Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 9 марта 2010 г. N КА-А40/1467-10 по делу N А40-41874/08-124 При новом рассмотрении дела о признании недействительным решения налогового органа в части невключения в состав внереализационных доходов кредиторской задолженности по кредитному соглашению суду необходимо дать оценку доводам налогового органа о том, что заявитель не исполнил обязанность по перечислению исчисленных и удержанных сумм налога по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 9 марта 2010 г. N КА-А40/1467-10 по делу N А40-41874/08-124

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 2 марта 2010 г.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Черпухиной В.А.,

судей Дудкиной О.В., Тетёркиной С.И.,

при участии в заседании:

от истца (заявителя) - Гравицкой Ю.В. - дов. N 11/2010 от 01.01.09 г.;

от ответчика - Кожанова А.А. - дов. N 58-05/29906 от 07.12.09 г.,

рассмотрев 02.03.2010 г. в судебном заседании кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 на решение от 14.08.2009 г. Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьей Котельниковым Д.В., на постановление от 11.11.2009 г. Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями Марковой Т.Т., Голобородько В.Я., Солоповой Е.А., по иску (заявлению) ЗАО "ГлобалТел" о признании решения недействительным к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 установил:

закрытое акционерное общество "ГлобалТел" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 23.06.2008 г. N 5 о привлечении к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах в части начисления налога на прибыль в сумме 30.792.691,82 руб., соответствующих сумм пени и санкций в размере 6.158.538,36 руб.; начисления налога на добавленную стоимость в размере 858.672 руб., соответствующих сумм пени, привлечения к ответственности в сумме 171,734,40 руб., уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах налога на добавленную стоимость на сумму 10.646.325,71 руб.; начисления единого социального налога, зачисляемого в Фонд социального страхования, в сумме 117.997 руб., пени в размере 16.758 руб. и привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 23.599 руб., начисления налога на доходы физических лиц в размере 485.551 руб., пени в размере 154.501,24 руб. и привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 97.110 руб. (с учетом уточнения требований в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Межрегиональная Инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 обратилась в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о взыскании с Закрытого акционерного общества "ГлобалТел" сумм единого социального налога, зачисляемого в Фонд социального страхования в размере 117.997 руб. и налога на доходы физических лиц в размере 485.551 руб. в порядке статьи 45 НК РФ в связи с изменением правовой квалификации сделок с физическими лицами.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 14.08.2009 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 11.11.2009 г., заявленные Обществом требования удовлетворены, в удовлетворении встречного заявления Инспекции отказано.

В кассационной жалобе Инспекция просит об отмене судебных актов, ссылаясь на то, что они вынесены с нарушением закона.

Выслушав представителя Инспекции, поддержавшего доводы жалобы, представителя Общества, возражавшего против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в судебных актах и в приобщенном к материалам дела отзыве на кассационную жалобу, проверив материалы дела, кассационная инстанция приходит к следующему.

Из материалов дела следует, что Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка за 2005-2006 гг., по итогам которой Инспекцией составлен акт от 20.05.2008 г. N 3 и принято решение от 23.06.2008 г. N 5 о привлечении к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Указанным решением Обществу доначислен налог на прибыль в размере 31.541.930 руб., налог на добавленную стоимость в размере 2.286.035,84 руб., единый социальный налог в размере 117.997 руб. и налог на доходы физических лиц в размере 485.551 руб., уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость на сумму 10.646.325,71 руб., начислены пени в общем размере 5.966.384,42 руб., Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа по налогу на прибыль в сумме 307.840 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 391.049 руб., единому социальному налогу в размере 23.599 руб., а также по статье 123 по налогу на доходы физических лиц в размере 186.199 руб. в федеральный бюджет и 97.110 руб. в бюджеты регионов.

По эпизоду 1 (п. 1.1 решения) Инспекция указала на необоснованное завышение налогоплательщиком платежей по договору с ОАО "Ростелеком" N 588-2.8/170/21 о взаимодействии сетей в период 2005-2006 гг. При анализе платежей Инспекция определяла сумму завышений расчетным путем (разница между фактическими ежемесячными платежами, произведенного исходящего трафика и установленных рыночных цен).

В результате проведенного анализа налоговый орган указал на тот факт, что цены ОАО "Ростелеком" были завышены более чем на 20% в сравнении с используемыми и указанными в договоре тарифами. В соответствии с п.п. 4 п. 2 и п. 3 ст. 40 НК РФ налогоплательщику были доначислены налоги и пени за указанный период, исходя из применения рыночной цены.

Признавая решение в этой части недействительным, суды указали, что налоговым органом при анализе платежей по указанному договору не учтены условия, установленные дополнительным соглашением между сторонами об установлении тарифов.

В соответствии с п. 9 ст. 40 НК РФ при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях.

Уровень цен налоговым органом надлежащим образом не исследовался, Инспекция изучила стоимость оказываемой услуги ОАО "Ростелеком" в адрес всего одного оператора связи, что не соответствует порядку определения рыночных цен, установленному п.п. 4-14 ст. 40 НК РФ.

Использование для определения рыночной стоимости услуг договора с ОАО "МТТ" - оператора с существенным отличием физического принципа построения сети связи (проводная связи) и налогоплательщика (радиосвязь) также не соответствует положениям ст. 40 НК РФ.

Признаны необоснованными доводы Инспекции о взаимозависимости налогоплательщика и его контрагента - ОАО "Ростелеком", а как следствие, оказываемое влияние последнего на экономические результаты деятельности, поскольку заявитель является оператором связи и в соответствии со ст. 44 Федерального закона от 07.07.2003 г. N 126-ФЗ "О связи" может оказывать услуги связи только на основании лицензии и с соблюдением требований нормативно-правовых и нормативно-технических актов, регулирующих деятельность в области оказания услуг связи, построения и функционирования сети связи.

Согласно п. 6 условий осуществления деятельности в соответствии с лицензией N 14534, выданной налогоплательщику (т. 3 л.д. 5), присоединение сети связи ЗАО "ГлобалТел" осуществляется на междугородном уровне только с ОАО "Ростелеком", присоединение к другим сетям не допускается.

Таким образом, отсутствие договора с ОАО "Ростелеком" является прямым нарушением лицензионных условий, а как следствие - аннулирование лицензии, в связи с чем экономическая выгода ОАО "Ростелеком", как акционера налогоплательщика, отсутствует.

Взаимозависимость Общества и ОАО "Ростелеком" при указанных обстоятельствах не имеет существенного значения для разрешении вопроса о доначислении налога вследствие недоказанности Инспекцией рыночных цен пропуска трафика и размера отклонения от них.

Кассационная инстанция с данным выводом согласна.

В кассационной жалобе налоговый орган повторяет свою позицию по делу, не приводя никаких возражений против мотивов, изложенных в судебных актах.

По эпизоду 2 (п. 1.4 решения) налоговым органом доначислен налог на прибыль и взыскан штраф за неправомерное включение в состав расходов расходы по амортизации основных средств. Инспекция ссылается на неправомерное отнесение заявителем основных средств к 5-ой амортизационной группе (свыше 7 до 10 лет включительно). По мнению Инспекции, имущество должно быть отнесено к 7-ой амортизационной группе.

Оценивая доказательства, приводимые сторонами, правильно применив п. 1 ст. 258 НК РФ, суды указали, что в проверяемый период - 2005-2006 гг. средства радиосвязи (14 3221000) в соответствии с "Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы", утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 отнесены к 5-ой амортизационной группе.

Ссылка налогового органа на то обстоятельство, что ЗАО "ГлобалТел" отнесло средства радиосвязи связи к 5-ой амортизационной группе на основании Постановления Правительства РФ от 18.11.2006 г. N 697, которое в проверяемый период не действовало, необоснованна, т.к. средства радиосвязи (14 3221000) отнесены к 5-й амортизационной группе с момента утверждения Классификации и по настоящее время.

Исходя из технической функциональности и особенностей каждого из объектов основных средств, относящихся к одной амортизационной группе, были назначены различные сроки амортизации в пределах возможных значений. При определении срока каждого из объектов основных средств, прежде всего, учитывались такие факторы как вероятность физического выхода оборудования из строя, его ремонтопригодность, необходимость замены в связи с модернизацией или переоснащением всего объекта связи, необходимость замены в связи с наступлением морального износа.

Назначение различных сроков амортизации в пределах допустимых значений для отдельных объектов основных средств, отнесенных к одной амортизационной группе, не противоречит п. 1 ст. 258 НК РФ.

Кроме того, суд указал, что ни в оспариваемом решении, ни в ходе судебного разбирательства налоговый орган не привел какого-либо нормативно-технического обоснования отнесения конкретных основных средств к категории 7 амортизационной группы.

По эпизоду 3 (п. 1.5, 1.6, 2.1, 2.2, 2.3 части решения) Инспекцией указано на занижение налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год по договорам с ЗАО "Инвестиции в наукоемкие технологии" (ЗАО "ИНТ") N 2006/133 от 08.04.2006 г. и N 2006/151 от 12.02.2006 г.. Одновременно, налоговым органом заявлено о неправомерном включении в состав вычетов по налогу на добавленную стоимость НДС, уплаченный контрагенту налогоплательщика по указанным выше договорам.

Также из решения следует, что налогоплательщик необоснованно заявил о налоговом вычете по НДС по договору поставки от 28.01.2005 г. N 2756/2005/16 с ЗАО "Инвестиции в наукоемкие технологии" комплекса оборудования DIRECWAY. Свою позицию налоговый орган мотивирует отсутствием таможенной декларации на товар, а также ставит под сомнение наличие самого товара.

Оценив представленные доказательства, суды указали, что ЗАО "ГлобалТел" представило налоговому органу все необходимые документы, подтверждающие, что услуги по указанным договорам были оказаны надлежащим образом, поскольку были приняты Обществом без претензий, своевременно оплачены и оформлены документально.

Указанные договоры были расходными обязательствами заявителя и не могли быть объектом налогообложения по налогу на прибыль.

Доводы Инспекции в кассационной жалобе о нереальности операций, взаимозависимости участников сделки, составление расчетов с использованием одного банка и осуществлением транзитных платежей, непроявлении заявителем должной осмотрительности - были изложены ею в оспариваемом решении, проверялись и оценивались судом при разрешении спора по существу.

Кассационная инстанция в силу ч. 2 ст. 287 АПК РФ не вправе переоценивать доказательства.

Нормы материального права ст. 252, 169, 172 НК РФ по этому эпизоду применены правильно.

По эпизоду 4 решения налоговым органом заявлено нарушение налогоплательщиком п. 18 ст. 250 НК РФ, а именно занижение налоговой базы для начисления налога на прибыль в связи с невключением в состав внереализационных доходов просроченной кредиторской задолженности по кредитному соглашению от 21.04.1999 с компанией "Лорал Спейс энд Коммьюникейшнз Лтд." и доначислен налог на прибыль.

Удовлетворяя требования по этому эпизоду, суды согласились с заявителем в том, что у него отсутствовала обязанность включения в состав внереализационных доходов просроченной кредиторской задолженности из-за отсутствия у Инспекции доказательств, подтверждающих истечение срока исковой давности.

Кассационная инстанция находит, что этот вывод сделан без проверки обстоятельств, имеющих значение для разрешения спора.

Согласно пункту 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.

Порядок списания кредиторской задолженности регламентируется Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 г. N 34н.

Пунктом 78 названного Положения определено, что суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты коммерческой организации.

Заявителем не оспаривалось, что кредит в размере 180.400 долларов США (5.005.865,48 руб.) иностранной компании не возвращен, в регистрах за 2005-2006 гг. в составе внереализационных доходов эта сумма не значится.

Инспекцией в материалы дела была представлена выписка нормы английского права из Закона об исковой давности (т. 27 л.д. 38), устанавливающая предельный срок течения срока исковой давности - 6 лет.

Указанное доказательство получило оценку судом как неприменимое при рассмотрении дела по существу, поскольку не позволяет установить обстоятельства и условия ее применения, а также возникающие в связи с применением указанной нормы правовые последствия такого заявления.

Кассационная инстанция полагает, что этот вывод не соответствует имеющимся в деле доказательствам.

Ни заявитель, ни суд не привели иных норм, позволяющих сделать другой вывод.

Кроме того, разрешая спор, суд не выяснил у заявителя, имеются ли у него какие-либо документы (акты сверки, переписка и т.п.), связанные со спорной задолженностью, почему они не были предъявлены (если имеются) на требование N 4 от 08.11.2007 г. налогового органа, направленное ему в ходе выездной налоговой проверки.

При таких данных судебные акты в этой части подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы для установления и проверки обстоятельств, имеющих значение для разрешения спора.

По эпизоду N 5 (п. 1.11 решения), по мнению Инспекции, налогоплательщик неправомерно включил в состав внереализационных расходов расходы в виде пени за просрочку платежей и компенсационные выплаты за курсовую разницу по договорам с ОАО "Ростелеком" по договорам N N 209/07/801-1.3,210/07/804-2.3, 935-1.3, 934-1.3. 933-1.3, 932-1.3, 764-2.8, 255/177-А. 983-04-04. Такие действия привели к занижению налоговой базы по налогу на прибыль, что привело к его неуплате.

Правильно применив п.п. 13 п. 1 ст. 265, п.п. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ, оценив представленные доказательства, суды указали, что доказательство, подтверждающее признание долга, исходит не из какой-либо формы документа (действия), а из его содержания. Обстоятельство неотражения ОАО "Ростелеком" на счетах бухгалтерского и налогового учетов сумм признанной Обществом задолженности не свидетельствует о необоснованности принятия к учету соответствующих расходов Обществом.

Этот вывод является правильным, соответствующим п. 20 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 12.11.2001 г. N 15 и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 15.11.2001 г. N 18, устанавливающим, что обстоятельством признания долга, прерывающим срок исковой давности, являются действия должника по признанию претензии; частичной уплате самим должником или с его согласия другим лицом основного долга и (или) сумм санкций, равно как и частичное признание претензии об уплате основного долга, если последний имеет под собой только одно основание, а не складывается из различных оснований; уплата процентов по основному долгу; изменение договора уполномоченным лицом, из которого следует, что должник признает наличие долга, равно как и просьба должника о таком изменении договора, (например, об отсрочке или рассрочке платежа): акцепту инкассового поручения.

Следовательно, направление Обществом на требование ОАО "Ростелеком" письма N 6-04/1353 от 28.12.2006 г. является достаточным действием Общества по признанию долга, в том числе для целей налогообложения такой хозяйственной операции.

По эпизоду п. 6 (п. 3.1, 4.2 решения) налоговым органом доначислен к уплате единый социальный налог в размере 117.997 руб., подлежащий зачислению в Фонд социального страхования, и установлена неуплата налога на доходы физических лиц по месту нахождений станций связи в размере 485.551 руб.

Проанализировав содержание договоров с физическими лицами, доказательства, представленные сторонами, суды пришли к выводу, что заявитель правомерно применил п. 3 ст. 238 НК РФ, поэтому оснований для доначисления ЕСН у Инспекции не имелось.

Кассационная инстанция с таким выводом согласна.

По налогу на доходы физических лиц судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение по следующим основаниям.

В соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Налог с доходов адвокатов исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями.

П. 6 ст. 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

П. 7 ст. 226 НК РФ предусмотрено, что совокупная сумма налога, исчисленная и удержанная налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником дохода, уплачивается по месту учета налогового агента в налоговом органе.

Налоговые агенты - российские организации, указанные в пункте 1 настоящей статьи, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.

Судом установлено, что удержание налога на доходы физических лиц налоговым агентом - ЗАО "Глобал Тел" производилось в момент перечисления денежных средств на лицевые счета физических лиц, уплата производилась по месту нахождения головной организации - в бюджет г. Москвы.

Ст. 7 Федерального закона от 23.12.2004 г. N 173-ФЗ "О федеральном бюджете на 2005 год", ст. 6 Федерального закона от 26.12.2005 г. N 189-ФЗ "О федеральном бюджете на 2006 год" предусматривалось, что доходы федерального бюджета, поступающие в 2005-2006 гг. формируются, в том числе, за счет федеральных налогов, сборов и неналоговых доходов - в соответствии с нормативами, установленными Бюджетным кодексом РФ.

На основании ст.ст. 56, 61, 61.1 Бюджетного кодекса РФ налоговые доходы от налога на доходы физических лиц подлежат зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации по нормативу 70%; в бюджеты поселений - по нормативу 10%; в бюджеты муниципальных районов - по нормативу 20%.

При таких данных вывод судов о том, что заявитель удержал и перечислил налог по месту своего нахождения противоречит закону.

При новом рассмотрении суду надлежит дать оценку доводам налогового органа о том, что заявитель не исполнил обязанность по перечислению исчисленных и удержанных сумм налога в 2005-2006 годах по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения - Московской, Новосибирской и Хабаровской станций сопряжения, что повлекло за собой непоступление налога на доходы физических лиц в соответствующие бюджеты субъекта Российской Федерации, в местные бюджеты, проверить его расчеты, разрешить спор в соответствии с законом.

Судебные акты по названным двум эпизодам и в части встречного иска подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 14.08.2009 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 11.11.2009 в части признания недействительным решения Межрегиональной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 23.06.2008 N 5 "О привлечении ЗАО "ГлобалТел" к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах в части невключения в состав внереализационных доходов кредиторской задолженности в сумме 5.005.865,48 руб. по кредитному соглашению с компанией "Лорал Спейс энд Коммьюникейшнз Лтд." от 21.04.1999 (п.1.9 решения),

- в части неуплаты налога на доходы физических лиц по месту нахождения станций связи в размере 485.551 руб.

и в части отказа в удовлетворении встречного иска по этим эпизодам - отменить.

Дело в этой части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы, в остальной части судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Председательствующий судья

В.А. Черпухина

Судьи

О.В. Дудкина

С.И. Тетёркина