Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 июня 2014 г. N 13АП-7400/14

г. Санкт-Петербург

02 июня 2014 г.

Дело N А56-58146/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 29 мая 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 02 июня 2014 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Загараевой Л.П., Семиглазова В.А.

при ведении протокола судебного заседания: Тихоновой Н.И.

при участии:

от истца (заявителя): Виноградова Н.Ю. - доверенность от 25.10.2011

Кочергин Г.А. - доверенность от 25.01.2012

от ответчика (должника): Стазев А.А. - доверенность от 21.04.2014

Ревякина Е.А. - доверенность от 25.12.2013

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-7400/2014) ОАО "Центр судоремонта "Звездочка" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.01.2014 по делу N А56-58146/2013 (судья Калайджян А.А.), принятое

по заявлению ОАО "Центр судоремонта "Звездочка"

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 8

о признании незаконным решения

установил:

Открытое акционерное общество "Центр судоремонта "Звездочка" (место нахождения: Архангельская обл., г. Северодвинск, проезд Машиностроителей, д. 12, ОГРН 1082902002677, далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным Решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 8 (далее - инспекция, налоговый орган) от 12.03.2013 N 12-14/31Р.

Решением суда первой инстанции от 29.01.2014 заявленные требования удовлетворены частично. Решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 8 от 12.03.2013 N 12-14/31Р признано недействительным в части привлечения Открытого акционерного общества "Центр судоремонта "Звездочка" к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в сумме штрафа, превышающей 3 000 000 руб. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

В апелляционной жалобе Общество просит отменить решение суда в части отказа в признании недействительным решения инспекции о привлечении к ответственности за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 620 261 рубль, и удовлетворить заявленные требования, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам.

В судебном заседании представитель Общества доводы по жалобе поддержал, настаивал на ее удовлетворении.

Представитель инспекции с жалобой не согласился, просил решение суда оставить без изменения.

Возражений против рассмотрения дела в пределах доводов апелляционной жалобы сторонами не заявлено, в связи с чем, решение суда в апелляционном порядке рассматривается в обжалуемой части в соответствии с пунктом 5 статьи 268 АПК РФ.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2010 г. по 31.12.2011.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 05.02.2013 г. N 12-14/31, согласно которому выявлена неполная уплата Обществом суммы НДС за 1 и 2 квартал 2010 года в результате необоснованного применения ставки 0% по документально неподтвержденной реализации товара, ввезенного в таможенной процедуре экспорта, а также установлено не исполнение Обществом обязанностей налогового агента, выразившееся в нарушении сроков перечисления в бюджет удержанного НДФЛ из сумм дохода выплаченного в пользу работников.

По итогам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика 12.03.2013 инспекцией принято решение N 12-14/31Р о привлечении Общества к налоговой ответственности предусмотренной статьей 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 620 261 руб., статьей 123 НК РФ в виде штрафа в размере 15 917 923 руб.

Указанным решением Обществу начислены пени по НДФЛ в сумме 1 258 672, 10 руб.

Апелляционная жалоба налогоплательщика решением ФНС России от 20.06.2013 N СА-4-9/11075 оставлена без удовлетворения.

Считая решение инспекции не соответствующим требованиям налогового законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа.

Поскольку вывод арбитражного суда об удовлетворении требований в части налоговых санкций по ст. 123 НК РФ, а также об отказе в удовлетворении требований в части доначисления пени по НДФЛ сторонами не оспаривается, в силу ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, он не является предметом исследования и оценки апелляционного суда.

Отказывая в удовлетворении требований в части признания недействительным решения инспекции по привлечению к ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 620 261 рубль, суд первой инстанции указал, что Обществом не выполнены условия, освобождающие налогоплательщика от налоговой ответственности.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, считает ее подлежащей удовлетворению.

Как следует из материалов дела, Общество, на основании дополнения от 10.05.2005 г. N 435612314001 к Генеральному контракту от 29.12.1996 г. N РВ/535612020001, производило ремонт и модернизацию оборудования ДЭПЛ 877 ЭКМ.

В августе 2008 года Заявитель отгрузил в адрес иностранного заказчика оборудование по ГТД N 10203070/290708/0000384.

В налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2008 года заявитель отразил подтверждение ставки НДС в размере 0% и налоговых вычетов не в полном объеме (без 17-го и 18-го платежа).

В подтверждение ставки НДС 0% по указанным платежам 05.07.2012 и 14.07.2012 Обществом в инспекцию направлены уточненные декларации за 1 и 2 квартал 2010 года (номера корректировки N 2 и N 4), в которых отразило реализацию по ставке 0% и заявило налоговые вычеты в сумме 410 054 рублей и 712 457 рублей соответственно.

Вместе с тем полный комплект документов, подтверждающих применение ставки 0% обществом был не собран (отсутствовали доказательства получения валютной выручки).

17.09.2012 начата выездная проверка.

04.10.2012 и 12.10.2012 Обществом в налоговый орган представлены уточненные налоговые декларации за 1 и 2 квартал 2010 года (номера корректировки N 3 и N 5), в которых налогоплательщик отразил спорные экспортные операции в качестве выручки и исчислил НДС по ставке 18 %.

Сумма НДС к доплате составила 410 054 руб. и 8 893 854 руб. соответственно.

До подачи уточненных деклараций налогоплательщиком уплачена недостающая сумма налога и пени.

Поскольку уточненные налоговые декларации поданы уже в ходе выездной налоговой проверки, инспекция сделала вывод о несоблюдении заявителем требований подпункта 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ, а следовательно, об отсутствии оснований для освобождения его от налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Статьей 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Состав этого правонарушения является материальным, то есть состоит из следующих элементов: противоправного действия (бездействия) плательщика, нарушающего конкретную правовую норму, результата этого деяния в виде занижения налога, причинной связи между деянием и результатом.

Таким образом, для привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 122 Кодекса, необходимо наличие установленных в ходе проведения выездной или камеральной налоговой проверки обстоятельств, свидетельствующих о совершении налогоплательщиком неправомерных (с нарушением положений налогового законодательства) действий либо неправомерного бездействия, повлекших незаконное занижение налоговой базы по налогу за определенный налоговый период, которое в свою очередь повлекло его неуплату за этот период.

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

На основании пункта 4 статьи 81 НК РФ налогоплательщик освобождается от ответственности при подаче уточненной налоговой декларации после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Следовательно, освобождение от ответственности налогоплательщика, совершившего указанное в статье 122 НК РФ нарушение, возможно, если он самостоятельно выявит допущенное нарушение, произведет перерасчет подлежащей уплате за конкретный налоговый период суммы налога, уплатит доначисленные суммы налога и пеней в бюджет и внесет исправления в ранее представленную декларацию путем подачи дополнительной (уточненной) декларации до обнаружения налоговым органом неточностей или назначения выездной налоговой проверки.

В рассматриваемом деле уточненные налоговые декларации по НДС за 1, 2 кварталы 2010 года поданы Обществом 04.10.2012 и 12.10.2012, после истечения срока их подачи и срока уплаты налога, а также после того, как налогоплательщик узнал назначении выездной налоговой проверки по НДС за данный период (проверка начата 17.09.2012).

Таким образом, судом первой инстанции сделан правильный вывод об отсутствии правовых оснований для освобождения от ответственности налогоплательщика, совершившего указанное в статье 122 НК РФ нарушение.

Вместе с тем, судом первой инстанции не учтены следующие обстоятельства.

В соответствии с п. 4 ст. 165 НК РФ при реализации указанных услуг для подтверждения права на применение ставки 0% предъявляются определенные документы. Согласно п. 9 этой статьи документы должны быть представлены налогоплательщиком в инспекцию в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта. Если по истечении указанного срока налогоплательщик не представил документы, операции подлежат обложению налогом по ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 3 ст. 164 НК РФ. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 настоящего Кодекса.

Поскольку налогоплательщик, не представил в течение 180 дней в инспекцию документы, подтверждающие право на применение ставки 0%, в связи с чем у него возникла обязанность исчислить налог по ставке 18% за налоговые периоды, в которых состоялась реализации услуги (1,2 кварталы 2010 года).

Поскольку налогоплательщик указанную обязанность своевременно не исполнил, представил уточненные налоговые декларации с исчисленным к уплате НДС в ходе выездной налоговой проверки, налоговый орган начислил штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 620 261 рубль.

Сделав обоснованный вывод о наличии у налогоплательщика безусловной обязанности уплатить налог и пени, не учтено следующее.

Основанием для получения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость является представление в налоговый орган налоговой декларации и документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса. Право на вычет налога на добавленную стоимость возникает у налогоплательщика лишь в том налоговом периоде, в котором налогоплательщик располагал документами, подтверждающими такое право.

Налогоплательщик, собрав полный комплект документов в подтверждение применения ставки 0% по экспортной операции, представил в инспекцию налоговую декларацию за 3 квартал 2012, в которой отразил операции по ставке 0% и заявил налоговые вычеты.

Решением инспекции N 13 от 25.01.2013 по результатам камеральной проверки применение ставки 0 процентов признано правомерным и НДС возмещен налогоплательщику.

Поскольку документальное подтверждение налогоплательщиком экспортной операции по истечении 180 дней неизбежно влечет за собой право на применение налоговой ставки 0 процентов, прекращают действовать условия, при которых возможно привлечение его к ответственности на основании статьи 122 Кодекса за неуплату налога в связи с невыполнением требований абзаца второго пункта 9 статьи 167 Кодекса.

Аналогичная позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.11.2008 N 6031/08.

Поскольку по состоянию на дату составления акта выездной налоговой проверки (05.02.2013) и на момент принятия инспекцией оспариваемого решения (12.03.2013) Общество документально подтвердило право на применение ставки 0 процентов и получение налоговых вычетов, у инспекции отсутствовали правовые основания для привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ.

Таким образом, решение суда в обжалуемой части противоречит п. 9 ст. 165, п. 1 ст. 122 НК РФ и судебной практике применения данных норм к сходным правоотношениям, определенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 г. N 6031/08.

Доводы налогового органа о том, что выводы Высшего Арбитражного Суда, изложенные в постановлении N 6031/08 от 11.11.2008, основаны на обстоятельствах, не связанных с предоставлением уточненных налоговых деклараций в период выездной налоговой проверки, апелляционный суд признает ошибочными, поскольку при подтверждении права на применении налоговой ставки 0 процентов правовые основания для привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ отсутствуют вне зависимости от факта представления или непредставления уточненных деклараций.

Для привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 122 Кодекса, необходимо наличие установленных в ходе проведения выездной или камеральной налоговой проверки обстоятельств, свидетельствующих о совершении налогоплательщиком неправомерных (с нарушением положений налогового законодательства) действий либо неправомерного бездействия, повлекших незаконное занижение налоговой базы по налогу за определенный налоговый период, которое в свою очередь повлекло его неуплату за этот период.

Правила, установленные пунктом 4 статьи 81 НК РФ, на несоблюдение которых обществом указала инспекция в оспариваемом решении, не освобождает налоговый орган от обязанности доказывания наличия состава вменяемого правонарушения и вины в действиях (бездействии) налогоплательщика; указанная норма применяется при наличии установленного налогового правонарушения, являясь условием освобождения от ответственности, а не самостоятельным составом налогового правонарушения.

Сам факт представления уточненной налоговой декларации с суммой налога, подлежащей доплате, не свидетельствует о занижении налоговой базы либо об иных неправомерных действиях налогоплательщика.

Таким образом, наличие обстоятельств, указанных в подпункте 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ, само по себе не является основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, поскольку не образуют состава правонарушения.

Фактически налоговое правонарушение налогоплательщика выражается в невыполнении требований п. 9 ст. 167 НК РФ, обязывающей налогоплательщика в случае, если на 181-й день считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса, не собран, включить стоимость реализованных на экспорт товаров в налоговую базу, определив момент ее формирования с даты отгрузки товара, исчислить сумму налога на добавленную стоимость и уплатить его.

Невыполнение названных действий является неуплатой налога в результате занижения налоговой базы, неправомерного бездействия налогоплательщика, влекущих применение ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Таким образом, поскольку при подтверждении права Общества на применение ставки 0 процентов, ответственность, установленная ст. 122 НК РФ не подлежит применению, несоблюдение налогоплательщиком условий п. 4 ст. 81 НК РФ не образует состава налогового правонарушения.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежит отмене, а требования Общества - удовлетворению.

Руководствуясь ст. 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.01.2014 по делу N А56-58146/2013 в обжалуемой части отменить.

Признать недействительным Решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 8 от 12.03.2013 N 12-14/31Р в части привлечения ОАО "Центр судоремонта "Звездочка" к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 620 261 рубль.

Взыскать с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 8 в пользу ОАО "Центр судоремонта "Звездочка" (место нахождения: Архангельская обл., г. Северодвинск, проезд Машиностроителей, д. 12, ОГРН 1082902002677) расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в апелляционном суде в сумме 1000 рублей.

Возвратить ОАО "Центр судоремонта "Звездочка" (место нахождения: Архангельская обл., г. Северодвинск, проезд Машиностроителей, д. 12, ОГРН 1082902002677) из федерального бюджета излишне уплаченную по платежному поручению N 1316 от 24.02.2014 государственную пошлину в размере 1000 рублей.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

Л.П. Загараева В.А. Семиглазов