Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 28 мая 2014 г. N 04АП-1940/14

г. Чита

28 мая 2014 г.

Дело N А10-4000/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 21 мая 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 мая 2014 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей Никифорюк Е.О., Басаева Д.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Куклиной Ю.О., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "ТехноГолд" на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 12 марта 2014 года по делу N А10-4000/2013 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "ТехноГолд" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Бурятия о возмещении из бюджета суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей возмещению, в размере 9 165 711 руб. 74 коп. (суд первой инстанции: Пунцукова А.Т.),

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Базаргуроева Ч.Б., представителя по доверенности N 5 от 12.05.2014,

от инспекции - Ивановой Т.С., представителя по доверенности N 10 от 27.03.2014,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "ТехноГолд" (ОГРН 1070321000090, ИНН 0302884155, место нахождения: 670024, г.Улан-Удэ, ул. Революции 1905 года, 16; далее - ООО "ТехноГолд", Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Бурятия, место нахождения: 670000, г.Улан-Удэ, ул. Борсоева,11а; далее - Инспекция, налоговый орган):

о признании незаконным бездействия должностных лиц Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Республике Бурятия (далее - Инспекция, налоговый орган) при проведении выездной налоговой проверки ООО "ТехноГолд", выразившегося в не исчислении и установлении действительных налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость за январь-декабрь 2007 года и 1-4 кварталы 2008 года, об обязании Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Бурятия - правопреемника Межрайонной ИФНС России N 7 по Республике Бурятия - возместить из бюджета сумму налога на добавленную стоимость, право на возмещение которой у Общества возникло в 2007, 2008 годах в общей сумме 9 165 711,74 руб.

Определением Арбитражного суда Республики Бурятия от 1 октября 2013 года по ходатайству заявителя выделено в отдельное производство требование об обязании Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Бурятия - правопреемника Межрайонной ИФНС России N7 по Республике Бурятия, возместить из бюджета сумму налога на добавленную стоимость, право на возмещение которой у Общества возникло в 2007, 2008 годах в общей сумме 9 165 711,74 руб. Выделенному делу присвоен номер А10-4000/2013.

Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 12 марта 2014 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований по причине пропуска исковой давности, исходил из того, что Обществом пропущен трехлетний срок, установленный статьей 173 Налогового кодекса РФ, при этом реализации права налогоплательщика на возмещение налога на добавленную стоимость, возникшего в 2007-2008 годах, какие-либо обстоятельства не препятствовали.

Суд установил, что не позднее 4 квартала 2008 года налогоплательщиком были выполнены все необходимые для применения вычетов по НДС условия, и с этого момента возникло его право на возмещение НДС, о чем налогоплательщик мог и должен был знать с учетом требований Налогового кодекса РФ. После проведения выездной налоговой проверки Общество заявило спорные налоговые вычеты в первичной налоговой декларации по НДС, представленной 1 апреля 2010 года, между тем необходимые документы в их подтверждение не представило. Налогоплательщик не заявил и не представил доказательств отсутствия объективной возможности для правильного исчисления налога с учетом имеющегося права на применение налоговых вычетов при представлении первоначальной налоговой декларации. При соблюдении требований закона и надлежащем учете налоговых обязательств, налогоплательщик имел возможность для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации по сделкам, совершенным в 2007 году.

Судом отклонен довод заявителя о необходимости исчисления срока исковой давности с момента принятия налоговым органом решений 14 февраля 2011 года по результатам камеральных налоговых проверок уточненных налоговых деклараций по НДС, из которых общество узнало о нарушении права на возмещение налога, указав, что это не является обстоятельством, препятствовавшим реализации права налогоплательщика на получение возмещения налога.

Суд также посчитал, что и в случае исчисления трехлетнего срока с момента вступления в силу решения инспекции по результатам выездной налоговой проверки (13.11.2009), в ходе которой налоговый орган пришел к выводу об отсутствии у общества в период с 01.03.2007 по 12.03.2009 права на применение упрощенной системы налогообложения, принимая его за день, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своего права на возмещение НДС, срок для обращения в суд с иском истек 13.11.2012.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Общество обжаловало его в апелляционном порядке.

В апелляционной жалобе поставлен вопрос об отмене решения суда первой инстанции и принятии по делу нового судебного акта об удовлетворении требований, в связи с неправильным применением судом норм материального и процессуального права.

По мнению заявителя апелляционной жалобы, судом первой инстанции не дана надлежащая оценка доводам Общества о соблюдении им срока исковой давности на обращение в суд с требованием о возмещении из бюджета суммы налога на добавленную стоимость.

Общество в 2007-2008 годах предполагало, что правомерно применяет упрощенную систему налогообложения, обществу стало известно о необходимости применения общей системы налогообложения только по результатам выездной налоговой проверки.

Со ссылкой на положения пункта 6 статьи 346.25, пункты 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ, общество полагает, что при переходе налогоплательщика с упрощенной системы налогообложения на общий режим вычету в установленном порядке подлежат суммы налога на добавленную стоимость в первом налоговом периоде, в котором налогоплательщик перешел на общий режим налогообложения. При этом с первого налогового периода после перехода на общую систему налогообложения сроки, установленные пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ, начинают исчисляться заново.

После подачи декларации и завершения со стороны налогового органа налоговой проверки с принятием решения, предусмотренного статьей 176 Налогового кодекса РФ о возмещении НДС, у налогоплательщика возникает право на возмещение НДС из бюджета. В случае принятия решения об отказе в возмещении НДС, дату получения решения следует рассматривать как момент, с которого налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав, поскольку до окончания камеральной налоговой проверки у налогоплательщика отсутствует право на возмещение налога из бюджета.

В рассматриваемом случае обществом выполнены условия для возмещения налога из бюджета: представлены налоговые декларации с указанием сумм налога к возмещению из бюджета в установленный пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ срок, а именно в течение 3-х лет с момента возникновения у налогоплательщика права на предъявление сумм налога к возмещению; налоговым органом проведена камеральная проверка, однако отказано в возмещении налога в связи с истечением срока предъявления сумм к возмещению.

По мнению заявителя апелляционной жалобы, день вступления в законную силу решения инспекции по результатам выездной налоговой проверки (13.11.2009) следует рассматривать как день, когда у налогоплательщика появилось право предъявить суммы НДС к возмещению из бюджета. Отказ в возмещении НДС из бюджета следует рассматривать как момент, когда налогоплательщик узнал либо должен был узнать о нарушении своего права на возмещение сумм НДС из бюджета. Соответственно, суд первой инстанции необоснованно посчитал дату вступления в силу решения инспекции моментом, с которого подлежит исчислению срок исковой давности на обращение с иском в суд. Срок исковой давности подлежит исчислению с 14.02.2011, следовательно, при обращении с иском в суд в июле 2013 года срок давности истцом не пропущен.

Общество также указывает на то, что вычеты по НДС за декабрь 2007 года могли быть предъявлены к возмещению в любом налоговом периоде, но не позднее декабря 2010 года, а за 3 и 4 кварталы 2008 года - не позднее 3 и 4 кварталов 2011 года. Соответственно, представление уточненных налоговых деклараций 24.08.2010 произведено в рамках предельных сроков для предъявления сумм НДС к вычету.

Инспекция доводы апелляционной жалобы оспорила по мотивам, изложенным в отзыве, просила оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается почтовыми уведомлениями о вручении. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 23.04.2014.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Представитель налогового органа доводы апелляционной жалобы оспорила по мотивам, приведенным в отзыве на нее, просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, изучив материалы дела, заслушав пояснения сторон, проверив правильность применения норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, Обществом по настоящему делу заявлено требование к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Бурятия об обязании возместить из бюджета сумму налога на добавленную стоимость в размере 9 165 711 руб. 74 коп.

На основании приказа Управления Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия от 24 ноября 2011 года N 01-03/291@ Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N7 по Республике Бурятия реорганизована путем присоединения к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Бурятия, которая является правопреемником в отношении задач, функций, прав, обязанностей и иных вопросов Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N7 по Республике Бурятия.

Судом установлено и следует из материалов дела, что инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ООО "ТехноГолд" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов за период с 01.03.2007 по 31.12.2008, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 17 августа 2009 года N 31 и принято решение от 30 сентября 2009 года N36 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (л.д.16-29 т.1).

Общество в порядке, предусмотренном статьями 137-139 Налогового кодекса РФ, обжаловало решение инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия, решением которого от 13 ноября 2009 года N 11-19/09269 решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения (л.д.30-33 т.1).

Инспекцией по результатам налоговой проверки сделан вывод, что Общество неправомерно перешло на упрощенную систему налогообложения и необоснованно применяло данную систему в 2007, 2008 годах, в связи с чем, налоговым органом доначислены налоги по общей системе налогообложения.

После проведения выездной налоговой проверки 1 апреля 2010 года общество представило в Инспекцию первичную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за апрель 2007 года. По данным налоговой декларации реализация (работ, услуг) составила 0 руб., сумма НДС - 0 руб., налоговый вычет - 6 067 140 руб., сумма НДС, исчисленная к уменьшению из бюджета, составила 6 067 140 руб. Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка, по результатам составлен акт от 07.07.2010 N 3714, вынесены решения от 13 августа 2010 года:

-N 4073 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

-N 121 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению. Решением N 4073 Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 1500 руб. Решением N 121 Обществу отказано в возмещении НДС в сумме 6 067 140 руб. в связи с непредставлением по требованию налогового органа первичных документов в подтверждение заявленных вычетов.

Из пояснений инспекции, не опровергнутых обществом, следует, что в первичной налоговой декларации по НДС за апрель 2007 года отражены налоговые вычеты по НДС в сумме 6 067 140 руб. по счетам-фактурам, выставленным ООО "СП Фоника" в марте 2007 года.

Указанные налоговые вычеты повторно отражены Обществом в представленных 24 августа 2010 года уточненных налоговых декларациях по НДС за декабрь 2007 года, 3 и 4 кварталы 2008 года.

Декабрь 2007 года.

По данным уточненной налоговой декларации за декабрь 2007 года реализация (работ, услуг) составила 0 руб., сумма НДС - 0 руб., налоговый вычет и сумма НДС, исчисленная к уменьшению из бюджета, составили 7 705 142 руб.

Согласно уточненному заявлению ООО "ТехноГолд" о возмещении налога на добавленную стоимость (л.д.66-74 т.2) и сведениям налогового органа в уточненной налоговой декларации по НДС за декабрь 2007 года, представленной 24.08.2010, были отражены счета-фактуры:

- выставленные ООО "Совместное предприятие Фоника" 17 марта 2007 года:

N 00000076 на сумму 3 226 440,06 руб., в том числе НДС - 492 168,82 руб., N00000084 на сумму 2 300 348,22 руб., в том числе НДС - 350 900,58 руб.,

N 00000087 на сумму 422 516,30 руб., в том числе НДС - 64 451,64 руб.,

N 00000057 на сумму 1 716 346,21 руб., в том числе НДС - 261 815,52 руб.,

N 00000073 на сумму 10 491,78 руб., в том числе НДС - 1 600,44 руб.,

N 00000074 на сумму 28 196,83 руб., в том числе НДС - 4 301,21 руб.,

N 00000097 на сумму 420 107,81 руб., в том числе НДС - 64 084,24 руб.,

N 00000100 на сумму 1 910 400,46 руб., в том числе НДС - 291 417,02 руб.,

N 00000099 на сумму 324 573,69 руб., в том числе НДС - 49 511,24 руб.,

N 00000079 на сумму 7 398 289,28 руб., в том числе НДС - 1 128 552,6 руб.,

N 00000080 на сумму 3 915 288,29 руб., в том числе НДС - 597 247,37 руб.,

N 00000107 на сумму 154 655,70 руб., в том числе НДС - 23 591,55 руб.,

N 00000078 на сумму 6 111 270,24 руб., в том числе НДС - 932 227,66 руб.,

N 00000102 на сумму 191 267,96 руб., в том числе НДС - 29 176,47 руб.,

N 00000103 на сумму 172 773,70 руб., в том числе НДС - 26 355,31 руб.,

N 00000077 на сумму 5 171 196,06 руб., в том числе НДС - 788 826,52 руб.,

N 00000075 на сумму 3 214 884,09 руб., в том числе НДС - 490 406,05 руб.,

N 00000123 на сумму 464 935,45 руб., в том числе НДС - 70 922,36 руб.,

N 00000126 на сумму 464 935,45 руб., в том числе НДС - 70 922,36 руб.,

N 00000124 на сумму 464 935,45 руб., в том числе НДС - 70 922,36 руб.,

N 00000125 на сумму 464 935,45 руб., в том числе НДС - 70 922,36 руб.,

N 00000121 на сумму 464 935,45 руб., в том числе НДС - 70 922,36 руб.,

N 00000114 на сумму 459 709,17 руб., в том числе НДС - 70 125,13 руб.,

-выставленный ИП Юриной Л.М. 04.05.2007 N 220 на сумму 17 038,05 руб., в том числе НДС - 2 599,02 руб.,

-выставленный ООО "АСМ-Ресурс" 13.06.2007 N 407 на сумму 5 123 323,87 руб., в том числе НДС - 781 523,98 руб.,

-выставленный ИП Орловым В.Н. 13.07.2007 N 3 на сумму 4 500 000 руб., в том числе НДС - 686 440,68 руб.,

всего на общую сумму 49 113 795,05 руб., в том числе НДС в размере 7 491 934,85 руб.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка данной декларации, по результатам которой составлен акт от 01.12.2010 N 4181 и вынесены решения от 14 февраля 2011 года:

-N 2326 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

-N 64 о возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению (л.д.1-7, 9 т.2). Согласно решению от 14.02.2011 N 64 Инспекцией сделан вывод о необоснованном применении налоговых вычетов по НДС в сумме 7 534 195 руб. и принято решение о возмещении Обществу налога на добавленную стоимость в сумме 170 947 руб.

3 квартал 2008 года.

По данным уточненной налоговой декларации за 3 квартал 2008 года реализация (работ, услуг) составила 3 773 975 руб., сумма НДС - 679 316 руб., налоговый вычет - 794 680 руб. и сумма НДС, исчисленная к уменьшению из бюджета, составила 115 364 руб.

В уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2008 года отражены вычеты по НДС по счету-фактуре, выставленному ООО "СП Фоника" 17.03.2007 N 00000118 на сумму 5 048 846,39 руб., в том числе НДС - 770 163,01 руб.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка данной декларации, по результатам проверки составлен акт от 01.12.2010 N 4184 и вынесены решения от 14 февраля 2011 года:

-N 4377 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде взыскания штрафа в размере 261 914 руб., Обществу предложено уплатить НДС в сумме 654 785 руб. и начислены пени по НДС в размере 167 323,20 руб.,

-N 135 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению (л.д.124-146 т.1, л.д.8 т.2).

4 квартал 2008 года.

По данным уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2008 года реализация (работ, услуг) составила 4 346 060 руб., сумма НДС составила 782 291 руб., налоговый вычет - 959 289 руб. и сумма НДС, исчисленная к уменьшению из бюджета, составила 176998 руб.

В уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2008 года отражены вычеты по НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО "СП Фоника" 17 марта 2007 года: N 00000108 на сумму 3 688 119,76 руб., в том числе НДС - 562 594,54 руб., N 00000093 на сумму 1 186 498,84 руб., в том числе НДС - 180 991,35 руб., N 00000095 на сумму 1 049 072,39 руб., в том числе НДС - 160 027,99 руб., всего на общую сумму 5 923 690,99 руб., в том числе НДС - 903 613,88 руб.

По результатам камеральной налоговой проверки данной декларации составлен акт от 01.12.2010 N 4185 и вынесены решения от 14 февраля 2011 года:

-N 4378 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде взыскания штрафа в размере 290 646,40 руб., Обществу предложено уплатить НДС в сумме 726 616 руб. и начислены пени по НДС в размере 158 143,79 руб.

-N 136 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению (л.д.82-103 т.1, л.д.10 т.2).

Основанием для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость послужило непредставление обществом соответствующих документов в подтверждение вычетов по НДС и пропуск трехлетнего срока для применения налогового вычета по НДС, установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ.

21 сентября 2012 года Обществом представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2010 года, в которой отражены те же вычеты по налогу на добавленную стоимость, в применении которых было отказано налоговым органом по результатам камеральных налоговых проверок уточненных налоговых деклараций по НДС за декабрь 2007 года, 3 и 4 кварталы 2008 года.

По результатам камеральной налоговой проверки указанной налоговой декларации составлен акт камеральной налоговой проверки от 14.01.2013 N 8644 (л.д.61-70 т.1) и 20 февраля 2013 года МРИ ФНС России N 2 по Республике Бурятия вынесены решения:

-N 76 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, которым отказано Обществу в возмещении НДС в сумме 8 754 791 руб. (л.д.38 т.1),

-N 13782 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 413 700 руб., начислены пени по НДС в размере 13257,07 руб., уменьшена сумма налога, излишне заявленная к возмещению, в размере 8 754 791 руб. (л.д.39-56 т.1).

Решением УФНС России по Республике Бурятия от 12.04.2013 N 15-14/02762 указанные решения оставлены без изменения и утверждены (л.д.75-81 т.1).

Данными решениями отказано в применении налогового вычета по НДС в размере 9 168 491 руб. и в возмещении налога из бюджета в сумме 8 754 791 руб. в связи с тем, что право на налоговый вычет по счетам-фактурам возникло в периодах 2007, 2008 гг., когда были выполнены все условия, предусмотренные пунктами 1, 2 статьи 171, статьей 172 Налогового кодекса РФ. Как изложено в данных решениях, в связи с истечением к моменту подачи уточненной налоговой декларации предусмотренного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ трехлетнего срока, это право у Общества утрачено.

По настоящему делу обществом заявлено исковое требование к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Бурятия об обязании возместить из бюджета сумму налога на добавленную стоимость в общей сумме 9 165 711 руб. 74 коп. Общество обратилось в арбитражный суд с иском 16 июля 2013 года.

Из искового заявления, материалов дела и пояснений представителя заявителя в апелляционном суде следует, что обществом заявлено требование о возмещении из бюджета сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных поставщикам товаров (работ, услуг) в составе цены товара (налоговые вычеты). Заявитель указал на то, что данное требование обусловлено тем, что обществу по результатам проверок доначислен налог на добавленную стоимость, который уплачен последним в бюджет.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требований подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального права.

Согласно пункту 1 статьи 80 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

На основании пункта 1 статьи 166 Налогового кодекса РФ сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 Кодекса.

Из изложенного следует, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.

Указанная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 N 23/11.

В соответствии с абзацем 1 пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьей 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

В пункте 2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 01.10.2008 N 675-О-П разъяснено, что, если по итогам налогового периода сумма НДС, предъявленная налогоплательщику поставщиками, превысит сумму налога, выставленную налогоплательщиком покупателю, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику из бюджета в пределах сроков, установленных пунктом 2 статьи 173 Кодекса, т.е. в течение трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Данное условие реализации права налогоплательщика на возмещение сумм налога на добавленную стоимость совпадает с закрепленным в качестве общего правила в пункте 7 статьи 78 Кодекса, регламентирующей порядок зачета или возврата излишне уплаченной суммы налога, трехлетним сроком подачи заявления о возврате излишне уплаченной суммы налога.

Согласно пункту 22 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" в случае отказа налогового органа в удовлетворении заявления налогоплательщика о возврате или зачете излишне уплаченных сумм налогов и пеней, в том числе и при пропуске срока, установленного пунктом 7 статьи 78 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик вправе обратиться в суд с иском о возврате или зачете сумм.

Правовая позиция о возможности налогоплательщика при пропуске трехлетнего срока со дня уплаты налога обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы налога в порядке гражданского и арбитражного судопроизводства выражена также в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 21 июня 2001 года N 173-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданки Мелерзановой В.А. на нарушение ее конституционных прав пунктом 8 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации".

В этом случае действуют общие правила исчисления сроков исковой давности.

В соответствии со статьей 196 Гражданского Кодекса РФ срок исковой давности устанавливается в три года. Пунктом 1 статьи 200 Гражданского кодекса РФ установлено, что течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права.

Исходя из правовой позиции, выраженной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 25.02.2009 N 12882/08, вопрос определения времени, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать об излишней уплате налога, надлежит разрешать с учетом оценки совокупности всех имеющих значение для дела обстоятельств, в частности установить причину, по которой налогоплательщик допустил переплату налога; наличие у него возможности для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации, изменения действующего законодательства в течение рассматриваемого налогового периода, а также другие обстоятельства, которые могут быть признаны судом в качестве достаточных для признания непропущенным срока на возврат налога.

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 65 также указано, что налогоплательщик, обращаясь в суд за защитой своего права на возмещение НДС, вправе предъявить как требование неимущественного характера, так и требование имущественного характера; суд обязан рассмотреть по существу требование имущественного характера, поскольку применительно к пункту 3 статьи 79 Налогового кодекса РФ такое требование может быть предъявлено в суд в течение трех лет считая со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своего права на возмещение НДС.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 03.07.2008 N 630-О-П, учитывая положения пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ, сделал вывод, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен возможности обратиться за защитой своего права на возмещение НДС и арбитражный суд в случае сомнений в правомерности применения (или отказа в предоставлении) налогового вычета обязан установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.), которые должны учитываться при решении вопроса о возмещении данного налога, в том числе за пределами установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ срока, если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности, с невыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика, и т.п.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о пропуске заявителем срока исковой давности при обращении в суд с требованием о возврате из бюджета сумм налога на добавленную стоимость, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, установлено судом первой инстанции и следует из содержания решений инспекции от 14.02.2011 N N 2326, 4377, 4378, от 20.02.2013 N13782, счета-фактуры, по которым обществом заявлен налог к вычету, получены Обществом от ООО "Совместное предприятие Фоника", ООО "АСМ-Ресурс", ИП Орлова В.Н. в 2007 году.

По данным представленных налогоплательщиком документов, встречных проверок налоговыми органами установлено, что товар Обществом приобретен, оприходован и оплачен в периодах с марта 2007 года по декабрь 2008 года; условия, определяющие право налогоплательщика на вычет по налогу на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам (товарам, услугам) соблюдены Обществом не позднее 4 квартала 2008 года.

Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, что по договору купли-продажи имущества от 01.03.2007 N 8, заключенному ООО "ТехноГолд" (Покупатель) с ООО "Совместное предприятие Фоника" (Продавец), Общество приобрело основные средства на общую сумму 55 661 670,92 руб., в том числе НДС - 8 490 763,36 руб. В бухгалтерском учете Общества операции по приобретению основных средств у ООО "СП Фоника" отражены 02.04.2007, счета-фактуры, акты о приемке-передаче объекта основных средств датированы 17.03.2007. По результатам проведенных контрольных мероприятий в соответствии со ст.93.1 НК РФ ООО "СП Фоника" подтвердило факт реализации в 1 квартале 2007 года основных средств в адрес ООО "ТехноГолд".

По договору купли-продажи от 27.04.2007, заключенному между ИП Орловым В.Н. (Продавец) и ООО "ТехноГолд" (Покупатель), Обществом приобретены основные средства на сумму 4 500 000 руб., в том числе НДС - 686 440,68 руб. Счет-фактура и акт приема-передачи объекта основных средств датированы 16.07.2007. В бухгалтерском учете налогоплательщика операции по приобретению основных средств у ИП Орлова В.Н. отражены 16 июля 2007 года. По результатам проведенных контрольных мероприятий в соответствии со ст.93.1 Налогового кодекса РФ ИП Орлов В.Н. подтвердил факт реализации в 3 квартале 2007 года основных средств в адрес ООО "ТехноГолд".

По договору поставки N 0321/1, заключенному 21.03.2007 между ООО "АСМ-Ресурс" (Поставщик) и ООО "ТехноГолд" (Покупатель), Обществом приобретены основные средства на сумму 5 123 323,87 руб., в том числе НДС - 781 523,98 руб. Счет-фактура и товарная накладная составлены 13.06.2007, акты о приеме-передачи объекта основных средств составлены 19.07.2007. В бухгалтерском учете налогоплательщика операции по приобретению основных средств у ООО "АСМ-Ресурс" отражены 06.07.2007. По результатам проведенных контрольных мероприятий в соответствии со ст.93.1 НК РФ ООО "АСМ-Ресурс" подтвердило факт реализации в июне 2007 года основных средств в адрес ООО "ТехноГолд".

ИП Юриной Л.М. в адрес Общества выставлен счет-фактура от 04.05.2007 N 220, оформлена товарная накладная от 04.05.2007 N 1026 на сумму 17 038,05 руб., в том числе НДС - 2 599,02 руб.

Счета-фактуры, выставленные данными контрагентами, зарегистрированы в книге покупок Общества за период с 01.12.2007 по 31.12.2007, в последующем за период с 01.07.2008 по 30.09.2008, за период с 01.10.2008 по 31.12.2008.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что не позднее 4 квартала 2008 года налогоплательщиком были выполнены все необходимые условия для применения вычетов по НДС, о чем налогоплательщик мог и должен был знать с учетом требований Налогового кодекса РФ.

При этом судом апелляционной инстанции не могут быть приняты во внимание как обосновывающие позицию общества о соблюдении срока давности доводы о том, что Общество в 2007-2008 годах предполагало, что правомерно применяет упрощенную систему налогообложения, с учетом следующего.

Из материалов дела следует, что по результатам выездной налоговой проверки, проведенной в 2009 году, Инспекцией сделан вывод об отсутствии у Общества в период с 01.03.2007 по 12.03.2009 права на применение упрощенной системы налогообложения в силу установленных подпунктом 14 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ ограничений. По результатам проверки налоговым органом вынесено решение от 30.09.2009 N 36, вступившее в силу 13 ноября 2009 года, с момента утверждения решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия от 13.11.2009 N 11-19/09269. В судебном порядке решение инспекции не оспаривалось.

Из материалов дела следует, что после проведения выездной налоговой проверки Общество заявило спорные налоговые вычеты в первичной налоговой декларации по НДС, представленной 01.04.2010. При этом применение вычетов по налогу Инспекцией признано необоснованным в связи с непредставлением по требованию налогового органа необходимых документов, подтверждающих данные вычеты.

Представляя первичные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость, налогоплательщик обязан правильно определять налоговую базу в силу требований статей 23, 44, 52, 54 Налогового кодекса РФ. Налогоплательщик не заявил и не представил доказательств отсутствия объективной возможности для правильного исчисления налога с учетом имеющегося права на применение налоговых вычетов при представлении первоначальной налоговой декларации.

Право на обращение в суд, в том числе с имущественным требованием об обязании возместить налог на добавленную стоимость, возникает у налогоплательщика при неисполнении налоговыми органами возложенных на них обязанностей и при условии реализации налогоплательщиком прав на возмещение НДС с соблюдением порядка, установленного главой 21 Налогового кодекса РФ.

Общество не представило документы, подтверждающие налоговые вычеты, в порядке и сроки, предусмотренные законом, а потому обоснованно не получило такого возмещения. При соблюдении требований закона и надлежащем учете налоговых обязательств, налогоплательщик имел возможность для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации по сделкам, совершенным в 2007 году. Доказательства, свидетельствующие о наличии у него объективных препятствий для реализации права на заявление налоговых вычетов в момент исчисления налога по первоначальной налоговой декларации, в материалы дела не представлены.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения вопроса о начале течения срока давности на обращение с иском в суд о возврате налога считает, что дата вступления в силу решения инспекции по результатам выездной налоговой проверки (13.11.2009) является моментом, с которого подлежит исчислению срок на обращение с иском в суд с требованием о возврате налога, поскольку с этого момента налогоплательщик узнал или должен был узнать о возникновении права на заявление налоговых вычетов и возмещение налога в случае превышения суммы налоговых вычетов над общей суммы налога, исчисленной в соответствии со статьей 166 Кодекса.

Соответственно, обратившись в суд с иском 16.07.2013, Общество пропустило срок исковой давности, истекший 13.11.2012. При этом апелляционный суд учитывает, что обществом заявлено требование о возврате из бюджета сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных обществом поставщикам товаров (работ, услуг) в составе цены товара (налоговые вычеты).

С учетом вышеизложенного суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции в том, что отсутствуют основания для исчисления срока на обращение в суд с момента отказа обществу в возмещении налога на добавленную стоимость решениями инспекции от 14.02.2011, принятыми по результатам камеральных налоговых проверок уточненных налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость.

При установленных по делу обстоятельствах, учитывая, что Обществу стало известно о необоснованности применения им упрощенной системы налогообложения и, соответственно, возможности заявления налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость при налогообложении по общей системе налогообложении по результатам выездной налоговой проверки, принятие инспекций решений об отказе в возмещении налога по уточненным налоговым декларациям не является достаточным обстоятельством для признания непропущенным срока на возврат налога. Доводы апелляционной жалобы в данной части подлежат отклонению.

Со ссылкой на положения пункта 6 статьи 346.25, пункты 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ, Общество полагает, что при переходе налогоплательщика с упрощенной системы налогообложения на общий режим вычету в установленном порядке подлежат суммы налога на добавленную стоимость в первом налоговом периоде, в котором налогоплательщик перешел на общий режим налогообложения. При этом с первого налогового периода после перехода на общую систему налогообложения сроки, установленные пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ, начинают исчисляться заново.

Суд апелляционной инстанции отклоняет данные доводы заявителя как не основанные на нормах материального права применительно к установленным по данному делу обстоятельствам.

При установленных по делу обстоятельствах и действующем правовом регулировании у суда первой инстанции имелись основания для отказа в удовлетворении требований Общества по причине пропуска исковой давности на обращение в суд с требованием о возврат налога из бюджета, право на возмещение которого возникло в 2007-2008 годах.

Обществом пропущен трехлетний срок, установленный статьей 173 Налогового кодекса РФ, при этом реализации права налогоплательщика на возмещение налога на добавленную стоимость, возникшего в 2007-2008 годах, какие-либо обстоятельства не препятствовали.

Ссылка заявителя апелляционной жалобы на судебную практику подлежит отклонению, поскольку судебные акты по приведенным делам вынесены по иным, отличным от настоящего дела, обстоятельствам.

Доводы апелляционной жалобы проверены судом апелляционной инстанции в полном объеме и подлежат отклонению, как не влияющие на правильные и обоснованные выводы суда первой инстанции.

При таких обстоятельствах у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 12 марта 2014 года по делу N А10-4000/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Э.В. Ткаченко

Судьи

Е.О. Никифорюк Д.В. Басаев