Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 26 марта 2010 г. N КА-А40/2651-10 по делу N А40-42787/09-117-250 Признавая недействительным решение о доначислении налога на прибыль и НДПИ, суд исходил из того, что расходы заявителя экономически оправданы и подтверждены надлежащими документами, кроме того, у налогоплательщика имелась переплата по НДПИ по спорному налоговому периоду

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 26 марта 2010 г. N КА-А40/2651-10 по делу N А40-42787/09-117-250

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 23 марта 2010 г.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Долгашевой В.А.

судей Дудкиной О.В., Коротыгиной Н.В.

при участии в заседании:

от истца - ООО "Газпром добыча Ямбург" - Аносов В.А. - дов. от 14.01.2010 г. N 2-С/10, Григорьев А.А. - дов. от 14.01.2010 г. N 4-С/10, Ломизе А.С. - дов. от 14.01.2010 г. N 6-С/10, Прошута М.И. - дов. от 14.01.2010 г. N 7-С/10, Григорьева Т.А. - дов. от 14.01.2010 г. N 5-С/10

от ответчика - МИ ФНС России по КН N 2 - Белозерова Т.А. - дов. от 29.12.2009 г. N 04-17/049049, Якушев Ю.В. - дов. от 15.01.2010 г. N 04-17/000532,

рассмотрев 23 марта 2010 г. в судебном заседании кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 на решение от 17 августа 2009 г. Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьей Матюшенковой Ю.Л., на постановление от 15 декабря 2009 г. Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями Крекотневым С.Н., Кораблевой М.С., Порывкиным П.А., по делу N А40-42787/09-117-250 по иску (заявлению) ООО "Газпром добыча Ямбург" о признании недействительным решения в части к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2, установил:

ООО "Газпром добыча Ямбург" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее - инспекция, налоговый орган) от 30.06.2008 г. N 255/11 о привлечении налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- пункта 4.1 раздела 4 резолютивной части решения в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 154 228 840,31 руб.;

- пункта 4.2 раздела 4 и пункта 1 резолютивной части решения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату налога в результате занижения налоговой базы:

по налогу на прибыль организаций в части, приходящейся на оспариваемую сумму налога по пунктам 1.4, 1.5, 1.7 мотивировочной части решения, в сумме 30 845 768,06 руб.;

по НДПИ в части, приходящейся на оспариваемую сумму налога по пунктам 1.14, 1.15, 1.17, 1.18 и 1.19 мотивировочной части решения, в сумме 1 278 473,28 руб.;

- пунктов 1-2, 4-5 раздела 3 резолютивной части решения в части начисления пеней по налогу на прибыль и НДПИ в части сумм, приходящихся на оспариваемые суммы налогов.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 17.08.2009 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.12.2009 г., заявленные обществом требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части начисления налогов, соответствующих пени и налоговых санкций по эпизодам, описанным в пунктах 1.4, 1.5, 1.7, 1.14, 1.15, 1.17, 1.18, 1.19. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с принятыми судебными актами, налоговый орган обратился в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить.

Законность принятых судебных актов проверяется судом кассационной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 284, 286 АПК РФ.

Представители инспекции в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители общества против доводов жалобы возражали по основаниям, изложенным в судебных актах и отзыве, в котором выражается несогласие с заявленными налоговым органом доводами.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального права и соблюдение норм процессуального права, обсудив доводы кассационной жалобы и возражения относительно них, заслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены принятых судебных актов по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела и установлено судами, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2005 г. по 31.12.2005 г., по результатам которой составлен акт от 16.01.2008 г. N 019/11 и, с учетом представленных возражений, вынесено оспариваемое решение.

Не согласившись с принятым инспекцией решением, общество обратилось в арбитражный суд.

По пункту 1.4 принятого решения.

Налоговый орган делает вывод о том, что выполненные обществом работы по водоизоляции скважин, восстановлению забоя скважин и аварийно-восстановительные работы на скважинах относятся не к капитальному ремонту, а к техническому перевооружению, в связи с чем был доначислен налог в размере 114 098 092,08 руб., а также пени и штрафные санкции в размере 22 819 618,42 руб.

Отклоняя данный довод, суды правомерно указали на то, что согласно п. 2 ст. 257 НК РФ к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Таким образом, для квалификации работ в качестве технического перевооружения необходимо повышение технико-экономических показателей объекта основных средств.

Между тем, выполненные обществом работы по водоизоляции, восстановлению забоя и аварийно-восстановительные работы, являются работами по капитальному ремонту скважин, поскольку направлены на устранение неисправностей в их работе.

Поскольку нормы действующего налогового законодательства не содержат определение понятия "капитальный ремонт", суды, руководствуясь п. 1 ст. 11 НК РФ обоснованно применили аналогию права, в частности Классификатор ремонтных работ в скважинах РД 153-39.0-088-01, утвержденный Приказом Минэнерго РФ от 22.10.2001 г. N 297, Правила ведения ремонтных работ в скважинах РД 153-39-023-97, утв. Приказом Минэнерго РФ от 18.08.1997 г. и Правила безопасности в нефтяной и газовой промышленности, утвержденный Постановлением Ростехнадзора от 05.06.2003 г. N 56.

Суды установили, что общество в течении 2005 г. производило именно капитальный ремонт скважин согласно планам работ.

В соответствии с требованиями п. 2.1.3 Правил ведения ремонтных работ в скважинах РД 153-39-023-97, перед проведением капитального ремонта скважины обществом были проведены исследования с целью определения их текущего состояния, а полученные результаты отражены в Планах работ по капитальному ремонту скважин.

Из представленных и исследованных судами доказательств следует, что скважины находились в бездействующем фонде либо в ограниченной работе в связи с поступлением пластовой воды, либо в результате аварий, произошедших в период эксплуатации скважины.

Суды установили, что ремонтно-изоляционные работы, в частности работы по водоизоляции (ликвидации водопритоков), были проведены обществом на следующих скважинах: NN 10201, 10204, 1042, 1043, 10705, 1083, 1096, 1098, 1132, 12201, 12602, 13006, 2080, 4164, 4173, 5045, 5112, 5113, 5143, 6022, 6056, 6073, 6083, 6085, 7115, 7143, 7154, 7171.

Общество также провело на скважинах NN 10403, 1042, 1043, 1083, 1096, 1098, 11001, 11002, 3104, 6104, 7143 аварийно-восстановительные работы (работы по извлечению из ствола скважины посторонних предметов, устранение поломок оборудования).

На скважинах NN 10201, 10204, 10403, 1042, 1043, 10705, 1083, 1096, 1098, 11002, 1132, 12106, 12201, 12501, 12602, 13006, 2080, 21604, 21602, 3104, 4164, 4173, 5045, 6022, 6056, 6073, 6083, 6085, 6101, 6104, 7115, 7143, 7154, 7171 обществом проведены работы по интенсификации притока газа.

Изложенные обстоятельства налоговым органом не оспариваются.

После проведенного капитального ремонта указанных скважин, они были пущены в эксплуатацию, что подтверждается актами на сдачу скважин из капитального ремонта.

При изложенных обстоятельствах суды правомерно указали, что целью осуществленных работ является восстановление исправного состояния скважин без повышения их технико-экономических показателей. Внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства при производстве выполненных работ не происходило.

Ссылка налогового органа на неправильный анализ судами групповых рабочих проектов N 165/05-129-С (2004 г.) и N 165/05-130-С (2005 г.) несостоятельна и обоснованно отклонена судами как противоречащая фактическим обстоятельствам дела.

Исходя из прямого указания данных проектов, работы по восстановлению работоспособности скважины включая: транспортировку оборудования, монтажные работы, глушение скважины, аварийно-восстановительные работы, водоизоляционные работы, демонтаж оборудования, освоение скважины данными проектами не рассматривались и в соответствии с п. 4.3.1 Правил безопасности в нефтяной и газовой промышленности проводились не на основании проектов на реконструкцию, а на основании планов ремонта, имеющихся в материалах дела и исследованных судами.

Как правильно указано судами, налоговый орган ошибочно объединяет виды работ, различных по своему целевому назначению, порядку проведения и регламентирующей их технической документации, поскольку скважина и скважинное оборудование являются самостоятельными объектами основных средств.

Приведенный налоговым органом довод противоречит нормам налогового законодательства и требованиям нормативно-технической документации, а также имеющимся в материалах дела доказательствам.

Суды установили, что выполненные обществом спорные работы проводились в отношении эксплуатационных скважин, которые являются самостоятельным объектом основных средств, в то время как НКТ, в отношении которого также выполнялись работы, но претензий к ним у налогового органа не имеется, является самостоятельным объектом основных средств (скважинное оборудование), отличным от скважин.

Правильно применив нормы ст. 257, 258 НК РФ, Постановление Правительства РФ N 1 от 01.01.2002 г. "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" суды обоснованно указали на то, что работы, выполненные в отношение НКТ, будут квалифицироваться как ремонтные либо работы капитального характера, только применительно к этому объекту (НКТ, скважинное оборудование). Поэтому работы на скважинах не будут влиять на изменение технических характеристик скважинного оборудования.

Скважины же в соответствии с указанным Постановлением Правительства РФ представляют собой сооружения (горная выработка и обсадные колонны) и также являются самостоятельными объектами основных средств.

Следовательно, работы, выполненные в отношении скважин, будут также квалифицироваться для целей налогообложения только применительно к этому объекту (скважина).

Налоговый орган не приводит ссылок на нормативные акты, либо техническую документацию, в соответствии с которыми НКТ признавалось бы частью скважины.

Поскольку скважина и скважинное оборудование являются отдельными объектами основных средств, имеющими различные технико-экономические показатели, то и работы по капитальному (текущему) ремонту скважин не могут привести к увеличению технико-экономических показателей скважинного оборудования.

Ссылка инспекции на технологический режим работы добывающих скважин, характеризующихся, в том числе, дебитом жидкости (газа) также исследовалась судами.

Согласно п. 6.3.2 Правил разработки нефтяных и газовых месторождений, технологический режим работы добывающих скважин устанавливается ежемесячно или ежеквартально и зависит от стадии разработки месторождения, а не показателей скважины.

Таким образом, применение параметров технологического режима работы скважины (давление, дебит жидкости (газа), обводненность продукции, газовый фактор, типоразмеры установленного оборудования, режим и время его работы и других) в качестве технико-экономических показателей, является неправомерным и привело бы к ежемесячному изменению технико-экономических показателей скважины.

Также необоснованна ссылка налогового органа на технологические показатели разработки месторождения (динамика добычи нефти, жидкости, газа, обводненности, закачки воды, дебитов скважин и их соответствие проектным решениям, состояние и распределение фонда скважин).

В соответствии с п. 2.2.1 указанных Правил система разработки месторождения определяет количество эксплуатационных объектов (продуктивных пластов), способы воздействия на пласты и темпы отбора нефти из них, размещение и плотность сетки добывающих и нагнетательных скважин, способы и режимы их эксплуатации, мероприятия по контролю и регулированию процесса разработки, охране недр и окружающей среды.

Таким образом, показатели разработки месторождения характеризуются работой не одной, а нескольких скважин и, следовательно, не могут быть признаны технико-экономическими показателями конкретной скважины.

Таким образом, доводы налогового органа об улучшении технико-экономических показателей являются неправомерными.

Учитывая вышеизложенное, общество правомерно включило в расходы в целях налогообложения прибыли затраты по ремонту скважин.

Кроме того, судами установлено, что инспекцией существенно нарушены положения ст. 10 НК РФ, а именно, налоговый орган не установил сумму расходов, фактически признанную обществом в качестве расходов на капитальный ремонт скважин.

Как видно из материалов дела, налоговый орган при исключении суммы расходов основывался только на справках о стоимости выполненных работ и фактических расчетах, без учета данных регистров бухгалтерского учета и регистров налогового учета, формирующих показатели налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005 г.

Не принятые налоговым органом расходы на капитальный ремонт скважин включают затраты, не учтенные налогоплательщиком при определении налоговой базы по налогу на прибыль в силу ст. 270 НК РФ, что привело к двойному исключению затрат и неправильному определению сумм доначислений.

В соответствии с п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, в том числе и осуществлять контроль за правильностью исчисления налогоплательщиком сумм налога, подлежащего уплате.

Поскольку налоговым органом не были проверены показатели налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005 г., а также соответствующих налоговых регистров, это повлекло неправильное исчисление сумм налога на прибыль.

В нарушение ст. 89, 101 НК РФ инспекцией в ходе налоговой проверки не установлены все обстоятельства, имеющие значение для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, не исследованы документы налогового учета общества, в связи с чем, произведенные доначисления суммы налога документально не подтверждены.

По п. 1.5, 1.7 решения.

В ходе проверки налоговый орган установил неправомерное уменьшение обществом налоговой базы по налогу на прибыль на сумму расходов на строительство, геологические работы и ликвидацию поисково-оценочной скважины N 90 Тазовской площади в сумме 158 250 597,04 руб. и разведочной скважины N 101 Заполярной площади в сумме 8 960 853,56 руб. Инспекция также доначислила соответствующие пени и штрафные санкции в сумме 7 596 028,68 руб. и в сумме 430 120,97  уб., соответственно.

Исследуя данный довод, суды установили, что согласно п. 3.1 Устава общества основной целью его деятельности является получение прибыли посредством рациональной и эффективной разработки газовых, газоконденсатных, газонефтеконденсатных и нефтяных месторождений в соответствии с лицензиями на разработку и с соблюдением необходимых природоохранных мер.

В соответствии с п. 9 ст. 22 Закона РФ от 21.02.1992 г. N 2395-1 "О недрах" и соответствующими лицензионными соглашениями - п. 11.4 Дополнения к лицензионному соглашению об условиях пользования недрами Заполярного ГНКМ к лицензии СЛХ N 00739 НЭ, зарегистрировано 15.03.2002 г.; пп. "в" п. 10.2 Лицензионного соглашения об условиях пользования недрами в пределах Тазовского участка недр к лицензии СЛХ N 10941 НР пользователь недр, в том числе, обязан обеспечить ликвидацию в установленном порядке горных выработок и буровых скважин, не подлежащих использованию.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, понесенные обществом расходы на строительство (бурение) скважин, геологические работы и ликвидацию скважин, не подлежащих использованию, являются экономически обоснованными, поскольку осуществлялись силу императивных требований законодательства лицензионными соглашениями.

Суды правомерно указали на то, что общество учитывало спорные расходы в соответствии с требованиями ст.ст. 261 и 325 НК РФ, поскольку данными нормами установлен специальный порядок учета расходов на освоение природных ресурсов, в том числе, связанный со строительством (бурением) и последующей ликвидацией непродуктивных поисковых и разведочных скважин, геологическими работами.

Судами также учтено письмо Министерства финансов РФ от 12.11.2008 г. N 03-03-06/1/626, согласно которому расходы налогоплательщика на освоение природных ресурсов, учитываемые в соответствии со ст. 261 НК РФ, включают в себя расходы налогоплательщика на строительство и ликвидацию всех скважин, связанных с проведением геолого-разведочных работ на нефть и газ в соответствии с указанным Положением (включая поисково-оценочные и разведочные скважины), ликвидируемых в соответствии с Инструкцией, утвержденной Постановлением Госгортехнадзора России от 22.05.2002 г. N 22.

Таким образом, общество правомерно уменьшило налоговую базу по налогу на прибыль на сумму расходов на строительство, геологические работы и ликвидацию поисково-оценочной скважины N 90 Тазовской площади и разведочной скважины N 101 Заполярной площади, в связи с чем доначисление инспекцией сумм налога и штрафных санкций по данному эпизоду является незаконным и не соответствует положениям действующего налогового законодательства.

По п. 1.14 решения.

Налоговый орган ссылается на наличие у общества недоимки по налогу на добычу полезных ископаемых за январь, февраль, апрель, май, июнь 2005 года, в связи с чем был доначислен налог в сумме 2 469 285 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафные санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Основанием для доначисления оспариваемых сумм послужил вывод инспекции о том, что общество в декларациях по НДПИ отразило в составе налоговой базы, облагаемой по нулевой ставке, объем фактических потерь полезного ископаемого, понесенных при добыче, в более поздних налоговых периодах, чем они фактически были понесены.

Как обоснованно установили суды, спорные потери были учтены обществом при исчислении налоговой базы по НДПИ в проверяемый период, налог по ним уплачен.

Согласно п. 1 ст. 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого.

Суды установили, что общество осуществляет разработку Ямбургского месторождения в соответствии с выданной лицензией СЛХ N 00738 НЭ.

Добытым полезным ископаемым является газ природный горючий.

В соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 338 НК РФ налоговая база при добыче газа природного горючего из всех видов месторождений углеводородного сырья определяется как количество добытого полезного ископаемого в натуральном выражении.

Из учетной политики общества следует, что объем добываемого полезного ископаемого определяется прямым методом.

Суды установили, что налогообложение добытого полезного ископаемого производилось обществом по ставке 135 руб. за 1 000 куб.м, объем которого отражался в налоговой декларации по НДПИ.

На основании п. 3 ст. 339 НК РФ при применении налогоплательщиком прямого метода определения добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

В спорных периодах на скважинах NN 4431, 4381, 4371, 4441, 4453, 4452, 4433, 12902, 9363, 9383, 9384, 4323, 4552, 4412, 4411, 4322, 4374 обществом были понесены потери в виде выпуска газа в атмосферу, что связано с технологией разработки и обустройства месторождения.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 рублей при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых. При этом нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством РФ.

Понесенные обществом потери были учтены при исчислении НДПИ в проверяемом периоде.

Налоговый орган не оспаривает факт несения обществом потерь, а ссылается лишь на неправильное отражение данных потерь в другом налоговом периоде.

Отклоняя данный довод, суды установили, что спорные потери были учтены обществом при определении налоговой базы по НДПИ в 2005 г., но в различные месяцы.

Поскольку суммы налога по НДПИ были уплачены обществом именно в 2005 г., то есть периоде, охваченном налоговой проверкой, обязанность по его уплате на момент проверки прекращена в силу положений ст.ст. 44, 45 НК РФ.

При данных обстоятельствах у налогового органа не имелось правовых оснований для доначисления сумм налога и начисления штрафных санкций.

По п. 1.15 оспариваемого решения.

Налоговый орган указывает на то, что общество при исчислении НДПИ неправомерно завысило объем фактических потерь полезных ископаемых, облагаемых по нулевой ставке (0 рублей), в связи с чем неуплаченная сумма налога составила 3 453 165 руб. Налоговый орган также доначислил обществу соответствующие суммы пени и штрафные санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 223 263 руб.

Основанием для данного довода послужило то обстоятельство, что при определении объема потерь газа, облагаемых по нулевой ставке, общество неправомерно учел потери газа природного, образовавшиеся в результате сжигания газа на факеле при проведении работ по освоению скважин.

Исследуя данное обстоятельство, суды установили, что спорные потери по выпуску газа в атмосферу, технологически связаны с принятой схемой и технологией разработки месторождения, и признаны в пределах нормативов, утвержденных Правительством Российской Федерации.

Как правомерно указали суды, работы по освоению скважин предусмотрены проектом разработки месторождения ООО "ВНИИГАЗ" от 27.06.2001 г. "Коррективы проекта разработки сеноманской залежи Ямбургского месторождения", в котором указано, что "на этапе освоения при строительстве скважины после опрессовки наземного оборудования скважина отрабатывается на факел до полной очистки газа от механических примесей, воды, бурового раствора и стабилизации давления и температуры на устье. Продолжительность отработки скважины на факел составляет не более 72 часов, после чего на скважине проводится комплекс геофизических и газодинамических исследований".

Спорные потери возникли именно после опрессовки на этапе освоения скважин при отработке скважины на факел и ГДИ, что подтверждается планами на освоение скважин, актами на выпуск газа в атмосферу и не оспаривается налоговым органом.

Порядок утверждения нормативов потерь предусмотрен Постановлением Правительства РФ от 29.12.2001 г. N 921 "Об утверждении Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения" в соответствии с которым нормативы потерь углеводородного сырья, в том числе связанных с обустройством месторождения, ежегодно утверждаются Министерством промышленности и энергетики РФ по согласованию с Министерством природных ресурсов РФ и Федеральной службой по экологическому, технологическому и атомному надзору.

Отчет о научно-исследовательской работе "Разработка нормативов технологических потерь природного газа, газового конденсата, нефти по месторождениям дочерних предприятий ОАО "Газпром" на 2005-2007 г.г. был подготовлен ОАО "ВНИИОЭНГ" и утвержден Минпромэнерго РФ 6 июня 2005 г. по согласованию с Министерством природных ресурсов России и Ростехнадзором России.

Объем норматив потерь природного газа по Ямбургскому нефтегазоконденсатному месторождению на 2005 год был установлен в размере 0,204% от количества добытого полезного ископаемого, в пределах которого были признаны и отражены обществом.

Таким образом, нормативные потери в виде газа, выпущенного на факел, полностью соответствуют требованиям ст. 342 НК РФ, поскольку технологически связаны с принятой схемой и технологией разработки месторождения, и признаны в пределах нормативов, утвержденных Правительством РФ.

По п. 1.17 решения.

Инспекция посчитала неуплаченной обществом сумму налога в размере 3 931 686,7 руб., в связи с чем доначислила соответствующую сумму налога, а также начислила суммы пени и штрафа.

Основанием для доначисления послужил вывод налогового органа, согласно которому общество неправомерно исчислило НДПИ по нестабильному газовому конденсату (СТО 0271-005-04803457-2004 "Конденсат газовый нестабильный") указав на необходимость обложения НДПИ исходя из стабильного газового конденсата (СТО 0271-001-04803457-2004 "Конденсат газовый стабильный" или ОСТ 51.65-80 "Конденсат газовый стабильный").

Исследуя данный довод, суды обоснованно указали на то, что в силу прямого указания п.п. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ стабильный газовый конденсат не является добываемым полезным ископаемым, поскольку является продуктом переработки.

Исследовав материалы дела, суды установили, что переработкой газового конденсата является отделение гелия, сернистых и других компонентов и примесей при их наличии и получения стабильного конденсата, широкой фракции легких углеводородов и продуктов их переработки.

Проанализировав положения статей 336, 337 НК РФ суды обоснованно указали на то, что не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого.

Данный вывод также подтверждается Определением ВАС РФ от 11.04.2007 г. N 3195/07, согласно которому сухой отбензиненный газ и стабильный газовый конденсат, которые инспекциями рассматривается в качестве объектов налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, являются продуктами переработки добытых полезных ископаемых: соответственно газа сырого отсепарированного и нестабильного газового конденсата.

Также, сделанный судами вывод, подтвержден Постановлением Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 г. N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости" согласно которому при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Применяя указанные нормы, суды исходили из следующего. Данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

В том же Постановлении указано, что в силу абзаца второго пункта 1 статьи 337 НК РФ не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается по общему правилу полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и т.д.).

Учитывая изложенные обстоятельства, суды обоснованно признали незаконным доначисление налоговым органом обществу сумм налога, а также начисления штрафных санкций.

По п. 1.18 решения.

Налоговый орган, ссылается на то, что обществом при исчислении НДПИ была неправомерно занижена налогооблагаемая база по деметанизированному газовому конденсату, включенному обществом в состав нестабильного газового конденсата, в то время как он является отдельным полезным ископаемым.

В результате допущенного нарушения, неуплаченная обществом сумма налога, по мнению налогового органа, составила 621 154,09 руб., кроме того были доначислены соответствующие пени и штрафные санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 77 693,44 руб.

Судами установлено, что доначисления по данному эпизоду осуществлены налоговым органом за периоды январь и февраль 2005 г. с применением цены реализации деметанизированного конденсата за март 2005 г.

Между тем, в соответствии с положениями ст. 240, 241 НК РФ налогоплательщик обязан исчислять налог и определять налоговую базу ежемесячно.

Как установлено судами, общество в январе и феврале 2005 года не реализовывало деметанизированный газовый конденсат, что подтверждается балансами добычи.

Таким образом, применение налоговым органом для определения налоговой базы за январь, февраль 2005 г. цены реализации конденсата за март 2005 года прямо противоречит положениям НК РФ.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно признал, что доначисление налога в размере 47 331,05 руб. является незаконным.

Производя доначисление сумм налога, инспекция исходит из того, что налоговую базу по НДПИ необходимо рассчитывать по каждому виду газового конденсата (деметанизированному и нестабильному) по отдельности.

Однако, исходя из метода налогового органа по начислению налога, как обоснованно указано судами, у общества помимо занижения суммы налога по деметанизированному газовому конденсату образуется переплата суммы налога по нестабильному газовому конденсату, что не учтено инспекцией при доначислении сумм налога.

Между тем, налоговый орган в ходе проверки в силу норм налогового законодательства был обязан в ходе проверки не только доначислять неуплаченные налоги и сборы в случае выявления ошибок, но и учитывать выявленные в ходе проверки переплаты, о чем в силу ст. 78 НК РФ обязан сообщить налогоплательщику.

Таким образом, доначисление инспекцией налога за январь и февраль 2005 г. является незаконным, поскольку у общества в проверяемый период имелась переплата по НДПИ по каждому налоговому периоду, что исключает возникновение недоимки, а также привлечения к ответственности и доначисление пеней.

Данная позиция также подтверждается Постановлением Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 г. N 5, согласно которому если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет, и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привела к возникновению задолженности перед бюджетом.

Реализация деметанизированного газового конденсата производилась по договору N 85 от 01.02.2005 с ЗАО "Норд-Сервис" по счетам-фактурам: N 327 от 31.03.2005, N 326 от 31.03.2005, N 496 от 30.04.2005, N 637 от 31.05.2005, N 802 от 30.06.2005, N 1444/00 от 31.07.2005, N 2854/00 от 31.08.2005, N 5252/00 от 30.09.2005, N 8396/00 от 31.10.2005, N 9702/00 от 30.11.2005, N 12205/00 от 31.12.2005.

Налоговый орган в своем расчете использовал максимальную цену, указанную в счетах-фактурах N 327 от 31.03.2005 г., N 326 от 31.03.2005 г., N 496 от 30.04.2005 г., N 637 от 31.05.2005 г., N 802 от 30.06.2005 г., N 1444/00 от 31.07.2005 г., N 2854/00 от 31.08.2005 г., N 5252/00 от 30.09.2005 г., N 8396/00 от 31.10.2005 г., N 9702/00 от 30.11.2005 г., N 12205/00 от 31.12.2005 г. выставленных на основании договора N 85 от 01.02.2005 г., заключенного с ЗАО "Норд-Сервис".

Однако, сделанный налоговым орган расчет составлен в нарушение ст.ст. 338-340 НК РФ, в соответствии с которыми стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

Таким образом, применение налоговым органом при расчете стоимости единицы полезного ископаемого максимальной цены в 3 377,67 руб. в марте месяце является неправомерным.

Кроме того, в марте общество реализовало деметанизированный конденсат по двум счетам-фактурам N 327 и N 326 от 31.03.2005 г., при этом в счете-фактуре N 327 цена за единицу указана в размере 3 123,43 руб.

При данных обстоятельствах не использование налоговым органом усредненной цены деметанизированного конденсата является неправомерным.

Утверждение налогового органа в жалобе о том, что общество не учитывало деметанизированный газовый конденсат при исчислении НДПИ, правомерно отклонен судами, поскольку в оспариваемом решении указано на его учет обществом.

Факт учета обществом деметанизированного газового конденсата и его количество подтверждается представленными и исследованными судами балансами добычи, данные из которых переносятся в ежемесячные справки и на их основании формируется соответствующая строка декларации.

Инспекция также указывает на то, что поскольку по п. 1.17 решения стабильный газовый конденсат признает добытым обществом полезным ископаемым по Заполярному НГКМ, то соответственно и расчет, произведенный по деметанизированному газовому конденсату является обоснованным.

Между тем, как правильно указано судами, налоговую базу по нестабильному и деметанизированному газовым конденсатам необходимо определять отдельно.

Позиция инспекции о том, что объектом налогообложения является стабильный газовый конденсат, противоречит налоговому законодательству по вышеизложенным основаниям по причине его переработки.

Указывая на обоснованность произведенного расчета, налоговый орган не учитывает, что налоговая база для уплаты НДПИ определяется в совокупности по всем месторождениям, находящимся в эксплуатации.

Если в отношении части газового конденсата, который добывался обществом на Заполярном НГКМ, определять налоговую базу отдельно от нестабильного (добываемого на Ямбургском месторождении) и деметанизированного газовых конденсатов, то это приводит к уменьшению стоимости единицы нестабильного конденсата и соответственно к переплате налога по данному виду газового конденсата.

По п. 1.19 решения.

Инспекция указывает на то, что при исчислении НДПИ обществом был неправомерно завышен объем фактических потерь полезных ископаемых, облагаемых по ставке 0%, в связи с чем неуплаченная сумма налога составила 2 342 846,87 руб., обществу также были доначислены соответствующие пени и штрафные санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 341 105,52 руб.

В обоснование своей позиции налоговый орган указывает на то, что при определении объема потерь полезных ископаемых, облагаемых по нулевой ставке, общество неправомерно учло потери нестабильного газового конденсата.

Отклоняя изложенный налоговым органом довод, суды с учетом норм налогового законодательства, правомерно указали, что полезным ископаемым в данной ситуации для общества является именно нестабильный газовый конденсат, а не стабильный газовый конденсат, как ошибочно считает инспекция.

Доводы налогового органа относительно того, что норматив технологических потерь установлен исключительно для стабильного газового конденсата, обоснованно отклонен судами по вышеуказанным основаниям и в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 29.12.2001 г. N 921, которым определен порядок утверждения нормативов потерь.

Судами при рассмотрении спора были исследованы представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, а также нормы действующих нормативных правовых актов.

При данных обстоятельствах у суда кассационной инстанции не имеется оснований для отмены принятых судебных актов.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, были предметом исследования судов и им дана надлежащая правовая оценка.

Иная оценка установленных судом фактических обстоятельств дела и толкование закона не означает судебной ошибки.

Нормы материального права применены правильно. Нарушения норм процессуального права не установлено.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 17 августа 2009 г., постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 15 декабря 2009 г. по делу N А40-42787/09-117-250 оставить без изменения, кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 - без удовлетворения.

Председательствующий судья

В.А. Долгашева

Судьи

О.В. Дудкина

Н.В. Коротыгина