Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 14 апреля 2010 г. N КА-А40/2696-10 по делу N А40-65845/09-20-459 При новом рассмотрении дела в части обязания инспекции возместить обществу из федерального бюджета НДС суду необходимо установить правовую природу спорной суммы налога, её состав и размер, предложить заявителю представить доказательства уплаты в бюджет НДС за спорный период по операциям реализации услуг в адрес третьего лица

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 14 апреля 2010 г. N КА-А40/2696-10 по делу N А40-65845/09-20-459

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Тетёркиной С.И.

судей Бочаровой Н.Н., Долгашевой В.А.

при участии в заседании:

от истца ООО "Стройресурс": Шабанова О.Д., дов. от 01.04.09 N 4/А, Чебуркина О.Ю., дов. от 01.04.09 N 4/А,

от ответчика ИФНС N 1 по г. Москве: Кочергина М.В., Лебедева Е.Г., дов. от 07.10.09 N 05-12/27,

от третьего лица ОАО "Интер РАО ЕЭС": Инкерт П.М., дов. от 12.01.10,

рассмотрев 14.04.2010 в судебном заседании кассационную жалобу ИФНС России N 1 по г. Москве, ответчика на решение от 12.10.2009 Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьёй Бедрацкой А.В., на постановление от 21.12.2009 Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями Марковой Т.Т., Голобородько В.Я., Окуловой Н.О. по делу N А40-65845/09-20-459 по иску (заявлению) ООО "Стройресурс" о признании решения незаконным, возмещении НДС к ИФНС России N 1 по г. Москве, 3 лицо ОАО "Интер РАО ЕЭС", установил:

общество с ограниченной ответственностью "Стройресурс" (далее- общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России N 1 по г. Москве (далее- инспекция, налоговый орган) от 25.05.2009 N 02-165/Р-200109/10 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению ООО "СТРОЙРЕСУРС"; обязании инспекции возместить из федерального бюджета НДС в размере 7.069.425 руб.

В качестве третьего лица к участию в деле привлечено ОАО "Интер РАО ЕЭС".

Решением суда от 12.10.2009, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2009, заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным решения ИФНС России N 1 по г. Москве от 25.05.2009 N 02-165/Р-200109/10 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению ООО "СТРОЙРЕСУРС", а также на инспекцию возложена обязанность возместить обществу из федерального бюджета сумму НДС в размере 5.451.780 руб.

При этом судебные инстанции признали не соответствующим положениям подпунктов 2 и 3 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации и позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформированной в Постановлениях Президиума от 19.02.2008 N 12371/07 и от 20.05.2008 N 12010/07 довод налогового органа о том, что услуги таможенного брокера, оказанные заявителем третьему лицу, подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 18 процентов.

Удовлетворяя заявление общества об обязании налогового органа возместить НДС в размере 5.451.780 руб., суд 1 инстанции исходил из того, что сумма налоговых вычетов, заявленных в декларации за 4 квартал 2008 года, превысила сумму налога, исчисленного по операциям реализации товаров (работ, услуг), а потому подлежит возмещению в соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации.

Законность принятых по делу судебных актов проверена в порядке ст.ст. 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой налогового органа, в которой он, не соглашаясь с выводом суда о применении к спорным операциям налоговой ставки 0%, просит решение и постановление отменить в части удовлетворения требований общества, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований в полном объеме.

Заявитель и третье лицо в отзывах, представленных в судебное заседание, возражают против доводов инспекции, считая их необоснованными, и просят оставить обжалуемые судебные акты без изменения.

С учетом мнения представителя инспекции, совещаясь на месте, суд определил: приобщить отзывы на жалобу к материалам дела.

В заседании суда объявлялся перерыв с 12.04.2010 до 14.04.2010, после которого рассмотрение дела продолжено тем же составом суда.

Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, обсудив доводы кассационной жалобы, суд кассационной инстанции установил следующее.

Как следует из материалов дела и установлено судами, общество представило налоговому органу налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2008 года, в которой заявило к возмещению 5 451 780 руб.

В разделе 5 декларации "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена" заявитель указал 7 069 425 руб. как сумму налога, ранее исчисленную по операциям реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым ранее не была документально подтверждена.

В ходе камеральной налоговой проверки налоговый орган установил, что заявитель с сентября 2005 по сентябрь 2008 года включительно осуществлял реализацию услуг таможенного брокера в адрес третьего лица ОАО "Интер РАО ЕЭС", выставляя последнему счета-фактуры с выделением НДС по налоговой ставке 18 процентов.

В связи с требованием третьего лица о возврате суммы НДС, как необоснованно предъявленной к уплате, заявитель, начиная с 01.10.2008, осуществляет реализацию услуг таможенного брокера в адрес третьего лица с применением налоговой ставки 0 процентов.

По мнению налогового органа, заявитель неправомерно применил налоговую ставку 0 процентов в отношении указанных услуг на сумму 41 380 120 руб., так как положения подпунктов 2 и 3 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации на него, как посредника, не распространяются, и потому необоснованно завысил вычеты по разделу 5 налоговой декларации.

Вывод налогового органа является ошибочным.

По условиям договора N 0277/00-1 от 15.01.2005 ООО "Стройресурс" оказывало ОАО "ИНТЕР РАО ЕЭС" услуги по таможенному оформлению электроэнергии, перемещаемой через таможенную границу.

Основным критерием, позволяющим отнести услуги к облагаемым налоговой ставкой 0 процентов по налогу на добавленную стоимость, является их непосредственная связь с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта (ст. 164 Налогового Кодекса).

В соответствии со ст.ст. 123, 124 Таможенного кодекса Российской Федерации, перемещаемые через таможенную границу товары, подлежат декларированию путем заявления таможенному органу в таможенной декларации или иным предусмотренным этим Кодексом способом сведений о товарах, их таможенном режиме и других сведений, необходимых для таможенных целей.

В силу пунктов 1 и 3 ст. 314 Таможенного кодекса Российской Федерации вывоз с таможенной территории Российской Федерации товаров, перемещаемых по линиям электропередачи, допускается при условии последующего декларирования путем подачи таможенной декларации не позднее 20 числа месяца, следующего за каждым календарным месяцем поставки товаров, и внесения таможенных платежей.

Таким образом, вывоз электроэнергии за пределы таможенной территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта, производимый ОАО "ИНТЕР РАО ЕЭС", невозможен без осуществления процедуры декларирования. Названная процедура непосредственно связана с реализацией товара на экспорт и является обязательным условием легальности экспорта. Услуги по таможенному оформлению экспортируемой ОАО "ИНТЕР РАО ЕЭС", согласно пункту 1.1, 1.2. договора N 0277/00-1 от 15.01.2005, производит ООО "Стройресурс". Следовательно, услуги, оказываемые ООО "Стройресурс" компании ОАО "ИНТЕР РАО ЕЭС" подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0% как непосредственно связанные с реализацией товара (электроэнергии) на экспорт.

Данная правовая позиция изложена в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.02.2008 N 12371/07 и от 20.05.2008 N 12010/07, которыми применение ООО "СТРОЙРЕСУРС" к услугам по таможенному оформлению электроэнергии, экспортируемой ОАО "ИНТЕР РАО ЕЭС", налога на добавленную стоимость по ставке 18%, признано незаконным.

При таких обстоятельствах суды по настоящему делу правомерно признали, что заявитель на законном основании применил к операциям по реализации услуг таможенного брокера в адрес третьего лица налоговую ставку 18 процентов, и изложенные в решении налогового органа доводы не являются основанием для отказа в возмещении НДС в сумме 5 451 780 руб.

Ссылка инспекции на постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.07.2009 N 2949/09 обоснованно отклонена судом апелляционной инстанции, так как в этом постановлении оценивалась иная правовая ситуация, связанная с оказанием таможенным брокером услуг декларирования товаров, перемещаемых в специальном таможенном режиме между таможенными органами России через территорию иностранных государств. В данном же случае услуги таможенного брокера связаны с реализацией товаров на экспорт.

Вместе с тем, обязывая налоговый орган возместить заявителю НДС в сумме 5 451 780 руб., суды не приняли во внимание следующее.

В силу пункта 1 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации в случае если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

Судом 1 инстанции установлено, что ОАО "ИНТЕР РАО ЕЭС" направило заявителю требование о возврате излишне взысканного НДС за период с сентября 2005 года в размере 7 069 425 руб.

Это требование послужило основанием для обращения заявителя к ИФНС России N 1 по г. Москве с заявлением о возмещении НДС в указанной сумме.

Именно эта сумма указана заявителем в разделе 5 налоговой декларации за 4 квартал 2008 года.

Между тем, в составе налоговых вычетов, связанных с реализацией услуг, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, могут быть заявлены суммы, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг), а также суммы налога, ранее уплаченные в бюджет в связи с неподтверждением в установленном порядке применения налоговой ставки 0 процентов.

Облагая операции по реализации услуг в адрес третьего лица НДС по налоговой ставке 18 процентов, заявитель должен был указывать полученную сумму в налоговой декларации по НДС соответствующего налогового периода.

В то же время заявитель, как налогоплательщик НДС, в силу статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации имел право указать в налоговой декларации вычеты, связанные с реализацией услуг.

По правилам статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет, представляет собой разницу между суммами налога, исчисленного к уплате, и суммами, предъявленными к вычету.

Таким образом, в разделе 5 налоговой декларации заявитель мог указать только те суммы, которые им в действительности были уплачены в бюджет в связи с неподтверждением налоговой ставки 0 процентов по операциям реализации услуг, облагаемых этой налоговой ставкой, а не те суммы, которые он предъявил контрагенту и которые подлежат возврату последнему как суммы неосновательного обогащения.

Судебные инстанции правомерность отражения сумм налога в разделе 5 налоговой декларации не устанавливали (в судебных актах такой анализ отсутствует), поэтому их вывод о наличии у заявителя права требовать возмещения из бюджета НДС в сумме 5 451 780 руб. является преждевременным.

Кроме того, судебные инстанции не приняли во внимание, что при исчислении НДС по ненадлежащей налоговой ставке сумма налога считается излишне уплаченной и может быть возмещена налогоплательщику по правилам статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации.

Соблюдение заявителем требований статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации суды не проверяли.

В силу статьи 162 АПК РФ суд должен непосредственно исследовать доказательства по делу и, в соответствии со статьями 170, 271 АПК РФ, - должен указать в решении и постановлении доказательства, на которых основаны его выводы об обстоятельствах дела.

В нарушение названных нормативных положений суды не установили, какими доказательствами подтверждается право общества на заявленную сумму вычетов.

Следует отметить также, что, в соответствии с пояснениями представителей заявителя в суде кассационной инстанции, заявитель в начале 2009 года представил налоговому органу уточненные налоговые декларации по НДС за каждый из периодов, входящий в промежуток времени с сентября 2005 по сентябрь 2008 г.г., скорректировав свои налоговые обязанности в связи с исключением из налоговой базы операций по реализации услуг третьему лицу, и налоговый орган претензий к этим декларациям не имел. Этот факт может свидетельствовать о том, что заявитель путем уменьшения своих налоговых обязательств уже получил спорную сумму налога.

При изложенных обстоятельствах судебные акты в части обязания инспекции возместить обществу из федерального бюджета НДС в сумме 5 451 780 руб. подлежат отмене как недостаточно обоснованные, дело в этой части- направлению на новое рассмотрение в суд 1 инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное, установить правовую природу спорной суммы налога, её состав и размер, предложить заявителю представить доказательства уплаты в бюджет НДС за сентябрь 2005- сентябрь 2008 г.г. по операциям реализации услуг в адрес третьего лица, доказательства соблюдения требований статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации. По результатам проверки доказательств решить вопрос о законности заявленных требований применительно к положениям статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 12 октября 2009 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 21 декабря 2009 года по делу N А40-65845/09-20-459 отменить в части обязания ИФНС России N 1 по г. Москве возместить ООО "Стройресурс" из федерального бюджета НДС в сумме 5 451 780 руб.

В этой части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

С.И. Тетёркина

Судьи

Н.Н. Бочарова

В.А. Долгашева