Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 18 июля 2014 г. N 09АП-21821/14

г. Москва

18 июля 2014 г.

Дело N А40-54040/13

Резолютивная часть постановления объявлена 14 июля 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 июля 2014 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Н.О. Окуловой

Судей Р.Г. Нагаева, Е.А. Солоповой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем А.В. Щетининым

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ОАО "РН Холдинг" на решение Арбитражного суда г. Москвы от 10.04.2014 г. по делу N А40-54040/13, принятое судьей О.Ю. Суставовой по заявлению ОАО "РН Холдинг" (ИНН: 7225004092; 626170, Тюменская область, село Уват, ул. Октябрьская, 60) (до изменения наименования - ОАО "ТНК-ВР Холдинг") к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (ИНН 7710305514; адрес: 129223, г. Москва, пр-т Мира, 194) о признании недействительным решения N 52-17-18/560р от 29.12.2012 о проведении повторной выездной налоговой проверки открытого акционерного общества "ТНК-ВР Холдинг"

при участии в судебном заседании:

от ОАО "РН Холдинг" - Суругин Д.Н. по дов. от 27.12.2013

от МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 - Кочкин А.С. по дов. N 54 от 14.11.2013, Князева О.Н. по дов. N 32 от 09.08.2013

УСТАНОВИЛ:

ОАО "ТНК ВР-Холдинг" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 29.12.2012 N 52-17-18/560р о проведении повторной выездной налоговой проверки.

Определением Арбитражного суда г. Москвы от 28.10.2013 судом была произведена замена заявителя - ОАО "ТНК-ВР Холдинг" на ОАО "РН Холдинг" в связи с решением собрания акционеров ОАО "ТНК-ВР Холдинг" от 27.06.2013 об утверждении новой редакции Устава общества, в соответствии с которым изменилось наименование общества.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 10.04.2014 в удовлетворении заявленных требований обществу отказано.

Не согласившись с решением суда, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, заявленные требования удовлетворить, указывая на то, что судом неправильно применены нормы материального права, не полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела.

Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст. ст. 266, ст. 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, уточненными налоговыми декларациями за июнь, август, декабрь 2009 года, представленными обществом 26.12.2011 в инспекцию, обществом предъявлены к возмещению суммы акциза, уплаченные им при ввозе подакцизных товаров на территорию Российской Федерации в размере 92 913 414 руб., в том числе: за июнь 2009 года - 29 164 968 руб., за август 2009 года - 229 068 руб., за декабрь 2009 года - 63 519 378 руб.

Инспекцией на основании решения заместителя начальника инспекции Бордуковой Е.Л. от 29.12.2012 N 52-17-18/560р (с изменениями, внесенными решением заместителя начальника инспекции Бордуковой Е.Л. от 06.05.2013 N 52-17-18/648р) проведена повторная выездная налоговая проверка ОАО "ТНК-BP Холдинг" в соответствии с подпунктом 2 пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее- НК РФ) в связи с представлением ОАО "ТНК-BP Холдинг" уточненных налоговых деклараций по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий, за июнь, август, декабрь 2009 года.

В апелляционной жалобе общество приводит доводы о том, что поскольку выездная налоговая проверка уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного (при условии ее проведения по тем же налогам и за тот же период) является повторной, на нее распространяется установленное абзацем 3 пункта 10 статьи 89 НК РФ ограничение периода проверки, не превышающего три календарных года, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

В случае вручения решения о проведении проверки в 2013 году инспекция теряет право на проведение проверки за 2009 год в связи с пропуском императивно установленного срока на ее проведение.

Данные доводы рассмотрены судом апелляционной инстанции и подлежат отклонению по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 10 статьи 89 НК РФ повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.

Абзацем 6 пункта 10 статьи 89 НК РФ предусмотрено, что повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя), в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

То есть, в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации с суммой налога к уменьшению налоговый орган не связан 3-х летним ограничительным сроком при установлении периода проведения повторной выездной налоговой проверки.

Иное толкование положений статьи 89 НК РФ означало бы наличие у налогоплательщика неконтролируемого права снижать налоговые обязательства вплоть до нуля путем подачи уточненной налоговой декларации на пределе окончания 3-хлетнего срока для проведения выездной налоговой проверки, что противоречило бы правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 16.03.2010 N 8163/09, согласно которой праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации должно корреспондировать и полномочие налогового органа на ее проверку.

Суд посчитал позицию общества о незаконности проведения данной проверки необоснованной в связи с отсутствием оснований для отмены решения о назначении повторной выездной налоговой проверки.

Согласно пункту 8 статьи 89 НК РФ в действующей редакции срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

Из изложенного следует, что датой начала проверки является день вынесения решения о проведении (назначении) проверки. В данном случае такой датой является - 29.12.2012.

Суд первой инстанции исследовал довод заявителя о необходимости вручения решения о проведении повторной выездной налоговой проверки налогоплательщику в календарном году его вынесения, а также о том, что в случае вручения решения о проведении проверки в 2013 году, инспекция теряет право на проведение проверки за 2009 год и обоснованно пришел к выводу о его несостоятельности.

До 2007 года срок выездной проверки начинал течь с момента фактического начала проверочных действий, что связано с нормой абзаца 2 статьи 89 НК РФ, в которой был предусмотрен срок проведения проверки, включавший время фактического нахождения проверяющих на территории налогоплательщика. В настоящее время в НК РФ такое указание отсутствует.

При этом обязанности вручать решение о проведении проверки в году, в котором соответствующее решение вынесено, а также пресекательные сроки по инициированию выездной налоговой проверки после подачи уточненной налоговой декларации законодательно не установлены.

Вручение решения о назначении повторной выездной налоговой проверки позднее дня его вынесения не является существенным нарушением, способным повлиять на выводы налогового органа, изложенные в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, либо каким-либо образом способствовать принятию неправомерного решения по результатам проведенной повторной выездной налоговой проверки.

Более того, судом первой инстанции сделан вывод, согласно которому, так как решение о проведении повторной выездной налоговой проверки вынесено в 2012 году, инспекцией не нарушены пределы трехлетнего срока на глубину проверки.

В рассматриваемом случае, год вынесения решения - 2012 год, что позволяет налогового органу проверять 2011 год, 2010 год и 2009 год.

Абзац 6 пункта 10 статьи 89 НК РФ содержит специальные положения, которые распространяют свое действие при подаче налогоплательщиком уточненной налоговой декларации с суммой налога к уменьшению.

Приведенная заявителем трактовка положений НК РФ приводит к ограничению прав налогового органа на проведение проверки деклараций в отношении сумм, которые раньше налогоплательщиком не включались в налоговую базу по первоначальной налоговой декларации, что свидетельствует о нарушении принципа соблюдения баланса частных и публичных интересов.

Учитывая, что судом первой инстанции установлено, что спорное решение о проведении повторной выездной налоговой проверки датировано 2012 годом, т.е. налоговый орган, в любом случае имеет право проверять 2009 год, доводы заявителя о наличии ограничительного периода, который налоговый орган уполномочен проверять, сводятся к теоретическим рассуждениям, не имеющим отношения к рассматриваемому спору.

Ссылка налогоплательщика на Постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" не может приниматься во внимание.

В пункте 27 данного постановления не рассматривался вопрос проверяемого периода в случае представления уточненной налоговой декларации с суммой налога к уменьшению.

В связи с тем, что указанное постановление принято ранее даты внесения изменений в статью 89 НК РФ, разъяснения Пленума ВАС РФ не могут быть актуальны для абзаца 6 пункта 10 статьи 89 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ, в связи с чем в рассматриваемом случае применению подлежат исключительно положения нормативно-правового акта.

Ссылка заявителя на Определение Конституционного Суда РФ от 08.11.2005 N 438 - 0, в котором Конституционный Суд РФ указал на запретность повторности выездной налоговой проверки в течение определенного периода, вне зависимости от статуса налогового органа, проводившего первоначальную налоговую проверку, и предельные сроки глубины налоговой проверки, не учитывает, что указанная позиция Конституционного Суда РФ изложена в отношении пункта 2 статьи 89 НК РФ, а не в отношении абзаца 6 пункта 10 статьи 89 НК РФ. К тому же, в определении от 08.11.2005 N 438-0 не могла быть рассмотрена редакция НК РФ, введенная в действие Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

Принимая во внимание, что абзац 6 пункта 10 статьи 89 НК РФ прямо предусматривает проверку того периода, за который лицо представило уточненную налоговую декларацию, не связывая проверяемый период ни с датой вынесения решения о назначении повторной выездной проверки, ни с датой представления декларации в налоговый орган, ни с датой проведения контрольных мероприятий, основания для отмены решения о проведении повторной выездной налоговой проверки отсутствуют.

Доводы общества, согласно которым оно подвергает сомнению факт вынесения оспариваемого решения, заявитель не обосновывает и документально не подтверждает.

Ссылка налогоплательщика на нарушение инспекцией Типовой инструкции не может приниматься во внимание, так как нарушение налоговым органом внутреннего регламента не может служить основанием для признания решения недействительным.

Инспекцией в материалы дела представлены доказательства, которые подтверждают факт того, что решения, касающиеся проведения налоговых проверок, подлежат регистрации в порядке, отличном от порядка, предусмотренного для обычной корреспонденцией.

Как указывает налоговый орган, оспариваемое решение о проведении повторной выездной налоговой проверки на 29.12.2012 (дату внесения решения в информационный ресурс) уже было утверждено заместителем начальника МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1, при этом согласно Приказу ФНС РФ от 29.01.2008 N ММ-3-06/27@ номер решения формируется автоматически.

Довод общества о том, что в данной программе возможно производить корректировки не опровергает присвоение оспариваемому решению автономера документа - 560, под которым и было зарегистрировано спорное решение.

Утверждение заявителя о том, что инспекция присвоила решению предложенный для сохранения автономер, а не порядковый номер зарегистрированных в блоке решения на проведение повторной выездной проверки, не подтверждает позицию заявителя о том, что спорное решение вынесено не 29.12.2012.

По мнению заявителя, у инспекции отсутствовали основания для невручения оспариваемого решения о проведении повторной выездной налоговой проверки в период с 29.12.2012 по 14.02.2013 (включительно, за исключением выходных и праздничных дней).

Между тем, в данной ситуации возможность вручения налоговым органом спорного решения ранее 15.02.2013 не может расцениваться как процессуальные основания для признания решения от 29.12.2012 N 52-17-18/560р о проведении повторной выездной налоговой проверки, принятого Акта проверки и вынесенного по результатам рассмотрения материалов проверки и письменных возражений налогоплательщика решения, недействительными.

Общество указывает, что решение могло бы быть, например, вручено ему 16.01.2013 и 17.01.2013. То есть можно предположить, что, по мнению общества, в таком случае отсутствовали бы какие либо процессуальные нарушения со стороны Инспекции. Вместе с тем даты возможного (например, 16.01.2013) и реального (15.02.2013) вручения Решения от 29.12.2012 N 52-17-18/560р о проведении повторной выездной налоговой проверки с процессуальной точки зрения ничем не отличаются (не влияют на течение процессуальных сроков).

Вручение данного решения в любую из указанных дат нельзя расценивать как основание для отмены этого решения при условии, что такое вручение (действия налогового органа до момента вручения решения) не повлекло ущемление прав проверяемого лица; не лишает его возможности представлять налоговому органу пояснения по исчислению и уплате налогов; не приводит к принятию неправомерного акта и решения по результатам проверки.

В рассматриваемой ситуации общество 15.02.2013 (более чем за 3 месяца до окончания проверки) было уведомлено о назначении повторной выездной налоговой проверки Решением от 29.12.2012 N 52-17-18/560р. При этом уведомление налогоплательщика 15.02.2013 не привело к ущемлению его прав, не лишило проверяемое лицо возможности представлять налоговому органу пояснения по исчислению и уплате налогов, не привело к принятию неправомерного акта и решения по результатам проверки. Общество (его представители) получило на руки справку о проведенной налоговой проверке от 22.05.2013 и акт повторной выездной налоговой проверки от 23.05.2013 N 52-17-18/1031а, а также реализовало право на представление возражений по акту проверки (возражения от 14.06.2013 б/н) и участие в рассмотрении материалов проверки, что подтверждается протоколом от 19.06.2013 N 56.

Соответственно, в данном случае какое-либо ущемление его прав не произошло.

Поздняя дата вручения решения о проведении повторной выездной налоговой проверки не свидетельствует о вынесении решения налоговым органом в иную дату (не 29.12.2012).

Заявитель указывает на то, что фактически налоговая проверка продолжалась всего 4 дня: 15.02.13 налогоплательщику было вручено решение о проведении выездной налоговой проверки, 18.02.13 вынесено решение о приостановлении проведения выездной налоговой проверки, 20.05.13 вынесено решение о возобновлении проведения выездной налоговой проверки, 22.05.13 составлена справка о проведении выездной налоговой проверки, что, по его мнению, свидетельствует о факте проведения повторной выездной налоговой проверки за 2009 год только в 2013 году, то есть за пределами ограничивающего трехлетнего срока на глубину проверки, что свидетельствует о нарушении инспекцией норм пункта 3 статьи 89 НК РФ.

Указанный довод заявителя не имеет правового значения, поскольку НК РФ не предусматривает проведение контрольных мероприятий исключительно в году, в котором было вынесено решение о проведении проверки.

Факт нахождения одного из лиц, проводивших проверку, на момент вручения акта, в отпуске, также как и закрепление за одним должностным лицом нескольких проверок, не свидетельствует о том, что в отношении проверяемого лица не проводились какие-либо действия.

Как правильно отмечено налоговым органом, суть выездной налоговой проверки заключается не в самом факте нахождения проверяющих на территории налогоплательщика, а в глубоком анализе обстоятельств, связанных с исчислением и уплатой налогоплательщиком налогов, с истребованием в случае необходимости документов (информации, пояснений) у налогоплательщика, третьих лиц и государственных органов.

В данном случае не имеется оснований для утверждения об отсутствии фактических действий инспекции по проведению повторной выездной налоговой проверки.

Ссылка заявителя на положения пункта 1 статьи 89 НК РФ несостоятельна, поскольку указанная норма НК РФ не возлагает на налоговый орган обязанность проводить выездную налоговую проверку исключительно на территории налогоплательщика. Кроме того, заявитель не поясняет, каким образом данное обстоятельство нарушает его права и законные интересы.

Довод заявителя о том, что предмет проверки был определен только 06.05.2013, не может быть принят во внимание, поскольку в решении от 29.12.2012 уже изначально данный предмет быт определен. Согласно пункту 1 оспариваемого решения предмет проверки - правильность исчисления и своевременности уплаты акцизов на подакцизные товары, за исключением табачных изделий, за налоговые периоды: июнь, август, декабрь 2009 года.

В решении о проведении повторной выездной налоговой проверки от 29.12.2012 N 52-17-18/560р содержалась описка (опечатка). Вместо надлежащей даты представления в налоговый орган спорных деклараций 26.12.2011 ошибочно была указана дата 26.12.2012.

Инспекция решением от 06.05.2012 N 25-17-18/648р о внесении изменений в решение о проведении повторной выездной налоговой проверки внесла необходимые исправления в спорное решение.

Довод общества о незаконности проведения проверки до внесения соответствующих изменений несостоятелен, так как иных уточненных деклараций по акцизам на подакцизный товар, за исключением табачных изделий за июнь, август и декабрь 2009 года налогоплательщиком не подавалось, и, соответственно, налоговым органом не проверялось.

Согласно акту выездной налоговой проверки от 23.05.2013 N 52-17-18/1031а проверялись налоговые периоды, соответствующие налоговым периодам, за которые поданы налоговые декларации по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий, то есть июнь, август и декабрь 2009 года обязательства общества по уплате иных налогов, за другие налоговые периоды налоговым органом в рамках повторной выездной налоговой проверки не анализировались.

Следует признать обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что вручение решения о назначении повторной выездной налоговой проверки позднее дня его вынесения не является существенным нарушением, способным повлиять на выводы налогового органа, изложенные в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо каким-либо образом способствовать принятию неправомерного решения по результатам проведенной повторной выездной налоговой проверки.

При наличии указанных обстоятельств оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения требований заявителя не установлено.

Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.

Нормы материального права были правильно применены судом. Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, проверкой не установлено.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Расходы по госпошлине по апелляционной жалобе распределяются в соответствии со ст. 110 АПК РФ и относятся на заявителя.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 10.04.2014 г. по делу N А40-54040/13 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Н.О. Окулова

Судьи

Е.А. Солопова Р.Г. Нагаев