Определение Высшего Арбитражного суда РФ от 31 марта 2010 г. N ВАС-5/10 Дело подлежит передаче для пересмотра в порядке надзора ранее принятых по делу судебных актов, которыми признано недействительным решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль, единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и пени, поскольку вывод судов о том, что исчисление налогов в ходе налоговой проверки не терпит приблизительности и не может быть основано на усредненных данных, противоречит самой сути расчетного метода исчисления налога

Определение Высшего Арбитражного суда РФ от 31 марта 2010 г. N ВАС-5/10

Коллегия судей Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации

в составе председательствующего судьи Першутова А.Г., судей Зарубиной Е.Н., Муриной О.Л.

рассмотрела в судебном заседании заявление Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Новосибирска (ул. Новая Заря, д. 45, г. Новосибирск, 630110) от 14.12.2009 N 02-17/015611 о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Новосибирской области от 16.03.2009 по делу N А45-15318/2008-59/444, постановления Седьмого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2009 и постановления Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16.09.2009 по тому же делу по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Пассажирское автотранспортное предприятие-12" (ул. Фадеева, 66, г. Новосибирск, 630020; ул. Бетонная, 14, г. Новосибирск, 630024) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Новосибирска о признании недействительным решения инспекции от 30.06.2008 N 14-12/25.

Суд установил:

инспекцией Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Новосибирска (далее - инспекция, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Пассажирское автотранспортное предприятие-12" (далее - общество) по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты, перечисления налогов и сборов: налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, транспортного налога, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, налога на рекламу, единого налога на вменённый доход, единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощённой системы налогообложения, за период с 01.01.2005 по 31.12.2006; налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2005 по дату окончания проверки.

По результатам проверки составлен акт от 05.06.2008 N 14-12/25 и с учётом представленных обществом возражений налоговым органом принято решение от 30.06.2008 N 14-12/25 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации - за грубое нарушение организацией правил учёта доходов и расходов и объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы, в сумме 313 795 рублей 40 копеек; пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации - за неполную уплату налога на прибыль, единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощённой системы налогообложения, в виде взыскания штрафов в суммах 3 148 809 рублей и 235 337 рублей (соответственно). Кроме того, указанным решением обществу доначислены налог на прибыль в сумме 15 748 044 рублей, единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощённой системы налогообложения, в сумме 1 176 683 рублей, единый социальный налог в сумме 3 137 958 рублей 26 копеек, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 1 098 849 рублей и пени в общей сумме 4 357 165 рублей 17 копеек.

По мнению инспекции, общество с 01.07.2005 неправомерно применяло упрощённую систему налогообложения в связи с занижением размера полученного дохода от деятельности по осуществлению пассажирских перевозок. При этом инспекция выявила отсутствие установленного учёта бланков строгой отчётности, раздельного учёта билетов разной стоимости, договоров с муниципальным унитарным предприятием "Пассажиртрансснаб", подтверждающих факт перевозки пассажиров по льготным билетам; составление актов списания билетов с нарушением установленного порядка; занижение обществом в регистрах бухгалтерского учёта размера произведённых работникам выплат и вознаграждений.

Не согласившись с названным решением налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд.

Решением Арбитражного суда Новосибирской области от 16.03.2009, оставленным без изменения постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2009 и постановлением Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16.09.2009, требования общества удовлетворены. Решение налогового органа признано недействительным.

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, инспекция просит отменить оспариваемые судебные акты, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, коллегия судей считает, что настоящее дело подлежит передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для проверки оспариваемых судебных актов в порядке надзора.

Как установлено судами, общество в проверяемом периоде осуществляло деятельность по перевозке пассажиров по маршруту N 1264 "ж/м Родники - п. Красноборск" и в соответствии с пунктом 2 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации применяло упрощённую систему налогообложения. В качестве объекта налогообложения обществом выбраны доходы, уменьшенные на величину расходов.

Для осуществления своей деятельности общество приобретало бланки строгой отчётности (контрольные билеты) в РППО "Союзбланкоиздат": в 2005 году - 4 345 000 штук, в 2006 году - 5 990 000 штук. При этом инспекция установила, что в указанный период общество списало как неиспользованные 6 194 190 билетов.

Отсутствие установленного учёта бланков строгой отчётности, раздельного учёта билетов разной стоимости, договоров с МУП "Пассажиртрансснаб", подтверждающих факт перевозки пассажиров по льготным билетам, использование катушек контрольных билетов в полном объёме, составление актов списания билетов с нарушением установленного порядка, занижение обществом в регистрах бухгалтерского учёта размера произведенных работникам выплат, а также отсутствие книг учета доходов и расходов за 2005 -2006 годы, кассовых отчётов за январь, февраль, март, апрель, август 2005 года, октябрь 2006 года, приходных ордеров, накладных за март, июль 2006 года, трудовых договоров, штатного расписания за 2005-2006 годы, табелей учёта рабочего времени послужило основанием для определения инспекцией дохода общества расчётным методом в порядке, предусмотренном подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

Исходя из количества приобретённых билетов в РППО "Союзбланкоиздат", имеющихся билетно-учётных листов, с учётом количества проданных билетов по льготной цене, первичных документов (счетов-фактур, накладных, приходных ордеров) инспекция произвела расчёт полученного обществом дохода.

При этом инспекция учла данные об аналогичных налогоплательщиках, полученные от Управления пассажирских перевозок Мэрии г. Новосибирска, в том числе о количестве перевозимых пассажиров на аналогичных маршрутах.

Согласно расчёта налогового органа размер дохода общества превысил 15 000 000 рублей в первом полугодии 2005 года, в связи с чем в соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации инспекция произвела доначисление обществу с 01.07.2005 налогов по общей системе налогообложения: налог на прибыль, единый социальный налог, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. При доначислении налога на прибыль расходы общества определены налоговым органом в размерах, указанных в декларациях общества по упрощённой системе налогообложения.

По результатам анализа финансово-экономических показателей деятельности общества выявлено отклонение от среднего уровня начисленных выплат в пользу работников и декларируемой базы по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, в связи с чем обществу произведён расчёт единого социального налога, подлежащего уплате в бюджет.

Исходя из совокупности представленных в материалы дела доказательств, свидетельских показаний, арбитражными судами сделан вывод о занижении обществом доходов при исчислении налогов в проверяемом периоде.

При этом суды признали не отвечающим критерию достоверности расчёт налоговых обязательств, произведённый инспекцией, по следующим основаниям.

Инспекция при определении размера дохода, полученного обществом в проверяемом периоде, учла показания свидетелей, согласно которым остатки неиспользованных билетов не возвращались, не уничтожались, а оставались у водителей в следующую рабочую смену, и, не приняв во внимание акты о списании контрольных билетов, рассчитала доход, исходя из количества всех приобретённых бланков билетов в РППО "Союзбланкоиздат", умножив на стоимость билета, с учётом сведений, указанных в билетно-учётных листах по проданным билетам по льготной цене. При этом инспекция не установила точное количество перевезённых пассажиров за смену, наполняемость автобуса, не установила какое количество автобусов работало на маршруте и сколько рейсов было совершено, также инспекция не установила, в течение какого времени использовалась катушка выданных контрольных билетов, если в конце смены она не сдавалась водителями.

Признавая оспариваемое решение инспекции недействительным, суды сделали вывод о том, что доначисление налогов в ходе налоговой проверки не может быть основано на усреднённых данных и должно отвечать критерию достоверности.

Однако при принятии оспариваемых судебных актов судами не учтено следующее.

В соответствии с подпунктами 3, 8 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учёт своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырёх лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учёта и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.

В силу положений статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном настоящим Кодексом, определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчётным путём на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчёта налогов документов, отсутствия учёта доходов и расходов, учёта объектов налогообложения или ведения учёта с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 05.07.2005 N 301-О, наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчётным путём вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчётного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчётный путь исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

По настоящему делу суды установили отсутствие у общества установленного учёта бланков строгой отчетности, отсутствие раздельного учёта билетов разной стоимости, а также ничем не обоснованные факты уничтожения бланков строгой отчётности (неиспользованных билетов) в нарушение Положения об осуществлении наличных денежных расчётов и (или) расчётов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники, утверждённого постановлением Правительства Российской Федерации от 31.03.2005 N 171. Исходя из свидетельских показаний, совокупности представленных в дело доказательств, вида осуществляемой деятельности, суды сделали вывод о наличии в действиях общества умысла на уход от налогообложения и занижение налоговой базы.

Позиция судов основана только на том, что инспекция исчислила налоги приблизительно, а не достоверно. Однако при расчётном методе начисления налогов не ставится цель достоверного исчисления налогов. Это невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учёта доходов и расходов, в то время как применение расчётного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности. Поэтому вывод судов о том, что исчисление налогов в ходе налоговой проверки не терпит приблизительности и не может быть основано на усреднённых данных, противоречит самой сути расчётного метода исчисления налога.

Определённый расчётным методом доход общества составил в 2005 году 37 989 112 рублей, в 2006 году - 60 312 972 рубля, что значительно превышает доход, дающий право на применение упрощённой системы налогообложения. Поэтому даже при наличии погрешности в применении расчётного метода налоговый орган доказал отсутствие у налогоплательщика права на применение упрощённой системы налогообложения.

При этом контррасчёт своих налоговых обязательств общество ни в ходе проведения проверки, ни в суд не представило.

Поскольку налогоплательщик не обеспечил сохранность документов бухгалтерского учёта и не опроверг расчёт суммы налогов, произведённый инспекцией, то отсутствуют основания считать необоснованным размер налоговой обязанности налогоплательщика, определённый инспекцией в порядке, установленном подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

Учитывая то, что оспариваемые судебные акты основаны на неправильном применении норм права о налогах и сборах, коллегия судей усматривает основания для передачи дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации на предмет их отмены.

Руководствуясь статьями 299, 301, 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Суд определил:

передать в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дело N А45-15318/2008-59/444 Арбитражного суда Новосибирской области для пересмотра в порядке надзора решения от 16.03.2009, постановления Седьмого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2009 и постановления Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16.09.2009.

ГАРАНТ:

См. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 22 июня 2010 г. N 5/10

Предложить лицам, участвующим в деле, представить отзывы в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации на заявление о пересмотре в порядке надзора до 01.05.2010.

Председательствующий судья

А.Г. Першутов

Судья

Е.Н. Зарубина

Судья

О.Л. Мурина