Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30 апреля 2014 г. N 09АП-13759/14

г. Москва

30 апреля 2014 г.

Дело N А40-135396/13

Резолютивная часть постановления объявлена 28 апреля 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 30 апреля 2014 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Н.О. Окуловой

Судей В.Я. Голобородько, Р.Г. Нагаева

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи М.А. Прозоровской

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ОАО "Капитал и Здание"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.02.2014 г.

по делу N А40-135396/13, принятое судьей Паршуковой О.Ю. (шифр судьи 140-132)

по заявлению ОАО "Капитал и Здание" (ИНН 1027739691341, ОГРН 7705244471)

к ИФНС России N 5 по г. Москве (ИНН 7705045236, ОГРН 1047705092380)

о признании недействительным решения N 14/95 от 14.06.2013 г.

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Щекин Д.М. по дов. N 3 от 24.09.2013, Розинский П.Б. по дов. N 4 от 24.09.2013

от заинтересованного лица - Пронин А.В. по дов. б/н от 01.10.2013, Романова Д.В. по дов. N 333 от 03.07.2013

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Капитал и Здание" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к ИФНС России N 5 по г. Москве о признании недействительным в части решения ИФНС России N 5 по г. Москве N 14/95 от 14.06.2013 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организации в виде взыскания штрафных санкций на общую сумму 656 619 руб., о доначислении налога на прибыль в сумме 52 730 203 руб., начисления пени в соответствующем размере и требования от 10.09.2013 г. N 13051 в соответствующей части.

Решением от 12.02.2014 г. заявленные требования удовлетворены частично. Суд решил: Признать недействительными: решение от 14.06.2013 г. N 14/95 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и Требование от 10.09.2013 г. N 13051 об уплате налога, сбора, штрафа и пени в части доначисления налога на прибыль в сумме 3 285 795 руб., а так же соответствующие им суммы пени и штрафа, вынесенные ИФНС России N 5 по г. Москве в отношении ОАО "Капитал и Здание", как не соответствующие НК РФ. В остальной части требований отказать.

Не согласившись с принятым решением в части отклонения заявленных требований, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в данной части отменить, заявленные требования удовлетворить полностью, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права.

Заинтересованное лицо представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы, а решение суда оставить без изменения.

Возражений по принятому решению в части удовлетворения заявленных требований инспекция не имеет, решение суда в данной части не обжалует.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору. Представитель заявителя просил решение суда отменить в обжалуемой части, заявленные требования удовлетворить полностью, а представитель инспекции просил отказать в удовлетворении апелляционной жалобы.

Законность и обоснованность принятого решения в обжалуемой части проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.266, ч.5 ст.268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка общества, по материалам которой составлен акт выездной налоговой проверки N 14/23 от 29.03.2013 г. Рассмотрев данный акт, а также возражения налогоплательщика на акт, налоговым органом вынесено оспариваемое решение N 14/95 от 14.06.2013 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату (не полную уплату) налога на прибыль организации в виде взыскания штрафных санкций на общую сумму 10 546 123 руб., заявителю предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость на общую сумму 53 126 079 руб. и начислены пени на общую сумму 7 971 893 руб., предложено уплатить недоимку, пени, штрафы, а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Заявитель, не согласившись с оспариваемым решением налогового органа в порядке п.2 ст.101.2 Налогового кодекса Российской Федерации, обжаловал его в Управление Федеральной налоговой службы России по г. Москве.

Решением Управления от 02.09.2013 г. N 21-19/088828 апелляционная жалоба удовлетворена частично, а именно, заявитель привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату (не полную уплату) налога на прибыль организации в виде взыскания штрафных санкций в размере 656 619 руб.; заявителю предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость на общую сумму 53 126 079 руб. и начислены пени на общую сумму 497 446 руб.

Обществу было выставлено требование от 10.09.2013 г. N 13051 об уплате налога, сбора, штрафа и пени.

Не согласившись с решением инспекции, с учетом изменений, внесенных в него вышестоящим налоговым органом УФНС России по г. Москве, а также требованием налогового органа общество обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании их недействительными в вышеуказанной части.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

В апелляционной жалобе заявитель приводит доводы о том, что судом неправильно применены положения п.8 ст. 272 НК РФ; проценты по всем видам заимствования признаются в составе внереализационных расходов равномерно в течение всего срока действия договора займа вне зависимости от наступления срока фактической уплаты процентов на конец каждого месяца пользования полученными денежными средствами.

Заявитель ссылается на то, что им представлены в материалы дела выписки из регистров налогового учета кредитора ОАО АКБ "РОСБАНК", подтверждающие включение в состав доходов процентов по кредитному договору от 09.10.2009 г. N YK|035|09 равномерно по мере начисления; судом не дана оценка доводам общества о предусмотренной кредитным договором обязанности ежедневного начисления процентов, а также относительно правовых последствий изменений, внесенных в НК РФ Федеральным законом от 28.12.2013 г. N 420-ФЗ.

По мнению заявителя, с учетом положений п.8 ст.272, ст. 328 НК РФ у него по мере начисления процентов возникало право учитывать проценты, причитающиеся ОАО АКБ "РОСБАНК", в составе внереализационных расходов.

Данные доводы рассмотрены судом апелляционной инстанции и подлежат отклонению по следующим основаниям.

По п.2.2. решения инспекции налоговый орган пришел к выводу о том, что заявитель неправомерно включил в состав внереализационных расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой прибыли за 2010 и 2011 г. суммы начисленных, но не уплаченных фактически процентов по кредитному договору в суммах 26 571 857 руб. и 22 878 551 руб.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что заявителем заключен кредитный договор N VK/035/09 от 09 октября 2009 с АКБ ОАО "Росбанк" на сумму кредита в размере - 34 823 000 евро, со сроком погашения до 08.10.2014 г., целью которого являлось погашение задолженности по Кредитному договору N VK /129/08 от 11 ноября 2008 года (то есть погашение предыдущего кредита), фактически пролонгирование уплаты процентов.

Как видно из материалов дела, за пользование предоставленным в рамках договора кредитом Заемщик обязуется уплатить кредитору - 9,5 % годовых (п.3.1.1.договора). Проценты начисляются Кредитором на остаток задолженности по основному долгу, учитываемому на лицевом счете, на начало каждого операционного дня (п.3.3 договора). Уплата процентов, предусмотренных пунктом 3.1.1. Договора, производится на дату возврата кредита (п.3.4. Договора).

В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

Заявителем производилось начисление процентов по кредитному договору за 2010-2011 гг., то есть с момента возникновения обязательств. Начисленные проценты были отнесены на дебет счета 91.02 "Внереализационные расходы".

Как установлено инспекцией в ходе проверки, операции по перечислению денежных средств в адрес заявителя, а также по погашению основного долга и уплате процентов по кредитному договору N VK/035/09 от 09.10.2009 г. в период с 01.01.2010 по 31.12.2011 не производились.

Проценты по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ, включаются в состав внереализационных доходов (подпункт 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ).

По общему правилу при методе начисления, расходы учитываются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от момента оплаты (пункт 1 статьи 272 НК РФ).

Как правильно отмечено судом первой инстанции, за проверяемый период, проценты в адрес кредитной организации не перечислялись, а в соответствии с договором должны будут уплачиваться на дату погашения кредита (п.3.4. Договора).

Проанализировав условия кредитного договора, в частности п.3.4., суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налогоплательщик производит уплату процентов в случае полного или частичного возврата кредита, соответственно, в рассматриваемой ситуации отнесение начисленных сумм процентов на расходы в проверяемом периоде неправомерно.

На основании статьи 809 Гражданского кодекса Российской Федерации ОАО "Росбанк" (заимодавец) имеет право на получение с заемщика процентов в размерах и в порядке, определенных договором.

Таким образом, расходы по уплате процентов у заявителя не могли возникнуть ранее срока, установленного рассматриваемым договором.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 24.11.2009 N 11200/09 по делу N А40-79561/08-35-348 указал, что положения статьи 272 НК РФ, в корреспонденции со статьями 252 и 328 НК РФ устанавливают правило, согласно которому налогоплательщик формирует налогооблагаемую базу конкретного налогового периода с учетом доходов и расходов, относящихся к данному периоду, а также исходя из того, когда такие расходы и доходы должны у него возникнуть в силу условий договора или иных особенностей, предусмотренных главой 25 Кодекса.

С учетом указанной позиции ВАС РФ, расход нельзя признать раньше того отчётного (налогового) периода, в котором у налогоплательщика в соответствии с условиями договора возникает обязательство по выплате процентов.

Доводы заявителя о том, что правомерность его позиции подтверждается изменением законодательства, являются несостоятельными.

Федеральный закон N 420-ФЗ от 28.12.2013 г. "О внесении изменений в статью 27.5-3 ФЗ "О рынке ценных бумаг" и части 1 и 2 НК РФ" вступает в законную силу с 01.01.2014 г., следовательно, распространяется на правоотношения, возникающие после 01.01.2014 г.

Что касается изменений п. 8 ст. 272 НК РФ, то в п. 4 ст. 6 закона N 420-ФЗ от 28.12.2013 г. предусмотрено, что действие положений абзаца четвертого пункта 8 статьи 272 части второй Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции настоящего Федерального закона) распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2011 года.

В абз. 4 п. 8 ст. 272 НК РФ указано, что положения настоящего пункта не применяются к расходам в виде процентов, начисляемых на сумму требований конкурсного кредитора в соответствии с законодательством о несостоятельности (банкротстве), следовательно, данный абзац не имеет отношения к спорной ситуации.

Остальные изменения, внесенные законом N 420-ФЗ от 28.12.2013 г. в п. 8 ст. 272 НК РФ не имеют обратной силы, так как вышеназванный закон этого не предусматривает.

Таким образом, внесенные законом N 420-ФЗ от 28.12.2013 г. изменения в п. 8 ст. 272 НК РФ распространяются на правоотношения, возникшие после 01.01.2014 г. и,соответственно, не могут применяться к отношениям, возникшим в 2010 и 2011 гг.

Относительно сравнения настоящего спора с делом по заявлению ЗАО "СаНиВа" (А40- 79561/08-35-348) заявителем в жалобе приведен анализ двух дел в табличном варианте. Заявителем указаны моменты, отличающие настоящее дело от дела по ЗАО "СаНиВа", а также указан вывод общества о том, что фактические обстоятельства двух дел различны.

Суть дела по заявлению ЗАО "СаНиВа" сводится к тому, что является неправомерным включение в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по прибыли, суммы процентов в отчетных периодах, в которых организация реально данных расходов не понесла. Заявитель указывает, что в данном деле заимодавец Российская организация, а в деле по ЗАО "СаНиВа" иностранная организация. Вместе с тем, для включения в расходы по прибыли суммы процентов в правильном отчетном периоде не имеет значения правовой статус займодавца.

Заявитель указывает на разные проверяемые периоды, однако, по вопросу включения в расходы процентов законодательство в эти периоды не было различным.

Заявитель указывает на разные редакции п. 8 ст. 272 НК РФ. Однако, разница заключается лишь в том, что в редакции, действующей до 01.01.2010 г. проценты включаются в расходы на конец отчетного периода, а в редакции после 01.01.2010 г. на конец месяца - это не имеет значения для определения правильного периода включения в расходы процентов по кредиту.

Как правильно указывает инспекция, позиция ВАС РФ с данными изменениями не поменялась. В частности, Определение ВАС-14777/13 от 17.10.2013 г. по делу А68-8765/2012 об отказе в передаче в Президиум ВАС РФ и Определение ВАС-10916/13 от 14.11.2013 г. об отказе в передаче в Президиум ВАС РФ, в указанных делах проверяемые периоды 2010-2011 г., то есть после внесения изменений в п. 8 ст. 272 НК РФ.

Остальные сравнительные пункты таблицы, которые не рассматривались судами по делу по ЗАО "СаНиВа", не являются определяющими и не имеют принципиального значения для определения правомерности включения в состав расходов по прибыли сумм процентов в том отчетном периоде, в котором они реально имели место быть.

Ссылки общества на то, что в 2012-2013 г. было произошло частичное погашение кредита, а 30.01.2014 г. произошла уплата процентов за 2010-2011 г., что по его мнению, свидетельствует об отсутствии злоупотреблений, не могут быть приняты во внимание судом апелляционной инстанции, поскольку они не опровергают правомерности позиции инспекции о том, что расходы по уплате процентов у заявителя не могли возникнуть в проверяемом периоде, в связи с чем заявитель неправомерно включил их в состав внереализационных расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой прибыли за 2010 и 2011 г.

Доводы общества о предусмотренной кредитным договором обязанности ежедневного начисления процентов отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку указанное обстоятельство относится к вопросу начисления, а не выплаты, соответственно, они не могут служить основанием для отмены или изменения решения суда.

Обжалуемое решение суда первой инстанции соответствует нормам материального и процессуального права, судом первой инстанции правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, и сделаны правильные выводы, соответствующие фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основанные на правильном применении норм материального права.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Расходы по оплате госпошлины по апелляционной жалобе распределяются в соответствии со ст.110 АПК РФ и относятся на заявителя.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.02.2014 г. по делу N А40-135396/13 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Н.О. Окулова

Судьи

В.Я. Голобородько Р.Г. Нагаев