Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 8 февраля 2010 г. N КА-А40/55-10 по делу N А40-14944/08-127-38 В признании незаконным решения налогового органа об отказе в возмещении суммы НДС частично отказано, поскольку агентские услуги и услуги по экспертизе оказаны в связи с перемещением товара, уже помещенного под таможенный режим экспорта, в связи с чем данные операции должны облагаться НДС по ставке ноль процентов

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 8 февраля 2010 г. N КА-А40/55-10 по делу N А40-14944/08-127-38

ГАРАНТ:

По данному делу см. также постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 11 марта 2011 г. N Ф05-51/2010 по делу N А40-14944/08-127-38

Резолютивная часть постановления объявлена 1 февраля 2010 г.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Бочаровой Н.Н.,

судей Тетеркиной С.И., Черпухиной В.А.

при участии в заседании:

от заявителя - Чурсина Е.И. дов-ть от 02.12.09 NСБ-343/Д; Фокина Д.Г. дов-ть от 02.12.09 NСБ-341/Д; Степанов А.Г. дов-ть от 30.12.09 NСБ-537/Д; Цай К. Бао Хуа дов-ть от 02.12.09 NСБ-338/Д;

от заинтересованного лица - Злотин А.В. дов-ть от 11.08.09 N 134;

рассмотрев 01.02.2010 в судебном заседании кассационную жалобу ОАО "Нефтяная компания "Роснефть" на решение от 14.04.2009 Арбитражного суда г.Москвы, принятое судьей Кофановой И.Н. на постановление от 22.10.2009 Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями Голобородько В.Я., Солоповой Е.А., Окуловой Н.О. по делу N А40-14944/08-127-38 по иску (заявлению) ОАО "НК "Роснефть" о признании недействительным решения в части к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1, установил:

ОАО "Нефтяная Компания "Роснефть" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании незаконным решения Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - инспекция, налоговый орган) от 10.12.2007 N 52/3005/1 в части отказа в возмещении суммы НДС в размере 178 668 430 рублей.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 14.04.2009 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2009 решение Арбитражного суда г. Москвы от 14.04.2009 изменено. Решение суда в части отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения налогового органа от 10.12.2007 N 52/30005/1 "О возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленную к возмещению" в части отказа в возмещении НДС в сумме 41 452 365 рублей 80 копеек отменено; решение налогового органа в данной части признано недействительным. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Законность принятых судебных актов проверяется в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой общества. В обоснование жалобы общество ссылается на неправильное применение судами норм материального права и просит отменить судебные акты в части выводов судов, содержащихся в мотивировочной части актов, о неправомерном выставлении контрагентами общества счетов-фактур по ставке 18 процентов за оказанные услуги. В судебном заседании представитель общества уточнил требование по жалобе и просил дело направить на новое рассмотрение.

В судебном заседании суда кассационной инстанции общество заявило отказ от требований в части признания недействительным решения налогового органа от 10.12.2007 N 52/3005/1 "О возмещении частично сумм НДС, заявленной к возмещению" в части отказа в возмещении 35 353 459 рублей 39 копеек за май 2007 года и предложения внести соответствующие необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета и просило в этой части производство по делу прекратить. Отказ от требований мотивирован тем, что Федеральная налоговая служба по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества на решения инспекции, принятые по уточненной налоговой декларации по НДС N 4 за май 2007 года, признала правомерным применение вычетов на указанную сумму в отношении услуг, связанных с транспортировкой железнодорожным транспортом нефти и нефтепродуктов, вывозимых за пределы Российской Федерации морским транспортом.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган ссылается на то, что принятые по делу судебные акты в обжалуемой части являются законными, и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и соблюдение норм процессуального права, обсудив доводы кассационной жалобы и возражений относительно нее, заслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции считает, что поскольку отказ от части заявленных требований не нарушает права и законные интересы третьих лиц и не противоречит закону, оснований для отклонения ходатайства общества не имеется, в связи с чем в части отказа от заявленных требований судебные акты подлежат отмене, дело в этой части - прекращению.

В остальной части постановление суда апелляционной инстанции не подлежит отмене в связи со следующим.

Как установлено судами и следует из материалов дела, по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларацию по НДС по налоговой ставке 0 процентов за май 2007 года инспекцией вынесено решение от 10.12.2007 N 52/3005/1, которым обществу отказано в возмещении налога в размере 178 668 430 рублей.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о том, что общество неправомерно воспользовалось налоговыми вычетами в сумме 178 614 401 рубль на основании счетов-фактур ОАО "АК "Транснефть", ЗАО "ТНП-Транском", ООО "Компания "ИМПЭКС-ПЛЮС", ООО "РНКраснодарнефтегаз" ООО "РНАрхангельскнефтепродукт", ООО "Дальнефтетранс", ООО "Новая перевозочная компания", ООО "Транссервис", ООО "РНСахалинморнефтегаз", ООО "Совфрахт", ОАО "АК "Транснефтепродукт", ООО "Трансойл", ЗАО "ЮКОС-Транссервис" ЗАО "Юрганз", ЗАО "ЮКОС РМ", ООО "Трансвосток Сервис", поскольку счета-фактуры оформлены с нарушением положений пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации: поставщиками неверно указана ставка НДС.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции, установив, что в нарушение статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской в налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0 процентов за май 2007 года общество неправомерно заявило к возмещению сумму налога на добавленную стоимость в размере 178 668 430 рублей по услугам, связанным с перевозкой, погрузкой и перегрузкой экспортируемого товара, исходил из того, что применение к вышеуказанным операциям ставки 18 процентов не соответствует законодательству о налогах и сборах, спорные счета-фактуры не могут являться основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету в части транспортировки нефтепродуктов на экспорт.

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что услуги по транспортировке, по транспортно-экспедиционному обслуживанию, услуги по перевалке нефти, перекачке нефти, организации и управлению отгрузками, оказанные заявителю во исполнение экспортных контрактов по реализации нефтепродуктов, представляют собой услуги по транспортировке нефтепродуктов на экспорт, которые в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат налогообложению по налоговой ставке 0 процентов, как услуги связанные с транспортировкой товара на экспорт, и которые осуществлялись в отношении товара, помещенного под таможенный режим экспорта.

В отношении сумм НДС, приходящихся на услуги, оказанные до помещения товара под таможенный режим экспорта (т.е. выпуска по ВГТД), судом первой инстанции установлено, что из маршрутных поручений следует, что транспортировка нефти осуществляется на экспорт, в силу характера услуг они оказываются исключительно в отношении нефти, реализуемой на экспорт; данные услуги входят в единый перевозочный процесс в связи с чем, суд пришел к выводу о том, что услуги по диспетчеризации, перекачке, перевалке и наливу нефти, оказанные обществу поставщиками, представляют собой услуги по транспортировке нефтепродуктов на экспорт, которые в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат налогообложению по налоговой ставке 0 процентов, как услуги связанные с транспортировкой товара на экспорт, и которые осуществлялись в отношении товара, помещенного под таможенный режим экспорта.

Частично изменяя решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции, установив на основании совместного акта сверки расчетов (соотнесения дат оформления счетов-фактур с датами выпуска товара в таможенном режиме экспорта), что сумма НДС по эпизоду, связанному с перевозкой, погрузкой и перегрузкой экспортируемого товара составляет 178 614 401 рубль (а не 178 668 430 рублей как установлено судом первой инстанции), из которых сумма НДС по счетам-фактурам, оформленным до помещения под таможенный режим экспорта - 41 452 365 рубль 80 копеек, сумма НДС по счетам-фактурам, оформленным после помещения под таможенный режим экспорта - 137 162 035 рублей 35 копеек, исходил из того, что для определения налоговой ставки НДС следует исходить из дат выпуска товара в таможенном режиме экспорта, проставляемых на временных таможенных декларациях, а в данном случае судом апелляционной инстанции установлено, что оказание услуг предшествовало выпуску товаров таможенными органами, пришел к выводу о правомерности предъявления к вычету НДС по ставке 18 процентов и незаконности решения налогового органа в части отказа в возмещении НДС в размере 41 452 365 рубль 80 копеек.

Данные выводы суда апелляционной инстанции соответствуют установленным судом обстоятельствам и действующему законодательству.

В соответствии с пунктом 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса; работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 Кодекса.

Положение подпункта 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

Данный перечень работ (услуг) не является исчерпывающим, в связи с чем при рассмотрении дела необходимо установить связь оказанных услуг с вывозом за пределы таможенной территории Российской Федерации товаров.

Операции, предусмотренные подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

Судами при рассмотрении дела установлено и подтверждается материалами дела, что таможенное декларирование товара осуществлялось путем оформления временных грузовых таможенных деклараций, которые после фактического вывоза заменялись на постоянные. При этом счета-фактуры на спорные услуги выставлялись в период между оформлением временных и постоянных грузовых таможенных деклараций. Оформление временных грузовых таможенных деклараций ранее выставления счетов-фактур на спорные услуги свидетельствует о помещении товара под таможенный режим экспорта, в связи с чем данные услуги в соответствии с подпунктом 2 пунктом 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат налогообложению по ставке 0 процентов.

При реализации спорных услуг поставщик обязан предъявить к оплате покупателю (экспортеру) соответствующую сумму налога на добавленную стоимость, выставив счет-фактуру с указанием надлежащей налоговой ставки - 0 процентов (статьи 168, 169 Налогового кодекса Российской Федерации). Налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога.

Предъявление к оплате экспортеру нефти налога на добавленную стоимость по ставке 18 процентов дополнительно к цене оказываемых услуг на основании статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации противоречит принципу равенства налогообложения, так как допускает возможность произвольного применения положения пп. 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении услуг на территории Российской Федерации в отношении услуг, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения согласно главе 21 Кодекса. Таким образом, названное положение Кодекса исключает заявление к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных налогоплательщиком в нарушение положений главы 21 Кодекса.

Следовательно, вывод судов о необоснованности заявления обществом к вычету суммы налога на добавленную стоимость в размере 137 162 035 рублей 35 копеек, исчисленной по ставке 18 процентов по спорным услугам, соответствует нормам законодательства о налогах и сборах Российской Федерации.

Довод кассационной жалобы общества о том, что в решении налогового органа и в решении суда первой инстанции допущена техническая ошибка в части указания наименования контрагентов заявителя и номеров договоров, по которым заявителю были оказаны агентские услуги по транспортировке нефти и проведена экспертиза происхождения груза, не может служить основанием для отмены судебных актов, и был обоснованно отклонен судом апелляционной инстанции.

Судом апелляционной инстанции установлено, что, не смотря на техническую ошибку, допущенную в решении налогового органа, обществом в расчет налоговых вычетов включается сумма НДС в размере 54 029 рублей 76 копеек, исчисленная с оплаты вознаграждения на основании счетов-фактур, выставленных за выполнение работ (оказание услуг), связанных с осуществлением транспортировки нефти и нефтепродуктов за пределы территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта. Судом на основании исследования договоров, ВГТД, товаросопроводительных документов, а также счетов-фактур установлено, что на момент оказания агентских услуг по транспортировке нефти товар уже был помещен под таможенный режим экспорта; поскольку агентские услуги и услуги по экспертизе оказаны в связи с перемещением товара уже помещенного под таможенный режим экспорта, следовательно, данные операции должны облагаться НДС по ставке 0 процентов.

Суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что примененная поставщиком налоговая ставка 18 процентов к данным услугам не соответствует налоговому законодательству, вышеуказанные счета-фактуры не могут являться основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету в части оказания агентских услуг и услуг по экспертизе в связи с транспортировкой нефтепродуктов на экспорт и иных подобных услуг.

Довод кассационной жалобы о том, что суды не учли особый порядок декларирования нефти, вывозимой трубопроводным транспортом до морских портов, установленный приказом ФТС России от 24.08.2006 N 800, в соответствии с которым при отгрузке нефти морским транспортом временное периодическое декларирование производится таможенными постами, в регионе деятельности которых осуществляется погрузка на морские суда, убывающие с таможенной территории, а также не учли разъяснения ФТС России, изложенные в письме от 24.12.2008 N 01-09/54911, в соответствии с которым нефть, вывозимая с территории РФ железнодорожным транспортом до российских морских портов, не рассматривается как товар, помещенный под таможенный режим экспорта, до момента предъявления товара таможенному органу, которому производится декларирование, что, по мнению заявителя, свидетельствует о необоснованном сравнении судами дат выставления счетов-фактур с датами временных ГТД, не принимается судом кассационной инстанции в связи со следующим.

Подпункт 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации связывает применение налоговой ставки 0 процентов с фактом оказания услуги в отношении экспортируемого товара, то есть товара, который на момент оказания услуги помещен под таможенный режим экспорта. Момент помещения под таможенный режим экспорта определен пунктом 3 статьи 157 Таможенного кодекса Российской Федерации. Днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом. Таким образом, при применении периодического временного декларирования следует руководствоваться отметками таможенных органов на временных ГТД.

Доводы кассационной жалобы о правомерности применения ставки 18 процентов по агентским услугам; об отсутствии у налогоплательщика обязанности проверять правильность применения поставщиками налоговой ставки в счетах-фактурах; ссылки на постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 и пункт 9 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации, отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку факта оказания услуг после проставления таможенными органами отметок на ВГТД не опровергают и на обстоятельства, с которыми законодательство связывает применение ставки 0 процентов, не влияют.

Ссылка заявителя в жалобе на результаты проведенной налоговой проверки, подтвердившей правомерность возмещения НДС за иные налоговые периоды (январь и февраль 2006 года), не может повлиять на выводы судов относительно оценки законности оспариваемого по настоящему делу решения налогового органа, вынесенного по результатам проверки налоговой декларации за май 2007 года.

В кассационной жалобе не приведено доводов и доказательств, опровергающих установленные судом апелляционной инстанции обстоятельства и выводы суда, как и не приведено оснований, которые в соответствии со статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы явиться основанием для отмены принятого по делу постановления суда апелляционной инстанции.

В соответствии со статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить судебный акт лишь в случае, когда он содержит выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом, и имеющимся в деле доказательствам, а также, если он принят с нарушением или неправильным применением норм материального и процессуального права.

Нарушения или неправильного применения норм материального и процессуального права судом не допущено.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

принять отказ ОАО "НК "Роснефть" от требований в части признания недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 10.12.2007 N 52/3005/1 о возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению в части отказа в возмещении 35 353 453 рубля 39 копеек за май 2007 года и предложения внести соответствующие необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

В этой части решение Арбитражного суда г. Москвы от 14.04.2009 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2009 по делу N А40-14944/08-127-38 отменить. Производство по делу в этой части прекратить.

В остальной части постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2009 по указанному делу оставить без изменения.

Председательствующий судья

Н.Н. Бочарова

Судьи

С.И. Тетёркина

В.А. Черпухина