Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 20 мая 2014 г. N 06АП-2429/14

г. Хабаровск

20 мая 2014 г.

Дело N А04-8960/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 15 мая 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 20 мая 2014 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Сапрыкиной Е.И.

судей Песковой Т.Д., Швец Е.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Шалдуга И. В.

при участии в заседании:

от Открытого акционерного общества "Золотодобывающее предприятие Коболдо": не явились;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Амурской области: Гулевич М.Г.;

от Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области: Скабелкина А.Г. ;

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Золотодобывающее предприятие Коболдо"

на решение от 12.03.2014 по делу N А04-8960/2013

Арбитражного суда Амурской области принятое судьей Москаленко И.А.

по заявлению Открытого акционерного общества "Золотодобывающее предприятие Коболдо"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Амурской области

о признании недействительными решений

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Амурской области

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество Золотодобывающее предприятие "Коболдо" (ОГРН: 1022801004984; далее - общество, предприятие, ОАО ЗДП "Коболдо") обратилось в Арбитражный суд Амурской области с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Амурской области (далее - инспекция) от 16.09.2013 N 30648/12826339 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и от 16.09.2013 N 55/12826337 "Об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" в размере 40 637 050 руб.

К участию в деле привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Амурской области (далее - управление).

Решением суда от 12.03.2014 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, общество заявило апелляционную жалобу, в обоснование которой указало на неправильное применение судом норм налогового законодательства, а именно статей 171 и 172 НК РФ.

Налоговые органы в отзывах на жалобу и заседании второй инстанции отклонили позицию заявителя, настаивая на оставлении обжалуемого решения без изменения.

Кроме того, представитель налогового органа указал на наличие решения от 783/13534142 от 24.03.2014, которым налогоплательщику возмещен спорный налог в сумме 40 637 050 руб. на основе представленной им уточненной налоговой декларации.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, заслушав представителей инспекции и управления, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Как видно из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2013 года, по итогам которой составлен акт от 01.08.2013 N 14715/12720129.

По результатам проверочных мероприятий приняты решения от 16.09.2013 N 55/12826337 и от 16.09.2013 N 30648/12826339, которыми предприятию отказано в возмещении НДС в спорной сумме.

Не согласившись с вышеуказанными решениями, налогоплательщик обжаловал их в вышестоящий налоговый орган, который решением от 02.12.2013 N 15-07/2/160 отказал в удовлетворении жалобы.

Полагая, что данные решения нарушают его права и законные интересы общества, оно обратилось в арбитражный суд с настоящим требованием.

В соответствии со статьей 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В качестве оснований для этого процессуальный закон предусматривает совокупность двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону или иному правовому акту и нарушение актом гражданских прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

Арбитражный суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, пришел к выводу об отсутствии совокупности этих условий.

Возражения налогоплательщика сводятся к несогласию с данными выводами, проверив которые, апелляционный суд считает необоснованными в силу следующего.

По материалам дела судебной коллегией установлено, ОАО ЗДП "Коболдо" осуществляет добычу руд и песков драгоценных металлов (золота, серебра и металлов платиновых групп) и производство маркшейдерских работ, и является плательщиком НДС по налоговым ставкам 0 и 18 процентов.

19.04.2013 предприятием представлена налоговая декларация по данному налогу за 1 квартал 2013 года, в которой сумма НДС, заявленная к возмещению - 47 832 394 руб. Согласно декларации, заявителем отражена налоговая база по операциям, облагаемым по ставке 18 процентов - 14 002 230 руб., по ставке 0 процентов - 0 рублей.

В результате проверки установлено, что принятая обществом учетная политика не отвечает требованиям главы 21 НК РФ, а учет сумм НДС, признаваемых налоговыми вычетами, не позволяет соотнести эти суммы с операциями, облагаемыми по разным налоговым ставкам, что привело к искажению показателей, отраженных в декларации (раздельный учет по видам товаров, а не по налоговым ставкам). Также установлено, что налогоплательщиком в 1 квартале 2013 года не осуществлялась реализация драгоценных металлов, следовательно, неправомерно отражены налоговые вычеты по НДС и неправомерно предъявлен НДС к возмещению из бюджета в сумме 40 637 050 руб., что послужило основаниями для вынесения оспариваемых в настоящем деле решений, признанных судом первой инстанции обоснованными.

Рассматривая возражение заявителя апелляционной жалобы о том, что им правильно заявлено о налоговом вычете по НДС, несмотря на отсутствие реализации драгметаллов в 1 квартале 2013 года, судебная коллегия отклоняет их.

Согласно пункту 8 статьи 165 НК РФ для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, в налоговые органы представляются следующие документы: контракт (копия контракта) на реализацию драгоценных металлов или драгоценных камней; документы (их копии), подтверждающие передачу драгоценных металлов или драгоценных камней Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам.

В соответствии с пунктом 6 статьи 166 Кодекса сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 настоящего Кодекса по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

Пунктами 1, 2 статьи 171 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 3 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 - 8 статьи 171 Кодекса в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 настоящего Кодекса, в том числе по реализации драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам (подпункт 6 пункта 1 статьи 164 Кодекса), производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом, пунктом 3 статьи 172 НК РФ установлен особый порядок принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), налогообложение которых производится по налоговой ставке 0 процентов.

Согласно данному порядку, указанные суммы налога принимаются к вычету на основании отдельной налоговой декларации и при условии представления в налоговый орган соответствующих документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса, то есть на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 Кодекса.

Из материалов дела следует, что в спорный период предприятием принята учетная политика, согласно которой моментом определения налогооблагаемой базы по НДС признается наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Момент определения налоговой базы при реализации таких драгоценных металлов определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ как день отгрузки.

Поскольку момент определения налоговой базы по операциям, связанным с добычей и реализацией драгоценных металлов не наступил, то основания для применения налоговых вычетов на сумму 40 637 050 руб. за 1 квартал 2013 года отсутствовали, следовательно, спорные решения налогового органа правильно признаны первой инстанции в данной части обоснованными.

Кроме того, решением инспекции N 783/13534142 от 24.03.2014 налогоплательщику возмещен спорный налог в этой сумме на основе представленной им 14.03.2014 уточненной налоговой декларации.

Следовательно, довод общества в данной части отклоняется.

Проверяя довод артели о том, что отсутствие в спорном периоде операций по ставке 0 процентов не исключает право на применение вычетов по ставке 18 процентов, суд второй инстанции приходит к следующему.

Согласно статье 11 НК РФ учетная политика для целей налогообложения - выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых настоящим Кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Произвольный учет операций, подлежащих раздельному учету по разным налоговым ставкам, а не по видам товаров, и искажение показателей в декларации, не предоставляет право налогоплательщику самостоятельно применить вычет без возникновения момента определения налоговой базы для использования товаров по ставке 0 процентов. В противном случае, при последующей реализации приобретенного товара по ставке 18 процентов (не связанной с добычей и производством драгоценных металлов) возникнет сумма НДС к уплате, что исключает возможность возврата (вычета) всей суммы входного НДС. Кодекс, устанавливая для налогоплательщиков обязанность ведения раздельного учета сумм налога по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом (учитывая налогообложение по различным налоговым ставкам), так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций (абзац седьмой пункта 4 статьи 170), положил в основу такого учета деление приобретенных налогоплательщиком товаров (работ, услуг) на группы, по которым им должен вестись данный учет сумм налога:

товары (работы, услуги), стоимость которых относится непосредственно на себестоимость той продукции, которая используется налогоплательщиком для производства товаров (работ, услуг) и (или реализации) товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат обложению налогом по налоговой ставке 18 процентов;

товары (работы, услуги), стоимость которых относится непосредственно на себестоимость той продукции, которая используется налогоплательщиком для производства товаров (работ, услуг) и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат обложению налогом по налоговой ставке 0 процентов;

товары (работы, услуги), стоимость которых относится непосредственно на себестоимость той продукции, которая используется налогоплательщиком для производства товаров (работ, услуг) и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению;

товары (работы, услуги), стоимость которых не может полностью относится непосредственно на себестоимость той продукции, которая используется налогоплательщиком для производства товаров (работ, услуг) и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых либо не подлежат налогообложению, либо подлежат налогообложению по налоговой ставке 18 процентов либо по налоговой ставке 0 процентов.

Деление товаров (работ, услуг) на указанные группы зависит от специфики деятельности каждого конкретного налогоплательщика. При этом последняя группа характеризуется тем, что приобретенные товары (работы, услуги) используются одновременно для производства товаров (работ, услуг), операции по реализации которых либо не подлежат налогообложению, либо подлежат налогообложению по налоговым ставкам 18 или 0 процентов. Отнесение таких операций полностью и конкретно к какой-либо одной из первых трех групп операций невозможно. Поэтому выделение сумм уплаченных контрагентам НДС по этим операциям не может быть произведено иначе, как на основании учетной политики налогоплательщика, в которой на основе специфики его деятельности установлен порядок выделения этой группы операций по приобретению товаров (работ, услуг) и ее отграничения от других групп.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается (пункт 4 статьи 170 НК РФ). Данная норма направлена на предотвращение получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Поскольку материалами дела установлено, что применяемая обществом учетная политика не соответствует требованиям главы 21 НК РФ, позволяющим соотнести суммы НДС, признаваемыми налоговыми вычетами, с операциями, облагаемыми по разным налоговым ставкам, то вывод первой инстанции в данной части является обоснованным.

При изложенных обстоятельствах у апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Амурской области от 12.03.2014 по делу N А04-8960/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции в установленном законом порядке.

Председательствующий

Е.И. Сапрыкина

Судьи

Т.Д. Пескова Е.А. Швец