи, когда проведение инвентаризации обязательно (п. 2 ст. 12 Закона N 129-ФЗ):

- при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

- при смене материально ответственных лиц;

- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

- при реорганизации или ликвидации организации;

- в других случаях, предусмотренных законодательством.

Если инвентаризация проводилась не ранее 1 октября отчетного года, то перед составлением годового баланса повторять эту процедуру нет необходимости. А основные средства проверять необходимо раз в три года (п. 27 Положения).

Кроме того, руководитель организации имеет право самостоятельно назначить проведение инвентаризации. Для этого ему нужно определить количество данных мероприятий в отчетном году, их даты, перечень проверяемого имущества и финансовых обязательств при каждой из них (подп. 2.1 п. 2 Методических указаний по инвентаризации).

Подготовительные мероприятия

Приказом руководителя организации создается постоянно действующая в течение отчетного года инвентаризационная комиссия (п. 2.2 Методических указаний по инвентаризации). В ее состав включают представителей администрации, работников бухгалтерии, других специалистов (инженеров, экономистов, работников отдела внутреннего аудита и др.). Присутствие всех членов инвентаризационной комиссии строго обязательно.

Инвентаризационная комиссия должна провести ряд подготовительных мероприятий.

Для начала необходимо проверить, заключены ли с материально-ответственными лицами трудовые договоры, а также договоры об их полной материальной ответственности.

Также рекомендуется проверить:

- наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета;

- наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации;

- наличие документов на основные средства, сданные или принятые организацией в аренду и на хранение.

Если этих документов нет, то их необходимо дооформить. А при обнаружении расхождений и неточностей в регистрах бухгалтерского учета или технической документации нужно внести соответствующие исправления и уточнения (п. 3.1 Методических указаний по инвентаризации).

После этого с материально ответственных лиц и с работников, имеющих подотчетные суммы, берутся расписки о том, что все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию или переданы комиссии, все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие - списаны. Инвентаризационная комиссия получает последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы или отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств.

Документальное оформление и порядок проведения инвентаризации

Документальное оформление проведения инвентаризации и отражение ее результатов производятся по типовым унифицированным формам, утвержденным постановлениями Госкомстата РФ:

- от 18.08.1998 г. N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации" (далее - Постановление Госкомстата N 88);

- от 27.03.2000 г. N 26 "Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации N ИНВ-2 Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией".

Как уже упоминалось, перед началом инвентаризации руководитель организации издает приказ о ее проведении по форме N ИНВ-22, в котором указывает сроки, перечень проверяемого имущества, состав инвентаризационной комиссии, причины проведения проверки. Приказ регистрируется в журнале (форма N ИНВ-23).

Сведения о фактическом наличии имущества и реальное состояние финансовых обязательств записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации не менее чем в двух экземплярах:

- инвентаризационная опись основных средств (форма N ИНВ-1) (см. Пример 1);

- инвентаризационная опись ТМЦ (форма N ИНВ-3);

- акт инвентаризации отгруженных ТМЦ (форма N ИНВ-4);

- инвентаризационная опись ТМЦ, принятых на ответственное хранение (форма N ИНВ-5).

Данные документы могут заполняться как на компьютере, так и от руки.

На основные средства, либо не пригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, либо находящиеся на ответственном хранении и арендованные, составляется отдельная инвентаризационная опись.

В инвентаризационных описях и актах необходимо указать полные наименования проверяемых ценностей и объектов, их количество по номенклатуре и в единицах измерения, принятых в учете (п. 3.2 Методических указаний по инвентаризации). На каждой странице указываются прописью число вошедших порядковых номеров и общая численность материальных ценностей в натуральных показателях, независимо от действительных единиц измерения (штуки, килограммы, метры и т.д.). Если записи нет, то ставится прочерк: оставлять пустые строки не допускается. На последних страницах ставится отметка о проверке цен, таксировке и подсчете итогов. Все лица, проводившие проверку, а именно - члены инвентаризационной комиссии и материально ответственные лица, должны подписать документ.

Фактическое наличие имущества определяют путем обязательного подсчета, взвешивания или обмера (п. 2.7 Методических указаний по инвентаризации). Для этого руководитель должен заранее обеспечить проверяющих дополнительной рабочей силой, контрольными приборами, мерной тарой и т.д.

Инвентаризация может занять не один рабочий день, поэтому помещения, где хранятся материальные ценности, должны опечатываться. Инвентаризационные описи должны храниться в ящике (шкафу, сейфе) в закрытом помещении.

В случае выявления расхождений данных, полученных в процессе инвентаризации, с данными бухгалтерского учета составляются сличительные ведомости по форме N ИНВ-19 (см. Пример 2) (п. 4 Методических указаний по инвентаризации).

Пример 1

Инвентаризационная опись
основных средств N 1

                                                                                            Коды

                                                                          Форма N ИНВ-1 /--------------\

                                                                                        |              |

                                                                                по ОКУД |   05015301   |

                                                                                        |              |

Наименование организации             Общество с ограниченной                   по ОКЮЛП |  90000234    |

                                     ответственностью "Актив"                           |              |

                                 -------------------------------                        |              |

                                                                                        |              |

                                                                                        |              |

Подразделение организации            Управление                                         |              |

                                --------------------------------                        |              |

                                                                                        |              |

Основание для проведения инвентаризации:                                           Дата |  26.12.2009  |

приказ, постановление, распоряжение                                               Номер |       1      |

-----------------------------------------                                               |              |

          (ненужное зачеркнуть)                          Дата начала инвентаризации     |  26.12.2009  |

                                                         Дата окончания инвентаризации  |  26.12.2009  |

                                                                                        \--------------/

Основные средства        собственные

                         ------------------------------------------------------------------------------

Местонахождение          г. Москва, ул. Академика Королева, 26, офис 78

                         ------------------------------------------------------------------------------

Расписка

К началу проведения инвентаризации все расходные и приходные документы на основные средства сданы в бухгалтерию и все основные средства, поступившие на мою (нашу) ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход.

Лицо(-а), ответственное(-ые) за сохранность основных средств:

Секретарь                                      Иванова                         К.Л. Иванова

---------------------------------         ------------------            ---------------------

           (должность)                       (подпись)                   (инициалы, фамилия)

---------------------------------         ------------------            ---------------------

Номер по порядку	Наименование, назначение и краткая характеристика объекта	Год выпуска (постройки, приобретения)	Номер			Фактическое наличие		По данным бухгалтерского учета
			инвентарный	заводской	паспорта (документа о регистрации)
						количество	стоимость	количество	стоимость
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10
1	Принтер лазерный HP LaserJet 4200	2007	1345 1346	IR82745 IR82746	IR82745 IR82746	2	2 400 000	2	2 400 000
2	Факс "Panasonic" KX-FT 22	2006	1343 1344	KX29574 KX29575	KX29574 KX29575	1	1 100 000	2	2 200 000
3	Ксерокс NP 6030	2005	1342	NP9564	NP9564	1	2 945 000	1	2 945 000
4	Печь СВЧ "Samsung"	2008		BO123456		1	1 500 000	-	-
ИТОГО		-	-	-	-	5	7 945 000	5	7 545 000

Итого по описи:

количество порядковых номеров            Четыре

                                         ----------------------------------------------------------

                                                                       (прописью)

общее количество единиц фактически       Пять

                                         ----------------------------------------------------------

на сумму, руб., фактически               Семь миллионов девятьсот сорок пять тысяч рублей

                                         ----------------------------------------------------------

                                                                       (прописью)

Председатель комиссии                    зам. директора                  Петров               В.Д. Петров

                                         ------------------         ----------------       --------------------

                                            (должность)                (подпись)           (инициалы, фамилия)

Члены комиссии                           зам. гл. бухгалтера           Коротаева             Н.В. Коротаева

                                         ------------------         ----------------       --------------------

                                            (должность)                (подпись)           (инициалы, фамилия)

                                             экономист                 Меньшова              И.Г. Меньшова

                                         ------------------        -----------------       --------------------

                                            (должность)                (подпись)           (инициалы, фамилия)

Все основные средства, поименованные в настоящей инвентаризационной описи с N 1 по N 4, комиссией проверены в натуре в моем (нашем) присутствии и внесены в опись, в связи с чем претензий к инвентаризационной комиссии не имею (имеем). Основные средства, перечисленные в описи, находятся на моем (нашем) ответственном хранении.

Лицо(-а), ответственное(-ые) за сохранность основных средств:

Секретарь                                                 Иванова                         К.Л. Иванова

--------------------------                       -----------------------           ------------------------

     (должность)                                        (подпись)                     (инициалы, фамилия)

--------------------------                      ------------------------           ------------------------

Указанные в данной описи данные и подсчеты проверил.

Гл. бухгалтер                                              Серова                        Е.И. Серова

--------------------------                      ------------------------          -------------------------

     (должность)                                        (подпись)                      (инициалы, фамилия)

Пример 2

Сличительная ведомость
результатов инвентаризации основных средств
N 1

                                                                                                    Коды

                                                                               Форма N ИНВ 15 /-------------\

                                                                                      по ОКУД | 05010901    |

                                                                                     по ОКЮЛП | 190000234   |

    Наименование организации                   Общество с ограниченной                        |             |

                                               ответственностью "Мечта"                       |             |

                                            --------------------------------------            |             |

Подразделение организации                      Управление                                     |             |

                                            --------------------------------------            |             |

Основание для проведения инвентаризации:       приказ, постановление, распоряжение       Дата |  26.12.2009 |

                                            --------------------------------------            |             |

                                                    (ненужное зачеркнуть)               Номер |     1       |

                                                                   Дата начала инвентаризации |  26.12.2009 |

                                                                Дата окончания инвентаризации |  26.12.2009 |

                                                                                              \-------------/

N п/п	Наименование и краткая характеристика объекта	Год выпуска (постройки) (при его наличии)	Номер (при его наличии)			Результаты инвентаризации
						излишек		недостача
			инвентарный	заводской	паспорта	кол-во	сумма, руб.	кол-во	сумма, руб.
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10
1	Факс "Panasonic" KX-FT 22	2006	1344	КХ29575	КХ29574	-	-	1	1 100 000
2	Печь СВЧ "Samsung"	2008	-	ВО123456	-	1	1 500 000	-	-
Итого		-	-		-	1	1 500 000	1	1 100 000

Бухгалтер                                       Серова                          Е.И. Серова

                                          --------------------               -----------------------

                                               (подпись)                      (расшифровка подписи)

С результатами инвентаризации согласен.

Материально ответственное лицо                 Иванова                          К.Л. Иванова

                                         ---------------------               -----------------------

                                               (подпись)                      (расшифровка подписи)

Обнаруженные расхождения фиксируются в проекте акта инвентаризации, к которому прилагается бухгалтерская справка с указанием возможных вариантов списания выявленных недостач: на естественную убыль, на хищения, стихийные бедствия, порчу вследствие халатности ответственных лиц.

При составлении сличительных ведомостей необходимо учитывать пересортицу товарно-материальных ценностей (неправильный учет товаров одного сорта в составе другого сорта), стоимостные разницы, образовавшиеся в результате пересортицы. Сличительные ведомости могут быть составлены как с использованием компьютера, так и вручную.

Результаты проведенных в отчетном году инвентаризаций обобщаются в ведомости (форма N ИНВ-26). Инвентаризационная комиссия на заседании по итогам инвентаризации анализирует выявленные расхождения, а также предлагает способы устранения обнаруженных расхождений фактического наличия ценностей и данных бухучета (п. 5.4 Методических указаний по инвентаризации). Полученные результаты отражаются в бухгалтерском учете того месяца, когда была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовом бухгалтерском отчете (п. 5.5 Методических указаний по инвентаризации).

Возможны некоторые нюансы при проведении инвентаризации из-за "человеческого фактора". Что делать, если после инвентаризации материально-ответственные лица неожиданно обнаружили ошибки в описях? Виной этому может быть как халатное отношение при ведении бухгалтерского учета, так и технический сбой в программах. В таком случае необходимо немедленно сообщить об этом председателю инвентаризационной комиссии. Если ошибки подтвердятся, то инвентаризационная комиссия произведет их исправление в установленном порядке: неправильные записи зачеркиваются одной линией и над ними проставляются правильные цифры. Исправления должны быть согласованы со всеми членами инвентаризационной комиссии и материально-ответственными лицами и подписываются ими.

Результаты каждой проведенной проверки подшиваются в папку и хранятся не менее пяти лет (п. 1 ст. 17 Закона N 129-ФЗ).

Выявлены излишки имущества

Порядок учета

Нередко при инвентаризации выявляются "лишние" материально-производственные запасы и, как ни странно, даже основные средства. Причины могут крыться в ошибках, совершенных в процессе ранее проводимых контрольных и учетных мероприятий.

В бухгалтерском учете излишки имущества приходуются по рыночной стоимости (без НДС и акцизов), что сказывается на размере базы для налогообложения. Зачисляются они на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма отражается в составе прочих доходов (п. 29 Методических указаний по инвентаризации).

Выявленные излишки подлежат отражению на следующих счетах бухгалтерского учета: по дебету соответствующего счета учета материальных ценностей (01 "Основные средства", 10 "Материалы", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция") и кредиту счета 91-1 "Прочие доходы".

Пример 3

В ходе инвентаризации были выявлены излишки товара рыночной стоимостью 15 000 руб. Бухгалтер делает следующую проводку:

Дебет 41 Кредит 91-1 - 15 000 руб. - стоимость излишков товара включена в состав внереализационных доходов.

Пример 4

Организация в ходе проведения ежегодной инвентаризации выявила излишки строительных материалов. Рыночная стоимость данных материалов - 20 000 руб. На основании решения инвентаризационной комиссии бухгалтер сделал следующую проводку:

Дебет 10 Кредит 91-1 - 20 000 руб. - приняты к учету излишки строительных материалов.

Кроме этого, необходимо установить причины возникновения излишков и виновных лиц (п. 5.1 Методических указаний по инвентаризации).

Если материалы или товары, выявленные в ходе инвентаризации, неликвидны, а проще говоря, испорчены или есть другие причины, не позволяющие их реализовать, например, запчасти к оборудованию, которое уже не производится, товары, вышедшие из моды и т.п., то их следует также списать, отразив в учете бухгалтерской записью: Дебет 91 Кредит 10.

В налоговом же учете доход в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации, признается внереализационным доходом (п. 20 ст. 250 НК РФ). Излишки приходуются также по рыночной стоимости (без НДС и акцизов) (п. 5 и 6 ст. 274 НК РФ).

Продажа

Теперь рассмотрим законодательные новшества, касающиеся реализации МПЗ, выявленных в ходе инвентаризации. До 1 января 2010 г. доходы от реализации прочего (неамортизируемого) имущества можно было уменьшить на цену его приобретения или создания, которой у имущества, выявленного в ходе инвентаризации, нет (подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ). Теперь внесенные поправки закрепили право компаний уменьшить доходы от реализации выявленного в ходе инвентаризации имущества, которое не является амортизируемым, на его стоимость.

Поправками в НК РФ, которые были внесены Федеральным законом от 26.11.2008 г. N 224-ФЗ и вступили в силу с 1 января 2009 г., предусмотрена возможность амортизации выявленных при инвентаризации амортизируемых основных средств.

Е. Галичевская,

главный бухгалтер ООО "Севанс"

"Налоговый учет для бухгалтера", N 3, март 2010 г.