Минздравсоцразвития об исчислении страховых взносов (Г.И. Демидов, "Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, июнь 2010 г.)

Минздравсоцразвития об исчислении страховых взносов

Федеральным законом N 212-ФЗ*(1) предусмотрено право плательщиков страховых взносов на получение информации и разъяснений от уполномоченных органов. В целях единообразного применения норм названного закона Правительством РФ утверждено Постановление от 14.09.2009 N 731, в котором уточнен порядок предоставления разъяснений по вопросам законодательства РФ о страховых взносах. Установлено, что полномочиями издавать соответствующие разъяснения наделено Министерство здравоохранения и социального развития. Кроме того, п. 5 ст. 29 Федерального закона N 212-ФЗ предполагает, что данное министерство уполномочено утверждать формы документов, которые будут использоваться органами контроля за уплатой страховых взносов, а также порядок их заполнения.

Кроме Минздравсоцразвития разъяснительную функцию также выполняют органы контроля за уплатой страховых взносов - ПФР и ФСС, осуществляющие проверки страхователей. Органы контроля на основании пп. 1 п. 1 ст. 28, пп. 3 п. 3 ст. 29 Федерального закона N 212-ФЗ обязаны предоставить разъяснения (в том числе в письменной форме) плательщикам страховых взносов. При этом страхователи имеют право получить следующую информацию:

- о порядке исчисления и уплаты страховых взносов;

- о принятых нормативных правовых актах;

- о правах и обязанностях плательщиков страховых взносов, полномочиях органов контроля за уплатой страховых взносов и их должностных лиц;

- о порядке заполнения форм расчетов по начисленным и уплаченным страховым взносам.

Выполнение разъяснений Минздравсоцразвития, органов ПФР или ФСС может освободить страхователя от начисления пеней и штрафов за нарушение законодательства о страховых взносах. Однако для этого необходимо иметь письменный документ Минздравсоцразвития или одного из внебюджетных фондов, изданный в пределах их компетенции. Дата ответа значения не имеет, но содержание таких разъяснений должно относиться к расчетным (отчетным) периодам начисления недоимки (ч. 9 ст. 25, п. 3 ч. 1 ст. 43 Федерального закона N 212-ФЗ).

О том, какие разъяснения о порядке исчисления страховых взносов поступили со стороны Минздравсоцразвития, читайте в представленном материале.

Страховые взносы: выплаты гражданам без трудовых и гражданско-правовых договоров

Вопросу о том, надо или нет начислять страховые взносы на выплаты гражданам, которые не состоят с организацией в трудовых отношениях и с которыми не заключены гражданско-правовые договоры на выполнение работ, посвящено Письмо Минздравсоцразвития РФ от 11.02.2010 N 286-19.

Для того чтобы ответить на вопрос о начислении страховых взносов на выплаты, необходимо уточнить, какие лица подлежат обязательному социальному страхованию.

Согласно ч. 1 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются также выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.

Лица, подлежащие обязательному социальному страхованию, установлены:

- по обязательному пенсионному страхованию - п. 1 ст. 7 Федерального закона N 167-ФЗ*(2);

- по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством - п. 1 ст. 2 Федерального закона N 255-ФЗ*(3);

- по обязательному медицинскому страхованию - ст. 6-8 Закона РФ N 1499-1*(4).

В ряде случаев застрахованные физические лица могут выполнять в организации трудовую функцию и получать плату за работу без заключения с ними трудовых или гражданско-правовых договоров на выполнение работ, оказание услуг (например, государственные гражданские служащие, муниципальные служащие; лица, замещающие государственные должности РФ, субъекта РФ, муниципальные должности на постоянной основе; члены производственных кооперативов).

Именно в отношении выплат и вознаграждений таким физическим лицам законодателем предусмотрена рассматриваемая норма ч. 1 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ.

Таким образом, выплаты и иные вознаграждения, начисляемые организацией в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию, с которыми в соответствии с законодательством ни трудовые, ни гражданско-правовые договоры не заключаются, за выполнение ими трудовой функции, работ, услуг, подлежат обложению страховыми взносами. При этом уплата страховых взносов производится по тем видам обязательного социального страхования, по которым данные лица являются застрахованными.

Уплата страховых взносов за указанных застрахованных лиц осуществляется теми организациями, которые по отношению к ним являются страхователями, например: за государственных гражданских служащих - органами государственной власти, в которых они проходят государственную службу, за членов производственных кооперативов - производственными кооперативами, за священнослужителей - религиозными организациями.

Выплаты, которые производятся таким физическим лицам другими организациями, не состоящими с ними в соответствующих правоотношениях, к объекту обложения страховыми взносами не относятся.

Пунктом 6 ст. 15 Федерального закона N 212-ФЗ предусмотрена обязанность плательщиков страховых взносов вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм страховых взносов, относящихся к ним, в отношении каждого физического лица, в пользу которого осуществлялись выплаты. При этом специальная форма ведения такого учета Федеральным законом N 212-ФЗ не установлена.

В этой связи в целях оказания практической помощи плательщикам в организации и унификации ведения индивидуального учета совместным Письмом ПФ РФ от 26.01.2010 N АД-30-24/691 и ФСС РФ от 14.01.2010 N 02-03-08/08-56П рекомендована для использования форма карточки индивидуального учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений и сумм начисленных страховых взносов. Отметим, что указанная форма носит рекомендательный характер и не обязательна к применению, плательщик вправе по своему усмотрению вносить в нее изменения, а также вести учет по самостоятельно разработанной форме.

Обложение страховыми взносами отдельных выплат

Разъяснения Минздравсоцразвития относительно порядка исчисления страховых взносов с отдельных видов выплат приведены в Письме от 27.02.2010 N 406-19.

Компенсационные выплаты. Как разъяснили специалисты ведомства, компенсационные выплаты работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути, в силу подпункта "и" п. 2 части первой ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами.

В своих рассуждениях чиновники опираются на нормы Федерального закона N 212-ФЗ и трудового законодательства. Так, пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ определено, что все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, предусмотренных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, не подлежат обложению страховыми взносами.

Статьей 164 ТК РФ определено, что компенсации - это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК РФ и другими федеральными законами.

Согласно ст. 168.1 ТК РФ работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, работодатель возмещает связанные со служебными поездками:

- расходы по проезду;

- расходы по найму жилого помещения;

- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие);

- иные расходы, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя.

Размеры и порядок возмещения расходов, связанных со служебными поездками работников, а также перечень работ, профессий, должностей этих работников устанавливаются коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами. Размеры и порядок возмещения указанных расходов могут также устанавливаться трудовым договором.

В соответствии со ст. 302 ТК РФ работникам, выполняющим работы вахтовым методом, за каждый календарный день пребывания в местах производства работ в период вахты, а также за фактические дни нахождения в пути от места расположения работодателя (пункта сбора) до места выполнения работы и обратно выплачивается взамен суточных надбавка за вахтовый метод работы.

Названной статьей предусмотрено, что работникам организаций, не относящихся к бюджетной сфере, надбавка за вахтовый метод работы выплачивается в размере и порядке, которые установлены коллективным договором, локальным нормативным актом, принимаемым с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации, трудовым договором.

С учетом изложенного компенсационные выплаты работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, в виде полевого довольствия, а также выплаты, произведенные лицам, выполняющим работы вахтовым методом (надбавка взамен суточных), в силу пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами.

Страховые взносы по договорам ДМС. Если суммы страховых взносов по договорам добровольного личного страхования уплачиваются организацией за физических лиц, не являющихся ее работниками, и выплата производится не на основании трудовых и гражданско-правовых договоров, то указанные суммы не признаются объектом обложения страховыми взносами на основании ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ.

Подарки сотрудникам. В соответствии с ч. 1 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов - организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в п. 2 ч. 1 ст. 5 Федерального закона N 212-ФЗ), а также по договорам авторского заказа, договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.

Не относятся к объекту обложения страховыми взносами согласно ч. 3 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ выплаты и иные вознаграждения, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), и договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав), за исключением договоров авторского заказа, договоров об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательских лицензионных договоров, лицензионных договоров о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.

Согласно ч. 1 ст. 8 Федерального закона N 212-ФЗ база для начисления страховых взносов для плательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных ч. 1 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, названных в ст. 9 данного закона.

В соответствии с ч. 6 ст. 8 Федерального закона N 212-ФЗ при расчете базы для начисления страховых взносов выплаты и иные вознаграждения в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) учитываются как стоимость этих товаров (работ, услуг) на день их выплаты, исчисленная исходя из их цен, указанных сторонами договора, а при государственном регулировании цен (тарифов) на эти товары (работы, услуги) - исходя из государственных регулируемых розничных цен. При этом в стоимость товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, а для подакцизных товаров и соответствующая сумма акцизов.

Согласно п. 1 ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.

Договор дарения в соответствии с гражданским законодательством относится к договорам, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество, и может быть заключен как в письменной, так и в устной форме (ст. 574 ГК РФ).

При этом ст. 128 ГК РФ определено, что к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Таким образом, в случае передачи подарка (в том числе в виде денежных сумм) работнику по договору дарения, заключенному в письменной форме, у организации объекта обложения страховыми взносами на основании ч. 3 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ не возникает.

При этом специалисты ведомства обращают внимание на то, что согласно ст. 57 ТК РФ обязательными для включения в трудовой договор являются, в частности, условия оплаты труда (в том числе размер тарифной ставки или оклада (должностного оклада) работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты).

По соглашению сторон в трудовой договор могут также включаться права и обязанности работника и работодателя, установленные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, локальными нормативными актами, а также права и обязанности работника и работодателя, вытекающие из условий коллективного договора, соглашений.

Следовательно, стоимость приобретенных подарков для работников, предусмотренных трудовыми договорами (коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами), не оформленных договорами дарения, будет являться объектом обложения страховыми взносами.

Аналогичные разъяснения представлены и в Письме Минздравсоцразвития РФ от 05.03.2010 N 473-19.

Вознаграждения членам совета директоров. В Письме Минздравсоцразвития РФ от 01.03.2010 N 421-19 специалисты ведомства высказали следующее мнение.

В соответствии с п. 2 ст. 64 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" по решению общего собрания акционеров членам совета директоров (наблюдательного совета) общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждения и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими функций членов совета директоров (наблюдательного совета) общества. Размеры таких вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания акционеров. В связи с тем, что вознаграждения членам совета директоров производятся не на основании трудовых или гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а на основании решения общего собрания участников акционерного общества, такие вознаграждения не признаются объектом обложения страховыми взносами.

Выплаты, не предусмотренные трудовыми договорами, но прописанные в коллективном договоре. В Письме Минфина РФ от 13.04.2010 N 03-03-06/1/257 рассмотрена следующая ситуация: в коллективном договоре организации предусмотрены социальные выплаты как в денежной (премии к 23 Февраля, 8 Марта, к профессиональным праздникам и т.п.), так и в натуральной форме (оплата проезда на работу, оплата путевок работникам и их детям, подарки к праздникам, оплата бассейна и т.п.). При этом в трудовом договоре имеется ссылка на коллективный договор. В связи с этим возникает вопрос: являются ли указанные выплаты объектом обложения страховыми взносами на основании ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ? Чиновники финансового ведомства разъяснять ситуацию не стали, а ответили: по вопросам исчисления и уплаты страховых взносов в государственные внебюджетные фонды в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" следует обращаться в Минздравсоцразвития России.

В Письме Минздравсоцразвития РФ от 23.03.2010 N 647-19 специалисты ведомства как раз и рассматривали вопрос об уплате страховых взносов с вознаграждений работникам, не предусмотренных трудовыми договорами. Дело в том, что в соответствии с ч. 1 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым договорам. Согласно данной норме к объекту обложения страховыми взносами относятся все выплаты в пользу работников, произведенные в рамках трудовых правоотношений, в том числе предусмотренные трудовыми, коллективным договорами, соглашениями, локальными нормативными актами работодателя. С учетом изложенного выплаты сотрудникам, которые в трудовых договорах с ними прямо не прописаны, подлежат обложению страховыми взносами, как производимые в рамках трудовых правоотношений работников с работодателем и, значит, связанные с трудовыми договорами. Исключением являются только суммы, указанные в ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ, которые страховыми взносами не облагаются.

Г.И. Демидов,

эксперт журнала

"Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, июнь 2010 г.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования".

*(2) Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

*(3) Федеральный закон от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством".

*(4) Закон РФ от 28.06.1991 N 1499-1 "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации".