Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 29 мая 2014 г. N 09АП-15319/14

г. Москва

29 мая 2014 г.

Дело N А40-162475/13

Резолютивная часть постановления объявлена 26.05.2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 29.05.2014 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи В.Я. Голобородько

Судей Н.О. Окуловой, Е.А. Солоповой

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи И.С. Забабуриным

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ИФНС России N 3 по г.Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 28.02.2014 г. по делу N А40-162475/13

вынесенное судьей Я.Е. Шудашовой

по заявлению ООО "Мобил Ойл Лубрикантс"

к ИФНС России N 3 по г.Москве

о признании недействительным частично решения N 20-28/73/59 от13.06.2014

при участии в судебном заседании:

от заявителя -Нестеренко А.А. по дов. N 145-13-MOL от 31.10.2013

от заинтересованного лица - Кистанова О.А. п дов. N 06-22/14-07Д от 09.01.2014

УСТАНОВИЛ:

Заявитель обратился в Арбитражный суд г. Москвы с Заявлением о признании недействительным Решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Арбитражным судом г. Москвы по результатам рассмотрения Заявления было вынесено решение от 28.02.2014 г. по делу N А40-162475/13-91-593 о признании недействительным Решения налогового органа.

С решением суда не согласился налоговый орган, обратился с апелляционной жалобой, обращение с которой мотивирует тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст.266,268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на неё, оснований к отмене решения не усматривает.

Сотрудниками Инспекции ФНС России N 3 по г. Москве (далее - "Заинтересованное лицо") на основании решения заместителя начальника ИФНС России N 3 по г. Москве Чайко М.В. N 20-17/84/83 от 23.07.2012 г. была проведена выездная налоговая проверка Общества с ограниченной ответственностью "Мобил Ойл Лубрикантс" (далее -"Заявитель") по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за 2009-2011 гг.

По результатам выездной налоговой проверки Заинтересованным лицом было вынесено Решение N 20-28/73/59 от 13.06.2013 г. о привлечении Заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - "Решение") (Том 1 л.д. 51-67).

Согласно указанному Решению, Заявитель не уплатил (не полностью уплатил) налог на прибыль организаций за 2009-2011 гг. в сумме 14 033 229 руб. Расчет налоговых обязательств прилагается (Том 1 л.д. 68-142, Том 2 л. д. 1-2).

По результатам проверки Заинтересованное лицо предложило взыскать с Заявителя недоимку по налогу на прибыль организаций за 2009-2011 гг. в сумме 14 033 229 руб., привлечь Заявителя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ (далее - "НК РФ") в виде взыскания штрафа в размере 20% от суммы неуплаченного налога в размере 1810 737 руб.

Не согласившись с выводами, изложенными в Решении, Заявителем была подана апелляционная жалоба в Управление Федеральной налоговой службы (далее - "УФНС

России") Исх. N 46-07-13/МОЛ-Н от 03.07.2013 г. (Том 2 л.д. 3-14). Решением по апелляционной жалобе от N 21-19/083090 от 16.08.2013 г. (Том 2 л.д. 15-23) УФНС России частично отменило Решение, принятое Заинтересованным лицом.

Согласно п. 2 резолютивной части Решения по апелляционной жалобе Заинтересованное лицо произвело перерасчет сумм доначисленных обязательств в соответствии с Решением. Требованием N 1212 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 27.08.2013 г. (Том 2 л.д. 24-25) Заинтересованное лицо предложило взыскать с Заявителя недоимку по налогу на прибыль организаций за 2009-2011 гг. в сумме 12 001 174 руб., привлечь Заявителя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 20% от суммы неуплаченного налога в сумме 1 446 504 руб. Вместе с тем, перерасчет налоговых обязательств Заявителю предоставлен не был.

Не согласившись с выводами, изложенными в п. 1 Решения (стр. 1-3, 14-15 Решения, Том 1 л.д. 51-53, 64-65), связанными с доначислением налога на прибыль организаций за 2009-2011 гг. в сумме 12 001 174 руб., привлечением Заявителя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 20% от суммы неуплаченного налога в сумме 1 446 504 руб., Заявитель обратился в Арбитражный суд г. Москвы с Заявлением о признании недействительным Решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В Апелляционной жалобе Заинтересованным лицом указаны доводы, аналогичные приведенным в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции. Соответствующие доводы были исследованы Арбитражным судом г. Москвы в полном объеме и их оценка отражена в решении от 28.02.2014 г. по делу N А40-162475/13-91-593.

Вывод Заинтересованного лица о необоснованном включении в состав расходов затрат на рекламу в размере 60 005 870 руб. сверх нормативов, установленных п. 4 ст. 264 НК РФ, что привело к доначислению налога на прибыль организаций в сумме 12 001174 руб. (стр. 1-3, 14-15 Решения, Том 1 л.д. 51-53, 64-65)

Деятельность Заявителя по оказанию услуг иностранным компаниям группы "ЭксонМобил" в рамках Договоров обслуживания

Основной деятельностью Заявителя является оптовая торговля синтетическими моторными маслами и полусинтетическими смазочными материалами (далее -"Продукция" или "Продукты"). Согласно налоговым декларациям по налогу на прибыль организаций за период 2009-2011 гг. (Том 2 л.д. 26-74) доходы Заявителя от реализации составили 1 891 483 349 руб. за 2009 г., 2 014 385 342 руб. за 2010 г., 2 366 967 298 руб. за 2011 г.

В дополнение к основной деятельности в 2009-2011 гг. Заявителем были заключены договоры на оказание услуг с иностранными компаниями группы "ЭксонМобил" (далее -"Договоры обслуживания"):

Договор обслуживания между Заявителем и компанией ExxonMobil Lubricants & Specialties Europe от 31.01.2008 г. (Том 2 л.д. 75-102);

Договор обслуживания между Заявителем и компанией ExxonMobil Chemical Films Europe, Inc. от 31.01.2008 г. (Том 2 л.д. 103-124);

Договор обслуживания между Заявителем и компанией Mobil Oil Austria GmbH от 31.01.2008 г. (Том2л.д. 125-146);

Договор обслуживания между Заявителем и компанией ExxonMobil Chemical Belgium от 30.01.2008 г. (Том 3 л.д. 1-22).

В соответствии с преамбулами Договоров обслуживания иностранным компаниям группы "ЭксонМобил" требуется оказание определенных услуг на местах в целях поддержки продаж: в России. Для удовлетворения указанных потребностей Заявитель согласно ст. 3 Договоров обслуживания по запросу иностранных компаний группы "ЭксонМобил" оказывает или обеспечивает оказание услуг, перечисленных в Приложении А к Договорам обслуживания.

Так, согласно каждому из Приложений А к Договорам обслуживания Заявитель обязуется предоставить иностранным компаниям группы "ЭксонМобил" следующие услуги:

Продвижение Продуктов (включая дополнительные продукты) на существующих рынках и поиск новых рынков сбыта для указанных Продуктов.

Предоставление консультаций и иных услуг по рекламе.

Целью заключения Договоров обслуживания является предоставление услуг по организации на территории Российской Федерации рекламных кампаний продукции, производимой и реализуемой иностранными компаниями группы "ЭксонМобил".

В соответствии со ст. 4 Договоров обслуживания иностранные компании группы "ЭксонМобил" за оказание услуг выплачивают Заявителю сумму Оплаты, которая формируется на базе фактически понесенных затрат плюс надбавка 5%.

На основании вышеизложенного, расходы Заявителя за 2009-2011 гг., связанные с оказанием услуг по организации на территории Российской Федерации рекламных кампаний продукции, производимой и реализуемой иностранными компаниями группы "ЭксонМобил", в размере 60 005 870 руб. были включены Заявителем в стоимость услуг по Договорам обслуживания в полном объеме, что не оспаривается Заинтересованным лицом (стр. 15 Решения, Том 1 л.д. 65). Данный факт также нашел отражение в Апелляционной жалобе Заинтересованного лица.

Иными словами, расходам Заявителя, связанным с организацией рекламных кампаний продукции, производимой и реализуемой иностранными компаниями группы "ЭксонМобил", корреспондирует доход от оказания данных услуг и связанная с ним прибыль, с которой Заявителем уплачен налог на прибыль организаций.

Факт оказания Заявителем рекламных услуг в рамках Договоров обслуживания подтверждается счетами, выставленными за оказанные услуги, и актами об оказании услуг, которые были предоставлены Заинтересованному лицу в ходе выездной налоговой проверки.

Заинтересованным лицом также не оспаривается соответствие расходов Заявителя на оказание услуг иностранным компаниям группы "ЭксонМобил" требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, равно как и факт понесения Заявителем расходов, связанных с оказанием услуг в рамках Договоров обслуживания.

Между Заявителем и иностранными компаниями группы "ЭксонМобил", контрагентами по Договорам обслуживания отсутствует гражданско-правовой спор, связанный с исполнением Договоров обслуживания. Подтверждением надлежащего исполнения Договоров обслуживания является, в частности, Письмо от 12.07.2013 г., предоставленное Заявителю компанией ExxonMobil Lubricants & Specialties Europe, контрагентом Заявителя по одному из Договоров обслуживания (Том 3 л.д. 23-24). Стоимость услуг по Договорам обслуживания была оплачена контрагентами Заявителя в полном объеме, что не оспаривается Заинтересованным лицом.

В соответствии с НК РФ, а именно с пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, являются материальными расходами налогоплательщика.

П. 1 ст. 272 НК РФ определяет порядок признания расходов при методе начисления, в соответствии с которым расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

Учитывая изложенное, расходы Заявителя, связанные с организацией рекламных кампаний продукции, производимой и реализуемой иностранными компаниями группы "ЭксонМобил", подлежат признанию для целей налогообложения в полном объеме в составе материальных расходов (на основании пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ) при условии их соответствия положениям п. 1 ст. 252 НК РФ.

Расходы Заявителя на оказание услуг в рамках Договоров обслуживания в размере 60 005 870 руб. правомерно учтены Заявителем в составе затрат в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Цель организации рекламных кампаний в рамках Договоров обслуживания

Как следует из Решения, Заинтересованным лицом не оспаривается факт оказания Заявителем услуг по Договорам обслуживания с иностранными компаниями группы "ЭксонМобил". Более того, понесенные Заявителем расходы расцениваются Заинтересованным лицом как экономически обоснованные.

Вместе с тем, Заинтересованное лицо указывает "То обстоятельство, что расходы на приобретение сувенирной продукции налогоплательщик впоследствии включал в стоимость услуг, оказанных иностранным компания группы "ЭксонМобил", не имеет принципиального значения, поскольку указанная реклама выгодна, прежде всего, для налогоплательщика, кроме того, указанные затраты были учтены в составе расходов именно ООО "Мобил Ойл Лубрикантс".

Также нельзя согласиться с доводами Заинтересованного лица относительно того, что оспариваемые расходы направлены на привлечение внимания потенциальных покупателей к продукции Заявителя. Данное утверждение противоречит фактическим обстоятельствам и имеющимся документам по следующим основаниям.

80% продукции реализуется Заявителем стратегическим клиентам (официальным автомобильным дилерам) под их торговыми марками "Toyota", "Caterpillar", "Volvo" и "Lexus", которые используют продукцию Заявителя (в том числе, смазочные материалы) в рамках своей деятельности по обслуживанию клиентов.

Целью заключения Договоров обслуживания является предоставление услуг по организации на территории Российской Федерации рекламных кампаний продукции, производимой и реализуемой иностранными компаниями группы "ЭксонМобил", а не рекламирование собственных товаров.

В отличие от рыночного сегмента Заявителя иностранные компании группы "ЭксонМобил" ориентируются на рынок конечных потребителей, поскольку реализуют свою продукцию через независимых дистрибьюторов в розничные сети продаж (такие как Metro Cash & Carry) и для них экономически необходимо повысить узнаваемость продукции покупателями. Именно на эти цели направлены рекламные кампании, организуемые Заявителем в рамках исполнения своих обязательств по Договорам обслуживания.

Таким образом, деятельность Заявителя по проведению рекламных кампаний реализуемой им продукции была направлена исключительно на исполнение обязательств по Договорам обслуживания.

Заинтересованное лицо относит оспариваемые расходы Заявителя как к расходам на рекламу, так и к расходам на оказание услуг по Договорам обслуживания, поскольку не оспаривает их включение в стоимость услуг, оказанных иностранным компаниям группы "ЭксонМобил".

Заявитель отразил понесенные затраты как собственные расходы, связанные с оказанием услуг, в налоговых регистрах и налоговых декларациях по налогу на прибыль за тот отчетный период, в котором они произведены, правомерно квалифицировал их в качестве расходов на оказание услуг иностранным компаниям группы "ЭксонМобил" в рамках Договоров обслуживания,что соответствует выводам, сделанным судами в Постановлении Президиума ВАС РФ N 6029/10 от 23.11.2010 г. по делу N А40-78155/08-117-359, Постановлении Федерального арбитражного суда Московского Округа от 18.02.2013 г. по делу NА40-83540/12-116-180.

Исходя из деятельности Заявителя понесенные расходы связаны исключительно с исполнением Договоров обслуживания и не могут рассматриваться как расходы на рекламу, подлежащие включению в состав затрат в соответствии с пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.

В Решении Заинтересованным лицом указывается, что "в состав понесенных затрат входят расходы ООО "Мобил Ойл Лубрикантс", связанные с рекламой торговой марки "Mobil", в том числе нормируемые на основании положений, изложенных в п. 4 ст. 264 НК РФ".

С данными доводами нельзя согласиться, поскольку в соответствии с пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.

Исходя из системного толкования пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ и п. 4 ст. 264 НК РФ, нормированию подлежат расходы на рекламирование собственных (т.е. производимых и (или) реализуемых) товаров (работ, услуг), собственной деятельности или собственного товарного знака и знака обслуживания.

Таким образом, указанные положения ст. 264 НК РФ не распространяются на организации, предоставляющие услуги по рекламированию товаров (работ, услуг) заказчиков-рекламодателей, что подтверждается позицией Министерства Финансов РФ, изложенной в Письмах от 25.10.2011 г. N 03-03-06/1/688 и от 13.06.2012 г. N 03-03-06/1/306.

В Акте и Решении Заинтересованное лицо использует различные доводы для отказа в признании расходов для целей по налогу на прибыль. Так, в Акте указывается, что в период 2009-2011 гг. Заявитель нес затраты, связанные с рекламированием торговой марки "Mobil".

В Решении Заинтересованное лицо ссылается на то, что проверяемом периоде Заявитель занимался реализацией смазочных материалов ESSO, произведенных иностранными компаниями группы "ЭксонМобил", под различными товарными знаками и использовал на всех официальных документах товарный знак (логотип) "ЭксонМобил".

Таким образом, в Акте и Решении Заинтересованным лицом используются различные основания для отказа в признании Заявителем оспариваемых затрат в нарушение требования ст. 101 НК РФ

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Так, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Включение Заинтересованным лицом в Решение новых доводов, не отраженных в Акте, лишило Заявителя возможности представить объяснения относительно их содержания, чем нарушило его права на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки.

Данный подход подтверждается сложившейся судебной практикой, в частности, постановлением ФАС МО от 09.02.2010 г. N КА-А40/191-10 (по делу N А40-12621/09-76-42).

Таким образом, является необоснованной ссылка Заинтересованного лица на доводы, ранее не указанные в Акте.

Учитывая все вышеизложенное, а также тот факт, что вся сумма расходов, понесенных Заявителем в связи с оказанием услуг в рамках Договоров обслуживания, была включена в стоимость услуг и оплачена в полном объеме иностранными компаниями группы "ЭксонМобил", на основании положений НК РФ, является обоснованным включение таких расходов в полном объеме в состав затрат для целей налогообложения прибыли.

С учетом изложенных обстоятельств,решение суда отмене не подлежит.

На основании статьей Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 28.02.2014 г. по делу N А40-162475/13 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

В.Я.Голобородько

Судьи

Н.О.Окулова Е.А.Солопова