Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 20 мая 2010 г. N КА-А40/4739-10 по делу N А40-27483/09-90-99 Суд отказал в признании недействительным решения налогового органа в части привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль, поскольку срок существования строительного объекта заявителя составляет более двенадцати месяцев, что ведет к образованию постоянного представительства на территории РФ и обязанности уплачивать на ее территории налог на прибыль

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 20 мая 2010 г. N КА-А40/4739-10 по делу N А40-27483/09-90-99

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 18 мая 2010 г.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Тетёркиной С.И.,

судей Бочаровой Н.Н., Черпухиной В.А.,

при участии в заседании:

от истца: Римашевский Д.В., дов. от 03.02.2009 года - оригинал в деле;

от ответчика: Сокорова Е.В., ст. ГНИ, дов. от 11.11.2009 года N 05/23, Званков В.В., гл. ГНИ, дов. от 11.11.2009 года N 05/29,

рассмотрев 18.05.2010 года в судебном заседании кассационную жалобу Компании "ВЭЛМОНТ Энтерпрайзис Лимитед", заявителя на решение от 01.12.2009 года Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьёй Петровым И.О. на постановление от 16.02.2010 года Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями Голобородько В.Я., Крекотневым С.Н., Окуловой Н.О. по делу N А40-27483/09-90-99 по иску (заявлению) Компании "ВЭЛМОНТ Энтерпрайзис Лимитед" о признании решения недействительным к МИ ФНС России N 47 по г. Москве, установил:

Компания "ВЭЛМОНТ ЭНТЕРПРАЙЗИС ЛИМИТЕД" (Кипр) обратилась в суд с заявлением о признании решения Межрайонной инспекции ФНС России N 47 по г. Москве (далее- инспекция, налоговый орган, ответчик) N 5649 от 05.11.2008 г. недействительным в части доначисления недоимки по налогу на прибыль за 2006 г., 2007 г. соответствующих пени и штрафов.

До принятия решения Компания "ВЭЛМОНТ ЭНТЕРПРАЙЗИС ЛИМИТЕД" (далее- заявитель, Компания) в порядке ст. 49 АПК РФ уточнила требования и просила признать решение инспекции недействительным в части привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль за 2006, 2007 гг., начисления пеней за неуплату налога на прибыль за 2006, 2007 гг., начисления недоимки по налогу на прибыль за 2006, 2007 годы.

Оспариваемой частью решения установлено неправомерное, в нарушение положений пункта 4 статьи 307 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), объединение заявителем налоговых баз по налогу на прибыль московского представительства и стройплощадки в селе Красная горка Пензенской области, являющейся отдельным представительством иностранной организации в Российской Федерации, что привело к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2006 и 2007 год по его московскому представительству.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 01.12.2009 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2010 года, заявителю отказано в удовлетворении заявленных требований.

При этом судебные инстанции исходили из законности и обоснованности решения налогового органа в оспариваемой части.

В кассационной жалобе Компания просит об отмене состоявшихся по делу судебных актов и удовлетворении его требований.

Компания в жалобе указывает, что суды первой и апелляционной инстанций отказали ей в праве на судебную защиту, так как суд 1 инстанции воспроизвел в своем решении отзыв ответчика на её заявление, а апелляционный суд не дал оценку всем доводам Компании, изложенным в апелляционной жалобе.

По мнению заявителя, суд 1 инстанции решение по делу не принимал, так как не он, а налоговый орган разрешил вопросы, указанные в статье 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), в нарушение требований статьи 170 АПК РФ не изложил его самостоятельно. Апелляционный суд в порядке статьи 82 АПК РФ не назначил экспертизу по вопросу авторства решения суда 1 инстанции.

Также заявитель полагает не соответствующими обстоятельствам дела и Соглашению между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр "Об избежании двойного налогообложения доходов" от 5 декабря 1998 года выводов суда о наличии у Компании представительств в г. Москве и Пензенской области, отмечая, что в решении инспекции не приведены доказательства существования московского представительства и доказательства выполнения работ на объекте в Пензенской области, начиная с января 2007 года, а акт приемки выполненных проектных работ от 20.11.2007 г., на который инспекция ссылается, как на доказательство существования представительства в Пензенской области, не охвачен налоговой проверкой и не упоминается в оспариваемом решении; кроме того, срок выполнения проектных работ не включается в срок существования строительной площадки.

Налоговый орган в отзыве, представленном в судебное заседание, выражает несогласие с доводами заявителя, считая их не основанными на действующем законодательстве и противоречащими материалам дела, и просит в удовлетворении жалобы отказать.

С учетом мнения представителя заявителя, совещаясь на месте, суд определил: приобщить отзыв на жалобу к материалам дела.

Выслушав представителей сторон, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, обсудив доводы кассационной жалобы, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены обжалуемых решения и постановления, исходя из следующего.

В ходе выездной налоговой проверки Компании по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов в период с 01.01.2005 по 31.12.2007 в связи с осуществлением деятельности на территории Российской Федерации в г. Москве, ответчиком установлено, что Компания состоит на налоговом учете в Межрайонной инспекции ФНС России N 47 по г. Москве с 6 ноября 1996 года, занимаясь деятельностью, связанной с выполнением проектных и строительно-монтажных работ (пункт 1.4 акта проверки); в проверенном периоде имела лицензию на осуществление строительной деятельности сроком действия по 20 декабря 2009 года (пункт 1.5 акта проверки).

На основании контракта б/н от 08.06.2006 г. с ООО "Агрофирма Красная Горка" (Заказчик) Компания обязалась построить объекты (свинокомплекс с убойным цехом, комплекс по выращиванию индейки с убойным цехом, очистные сооружения, производство по переработке отходов, перерабатывающее производство, комбикормовое производство, внешние инфраструктурные элементы, племенные свиной и индюшачий комплексы) по адресу: Российская Федерация, Пензенская область, Колышлейский район, село Красная горка, выполнить на них строительные и пуско-наладочные работы.

В силу пункта 1 статьи 83 НК РФ в целях проведения налогового контроля организации и физические лица подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным Кодексом.

Особенности учета иностранных организаций и иностранных граждан определены Положением об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций, утвержденным Приказом утвержденных приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 07.04.2000 N АП-3-06/124 (зарегистрирован в Минюсте РФ 02.06.2000 N 2258).

Пунктом 2.1.1. Положения определено, что в случае, если иностранная организация осуществляет или намеревается осуществлять деятельность в Российской Федерации через отделение в течение периода, превышающего 30 календарных дней в году (непрерывно или по совокупности), то она обязана встать на учет в налоговом органе по месту осуществления деятельности не позднее 30 дней с даты ее начала.

На основании пункта 2.1.1.1. Положения иностранные организации обязаны встать на учет в налоговом органе независимо от наличия обстоятельств, с которыми законодательство Российской Федерации о налогах и сборах и международные договоры Российской Федерации связывают возникновение обязанности по уплате налогов (в том числе независимо от наличия постоянного представительства, как оно определяется международными договорами).

Налоговым органом установлено, что Компания в нарушение указанных положений не встала на налоговый учет по месту осуществления строительных работ на объекте, расположенном по адресу: Пензенская область. Колышлейский район, село Красная горка.

Пунктом 1 статьи 247 НК РФ определено, что для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, прибылью признаются полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, которые определяются в соответствии с 25 главой Кодекса.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду пункт 2 статья 247 Налогового кодекса РФ

Статьёй 7 НК РФ определено, что если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр "Об избежании двойного налогообложения доходов" от 5 декабря 1998 года, прибыль предприятия одного Договаривающегося Государства подлежит налогообложению только в этом Государстве, если только предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через находящееся там постоянное представительство. Если предприятие осуществляет предпринимательскую деятельность вышеуказанным образом, то прибыль предприятия может облагаться налогом в другом Государстве, но только в той части, которая относится к этому постоянному представительству.

Термин "постоянное представительство" означает постоянное место деятельности, через которое полностью или частично осуществляется предпринимательская деятельность предприятия одного Договаривающегося Государства на территории другого Договаривающегося Государства. Термин "постоянное представительство", в частности, включает: место управления; отделение; контору; фабрику; мастерскую; и шахту, нефтяную или газовую скважину, карьер или любое другое место добычи природных ресурсов.

Термин "постоянное представительство" также включает строительную площадку, строительный, сборочный или монтажный объект или связанную с ними надзорную деятельность, только если такая площадка, объект или деятельность существуют в течение периода, превышающего двенадцать месяцев (статья 5 Соглашения).

В соответствии с пунктом 1 статьи 307 НК РФ объектом налогообложения налогом на прибыль для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, признается доход, полученный иностранной организацией в результате осуществления деятельности на территории Российской Федерации через ее постоянное представительство, уменьшенный на величину произведенных этим постоянным представительством расходов, определяемых с учетом положений пункта 4 настоящей статьи.

При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль постоянные представительства иностранных организаций определяют доходы и расходы в порядке, установленном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом положений международных соглашений об избежании двойного налогообложения.

Порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль международным договором не установлен, поэтому для этих целей применяется законодательство Российской Федерации - страны осуществления деятельности.

Согласно пункту 4 статьи 307 НК РФ при наличии у иностранной организации на территории Российской Федерации более чем одного отделения, деятельность через которые приводит к образованию постоянного представительства, налоговая база и сумма налога рассчитываются отдельно по каждому отделению.

Иностранная организация вправе рассчитывать прибыль в целом по группе подразделений только в случае, если её деятельность осуществляется в рамках единого технологического процесса или в других аналогичных случаях; такой порядок расчета согласован с соответствующим органом; все отделения группы применяют единую учетную политику.

Заявитель не представил в материалы дела доказательств наличия вышеуказанных обстоятельств и не ссылается в жалобе на таковые.

Как установлено налоговым органом в ходе проверки и не оспаривается заявителем, проведение строительных работ на объекте в Пензенской области работ было поручено субподрядной организации ООО ГПИ "Стройтехника" по Договору N 06081 от 03.08.2006 г.

В соответствии с пунктом 2 статьи 308 НК РФ при определении срока существования строительной площадки в целях исчисления налога, а также постановки на учет иностранной организации в налоговых органах работы и иные операции, продолжительность которых включается в этот срок, включают все виды производимых иностранной организацией на этой строительной площадке подготовительных, строительных и (или) монтажных работ, в том числе работ по созданию подъездных путей, коммуникаций, электрических кабелей, дренажа и других объектов инфраструктуры, кроме объектов инфраструктуры, изначально создаваемых для иных целей, не связанных с данной строительной площадкой.

В случае если иностранная организация, являясь генеральным подрядчиком, поручает выполнение части подрядных работ другим лицам (субподрядчикам), то период времени, затраченный субподрядчиками на выполнение работ, считается временем, затраченным самим генеральным подрядчиком. Настоящее положение не применяется в отношении периода работ, выполняемых субподрядчиком по прямым договорам с заказчиком (застройщиком) и не входящих в объем работ, порученных генеральному подрядчику, за исключением случаев, когда эти лица и генеральный подрядчик являются взаимозависимыми лицами в соответствии со статьей 20 Кодекса.

Исходя из указанных положений, в срок существования строительной площадки включается в совокупности время, затраченное самим генеральным подрядчиком на осуществление строительной деятельности (подготовительных, строительных и (или) монтажных работ), и период времени, затраченный субподрядчиками на выполнение работ, порученных генеральным субподрядчиком. При этом, как правильно указал суд, не имеет правового значения, выполнялись ли подрядные работы генеральным подрядчиком самостоятельно или для выполнения работ привлекались третьи лица (субподрядчики).

Из акта о приемке выполненных работ от 31.08.2006 г. (форма КС-2) ООО ГПИ "Стройтехника" усматривается, что началом выполнение строительных работ на объекте являлось 03.08.2006.

Требованием от 28.05.2008 г. N П-06-208 Заказчик уведомил Компанию о расторжении Контракта б/н от 08.06.2006 г. с 20.06.2008 г.

В названном Требовании Заказчик (ООО "Агрофирма Красная горка") указал, что согласно ст. 7 Контракта и Дополнительного соглашения N 1 от 8 июня 2006 г. произвел авансовый платеж в счет предстоящих выполнению работ в размере 50% - 19 630 330,16 руб., сумму в рублях, эквивалентную 572 336,06 Евро (платежное поручение N 734 от 29.08.2006 г. на сумму 13 530 330 руб., платежное поручение N 40 от 16.11.2006 г. на сумму 3 430 000,08 руб., платежное поручение N 67 от 01.12.2006 г. на сумму 2 670 000,08 руб.). В связи с неисполнением Иностранной организацией своих обязательств по Контракту от 08.06.2006 г., в частности необоснованным приостановлением работ без консервации надлежащим образом не переданной Заказчику стройплощадки (Объекта), Заказчик расторгает в одностороннем порядке на основании п. 13.1. Контракта от 08.06.2006 г. с 20.06.2008 г. Контракт с требованием возврата ранее уплаченных Иностранной организации средств.

Свидетель Казеев И.И. (директор по строительству ООО "Агрофирма Красная горка") в своих показаниях подтвердил приостановление Компанией строительных работ и её отказ от консервации объекта (том 3, л.д. 141-145).

Суд апелляционной инстанции на основании правильного применения положений ч. 1 и 3 ст. 71 и главы 7 АПК РФ правомерно отклонил довод заявителя о том, что протокол допроса свидетеля Казеева И.И. не является допустимым доказательством.

Кроме того, утверждение заявителя о том, что работы на объекте не возобновлялись с января 2007 года, не является обстоятельством, позволяющим признать деятельность строительной площадки прекращенной.

В ходе выездной налоговой проверки и в материалы дела Компанией не представлены акт сдачи-приемки объекта, расположенного по адресу: РФ, Пензенская область, Колышлейский район, село Красная горка; документы, подтверждающих выполнение и принятие Заказчиком всего комплекса работ на названном объекте, предусмотренного Контрактом от 08.06.2006 г.; документы, подтверждающие фактическое окончание подготовительных, строительных или монтажных работ, входящих в объем работ соответствующего лица на данной стройплощадке.

Таким образом, является правильным вывод судов 1 и апелляционной инстанции о том, что строительная площадка как постоянное представительство иностранной организации существовала в Пензенской области с 03.08.2006 до 28.05.2008 гг.

Тот факт, что акт приемки выполненных работ по созданию технологического проекта от 20.11.2007 года не упомянут в решении налогового органа и не был предметом налоговой проверки, а также то обстоятельство, что проектные работы не образуют постоянного представительства иностранной организации применительно к положениям пункта 2 статьи 308 НК РФ, не опровергает существование строительной площадки до расторжения контракта, так как временное приостановление строительных работ не прекращает существование строительной площадки на основании п. 4 ст. 308 НК РФ.

На основании пункта 1 статьи 289 НК РФ налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения налоговые декларации независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога.

То есть налоговая декларация представляется в налоговые органы иностранной организацией по месту нахождения всех своих отделений в Российской Федерации, независимо от того, привела их деятельность к образованию постоянного представительства или нет.

Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 07.03.2002 года N БГ-3-23/118 "Об утверждении Инструкции по заполнению налоговой декларации по налогу на прибыль иностранных организаций" предусмотрено, что иностранные организации, осуществляющие деятельность на строительных площадках, не образующую постоянного представительства в Российской Федерации в течение срока, указанного в международных договорах (соглашениях) между Российской Федерацией и иностранными государствами, регулирующих вопросы налогообложения, в строках D1, D2, D3 проставляют цифру 0. При этом в таблице, которая предназначена для указания реквизитов нормативного правового акта, должна содержаться ссылка на конкретный международный договор (соглашение), устанавливающий срок, в течение которого деятельность иностранной организации на строительных площадках не образует постоянное представительство.

С учетом изложенного является правильным вывод судов о том, что Компания должна была в 2006 году встать на учет в Инспекции ФНС России по Колышлейскому району Пензенской области; по окончании этого налогового периода по налогу на прибыль, с учетом того, что постоянное представительство применительно к положениям Соглашения об избежании двойного налогообложения еще не было образовано, и объект налогообложения по деятельности в Пензенской области у иностранной организации не возник, представить в данную Инспекцию налоговую декларацию с "нулевыми" показателями.

В пункте 7.4.1 Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 28.03.2003 N БГ-3-23/150, установлено, что если фактический срок существования строительной площадки превысил срок, установленный в соглашении, в течение которого существование строительной площадки не приводит к образованию постоянного представительства, то расчет налоговых обязательств по налогу на прибыль производится по первому отчетному сроку, наступающему после такого превышения, исходя из общего объема выполненных с начала существования строительной площадки работ.

В рассматриваемом случае превышение продолжительности срока выполнения строительных работ на строительном объекте в Пензенской области более чем на 12 месяцев произошло в 2007 году.

Следовательно, заявитель должен был в 2007 году отдельно сформировать налоговую базу по налогу на прибыль в связи с деятельностью постоянного представительства (строительной площадки) в Пензенской области и не имел права учитывать полученные от этой деятельности доходы и произведенные расходы при налогообложении деятельности постоянного представительства в г. Москве и расчете налога на прибыль, подлежащего уплате этим представительством.

В связи с указанными обстоятельствами налоговый орган правомерно исключил доходы и расходы, связанные со строительной площадкой в Пензенской области, из налоговой базы московского представительства Компании за 2006 и 2007 годы, определив налоговую базу применительно в доходам и расходам последнего и выявив финансовый результат, подлежащий налогообложению.

В соответствии со статьёй 288 АПК РФ суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить судебный акт лишь в случае, когда он содержит выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом, и имеющимся в деле доказательствам, а также, если он принят с нарушением или неправильным применением норм материального и процессуального права.

Таких оснований судом кассационной инстанции не выявлено.

Суд кассационной инстанции считает, что нормы материального права, регулирующие спорные правоотношения, применены судом первой и апелляционной инстанции правильно, положения главы 20 АПК РФ судом 1 инстанции соблюдены.

В заявлении об оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности, в апелляционной жалобе, поданной в Управление ФНС России по г. Москве, а также в суде первой и апелляционной инстанции Компания не оспаривала факт наличия постоянного представительства в г. Москве, в связи с чем её ссылка в кассационной жалобе на недоказанность налоговым органом этого обстоятельства не может быть принята в качестве основания для отмены судебных актов в соответствии со ст.ст. 9, 286 АПК РФ.

Доводы заявителя о нарушении его права на правосудие в связи с тем, что суд 1 инстанции воспроизвел в своем решении позицию налогового органа, изложенную в отзыве на иск, не являются поводом к отмене судебных актов в силу статьи 288 АПК РФ.

Повторение в решении суда 1 инстанции слов и выражений отзыва инспекции является подтверждением совпадения мнения суда по вопросам, требующим разрешения в судебном акте, с мнением ответчика по делу; не привело к принятию неправильного судебного акта и не может свидетельствовать о неаутентичности решения суда и необходимости проведения экспертизы авторства обжалуемого акта.

Утверждение заявителя о том, что суды не ответили на вопросы, поставленные им при рассмотрении дела, противоречит содержанию судебных актов. Суды обосновали свои выводы ссылками на примененные нормы материального права и доказательства, имеющиеся в материалах дела.

С учетом изложенного Федеральный арбитражный суд Московского округа считает кассационную жалобу подлежащей отклонению.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 1 декабря 2009 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16 февраля 2010 года по делу N А40-27483/09-90-99 оставить без изменения, кассационную жалобу Компании "ВЭЛМОНТ Энтерпрайзис Лимитед" - без удовлетворения.

Председательствующий судья

С.И. Тетёркина

Судьи

Н.Н. Бочарова

В.А. Черпухина