Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 28 июля 2014 г. N 04АП-362/13 (ключевые темы: выездная налоговая проверка - налоговая декларация - расчетный метод - ЕСН - профессиональный налоговый вычет)

Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 28 июля 2014 г. N 04АП-362/13

г. Чита

28 июля 2014 г.

Дело N А19-21675/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 17 июля 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 июля 2014 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Ячменёва Г.Г.,

судей Желтоухова Е.В., Ткаченко Э.В.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Малановой А.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Терентьева Эдуарда Викторовича на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 27 февраля 2014 года по делу N А19-21675/2012, по заявлению индивидуального предпринимателя Терентьева Эдуарда Викторовича (ОГРНИП 308380208800010, ИНН 380200034052) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Иркутской области (ОГРН 1043800734450, ИНН 3802009941, место нахождения: Иркутская область, г. Бодайбо, ул. Лесная, д. 64) о признании недействительным (частично) решения от 21 июня 2012 года N 04-22/06187 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

(суд первой инстанции: Луньков М.В.)

при участии в судебном заседании представителей лиц, участвующих в деле:

от предпринимателя Терентьева Э.В.: Тетюков Константин Викторович, доверенность от 27 января 2014 года;

от налогового органа: Толмачева Марина Сергеевна, главный государственный налоговый инспектор правового отдела, доверенность от 24 июня 2014 года N СА-07-54,

и установил:

Индивидуальный предприниматель Терентьев Эдуард Викторович (далее - Терентьев Э.В., предприниматель) обратился в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Иркутской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 21 июня 2012 года N 04-22/06187 в части:

- привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) в виде штрафа за неуплату налога на доходы физических лиц в размере 1 152 609,66 руб.; налога на добавленную стоимость в размере 1 629 104,77 руб.; единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 113 492,81 руб.; единого социального налога, зачисляемого в федеральный фонд обязательного медицинского страхования, в размере 1500,8 руб.; единого социального налога, зачисляемого в территориальный фонд обязательного медицинского страхования, в размере 2 556,4 руб. (пункт 1);

- начисления пени по единому социальному налогу, зачисляемому в территориальный фонд обязательного медицинского страхования, в сумме 3 100,45 руб.; по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 136 424,38 руб.; по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный фонд обязательного медицинского страхования в сумме 1 823,06 руб.; по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 046 227,01 руб.; по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 849 071,47 руб. (пункт 2);

- предложения уплатить недоимку по единому социальному налогу, зачисляемому в территориальный фонд обязательного медицинского страхования, в сумме 12 782 руб.; по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 567 464,04 руб.; по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный фонд обязательного медицинского страхования, в сумме 7 504 руб.; по налогу на доходы физических лиц в сумме 5 763 048,29 руб.; по налогу на добавленную стоимость в сумме 10 785 233,25 руб. (подпункт 3.1 пункта 3);

- предложения уплатить штрафы и пени по соответствующим налогам (подпункты 3.2-3.3 пункта 3).

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 4 апреля 2013 года заявленные предпринимателем требования удовлетворены, решение налогового органа признано недействительным в оспариваемой части.

Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 16 июля 2013 года названное решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 19 ноября 2013 года решение Арбитражного суда Иркутской области от 4 апреля 2013 года и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 16 июля 2013 года отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Отменяя названные судебные акты, суд кассационной инстанции исходил из того, что, несмотря на ссылки в оспариваемом решении о применении подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, расчетный метод налоговым органом фактически не применялся, исчисление дополнительного дохода, подлежащего налогообложению по общей системе, производилось на основании сведений из расчетных счетов предпринимателя и полученных в ходе мероприятий налогового контроля первичных учетных документов контрагентов предпринимателя. По мнению суда кассационной инстанции, давая оценку законности применения инспекцией расчетного метода, суды не приняли во внимание фактические обстоятельства выявленных налоговым органом допущенных Терентьевым Э.В. налоговых правонарушений. При этом суд кассационной инстанции указал, что правильность расчета сумм доначисленных налогов, пеней и налоговых санкций судами не проверялась.

По результатам повторного рассмотрения дела решением Арбитражного суда Иркутской области от 27 февраля 2014 года заявленные Терентьевым Э.В. требования удовлетворены частично. Суд первой инстанции признал недействительным решение инспекции от 21 июня 2012 года N 04-22/06187 в части привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса в виде штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 27 369,77 руб. (пункт 1); предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 161 084,25 руб. (подпункт 3.1 пункта 3); предложения уплатить штраф, указанный в пункте 1 решения, по налогу на добавленную стоимость в сумме 27 369,77 руб. (подпункт 3.2 пункта 3).

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Терентьев Э.В. обжаловал его в апелляционном порядке. Заявитель апелляционной жалобы ставит вопрос об отмене решения суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права.

Предприниматель, в частности, указывает, что выводы налогового органа о неполном учете объектов налогообложения и сокрытии выручки построены исключительно на предположениях, так как отсутствие первичных бухгалтерских документов, регистров бухгалтерского учета, в том числе книг учета доходов и расходов и хозяйственных операций, книг учета входящих и исходящих счетов-фактур не позволяет с достаточной достоверностью сделать вывод об учтенных и неучтенных операциях и видах деятельности в проверяемых периодах.

По мнению предпринимателя, непредставление налоговому органу документов, подтверждающих сумму полученных доходов и произведенных расходов, в силу подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса обязывает налоговый орган рассчитать такую сумму расчетным путем и определить размер налоговых обязательств предпринимателя исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении налогового органа, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков, чего в рассматриваемом случае сделано не было.

В письменном отзыве от 30 мая 2014 года N 07-23/04438 на апелляционную жалобу инспекция выражает согласие с решением суда первой инстанции и просит оставить его без изменения.

В связи с нахождением судьи Басаева Д.В. в очередном отпуске, определением заместителя председателя Четвёртого арбитражного апелляционного суда от 16 июля 2014 года судья Басаев Д.В. заменен на судью Желтоухова Е.В., в связи с чем рассмотрение апелляционной жалобы проведено с самого начала.

Апелляционная жалоба Терентьева Э.В. рассматривается по правилам главы 34 АПК Российской Федерации.

Согласно части 5 статьи 268 АПК Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

В пункте 25 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 мая 2009 года N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" указано, что при применении части 5 статьи 268 АПК Российской Федерации необходимо иметь в виду следующее: если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 4 части 2 статьи 260 АПК Российской Федерации в апелляционной жалобе должны быть указаны, среди прочего, требования лица, подающего жалобу.

Из содержания апелляционной жалобы предпринимателя следует, что решение суда первой инстанции обжалуется им в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

Данное обстоятельство было подтверждено суду апелляционной инстанции представителем Терентьева Э.В. в ходе судебного заседания.

В судебном заседании представитель налогового органа не возражала относительно проверки законности и обоснованности решения суда первой инстанции только в обжалуемой предпринимателем части.

Более того, в своем отзыве на апелляционную жалобу инспекция выражает согласие с решением суда первой инстанции, в том числе и относительно удовлетворения заявленных предпринимателем требований о признании частично недействительным решения инспекции от 21 июня 2012 года N 04-22/06187, что подтвердила суду апелляционной инстанции представитель налогового органа.

Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции проверяется судом апелляционной инстанции только в обжалуемой предпринимателем части (об отказе в удовлетворении заявленных им требований). В остальной части законность и обоснованность решения суда первой инстанции не проверяется.

Суд апелляционной инстанции, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей предпринимателя и налогового органа, изучив материалы дела, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Терентьев Э.В. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 28 марта 2008 года, ему присвоен основной государственный регистрационный номер индивидуального предпринимателя 308380208800010 (т. 1, л.д. 18).

На основании решения N 11 от 6 сентября 2011 года (т. 24, л.д. 9-10) проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления полноты и своевременности перечисления в бюджет налогов и сборов за период с 1 января 2008 года по 31 декабря 2010 года.

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки N 04-22/8 от 10 апреля 2012 года (т. 1, л.д. 22-27, т. 26, л.д. 1-181).

Решением инспекции от 21 июня 2012 года N 04-22/06187 предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, за неуплату налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц и единого социального налога в виде штрафа в общей сумме 2 907 331,73 руб. (т. 27, л.д. 1-175).

Этим же решением предпринимателю предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу в общей сумме 17 176 368,58 руб. и пени за несвоевременную уплату этих налогов в общей сумме 4 038 507,27 руб., а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Указанное решение инспекции было обжаловано Терентьевым Э.В. в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области, решением которого от 10 сентября 2012 N 26-17/015226@ жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения (т. 1, л.д. 32-39, т. 24, л.д. 72-79).

Не согласившись с решением налогового органа от 21 июня 2012 года N 04-22/06187 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, Терентьев Э.В. оспорил его в судебном порядке.

Суд апелляционной инстанции считает обжалуемый судебный акт не подлежащим отмене ввиду следующего.

В силу статьи 57 Конституции Российской Федерации и пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Налогового кодекса объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса, то есть 13 процентов, база по налогу на доходы физических лиц определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса (пункт 3 статьи 210 Налогового кодекса).

Согласно статье 221, пункту 1 статьи 227 Налогового кодекса при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 Налогового кодекса индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов.

При этом указанные расходы принимаются к вычету в составе затрат, принимаемых к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, в соответствии с соответствующими статьями главы "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам (организации, индивидуальные предприниматели, физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями).

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса установлено, что плательщиками единого социального налога признаются индивидуальные предприниматели и адвокаты.

Если налогоплательщик одновременно относится к нескольким категориям налогоплательщиков, указанным в подпунктах 1 и 2 пункта 1 указанной статьи, он исчисляет и уплачивает налог по каждому основанию (пункт 2 статьи 235 Налогового кодекса).

Согласно пункту 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база индивидуальных предпринимателей, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения, определяется в порядке, аналогичном порядку определения затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса. Состав и порядок признания расходов для целей налогообложения установлены в статье 252 Налогового кодекса.

В соответствии с абзацем 4 пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Как следует из оспариваемого решения, при доначислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога, налога на добавленную стоимость за 2008 - 2010 годы, начислении пени и привлечении к налоговой ответственности за неуплату данных налогов налоговый орган исходил из следующих обстоятельств.

В связи с непредставлением предпринимателем Терентьевым Э.В. документов, затребованных налоговым органом и подтверждающих размер профессиональных налоговых вычетов, при проведении выездной налоговой проверки инспекцией исследованы документы, представленные предпринимателем в 2008-2010 годах в ходе проведения камеральных налоговых проверок (налоговые декларации), а также документы, истребованные у иных лиц, располагающих информацией о деятельности предпринимателя и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

На основании выписок о движении денежных средств по расчетным счетам предпринимателя Терентьева Э.В. налоговым органом был установлен круг поставщиков товаров (работ, услуг) в период осуществления деятельности 2008-2010 годы (ОАО "Бурятнефтепродукт", ООО БТОГ "Негоциант", ООО "ТД СибКарТрейд", Территориальное агентство лесного хозяйства Иркутской области по Бодайбинскому лесничеству, ЗАО "Рифт", ООО "Каскад" и другие).

Налоговым органом в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса были направлены поручения об истребовании документов (информации), а также выставлены требования о предоставлении документов всем контрагентам предпринимателя Терентьева Э.В., информация о которых имелась в налоговом органе на момент проведения проверки, в целях подтверждения сумм полученных доходов и произведенных расходов, учитываемых при исчислении налогов.

Из оспариваемого решения следует, что в проверяемый период предприниматель Терентьев Э.В. в налоговых декларациях по налогу на доходы физических лиц, единому налогу на вмененный доход и единому социальному налогу, представленных в налоговый орган за 2008-2010 годы, отражал доход от осуществления следующих видов деятельности:

- оказание услуг общественного питания через объекты организации общественного питания, имеющие залы обслуживания посетителей;

- оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов;

- розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы;

- оказание услуг по содержанию жилого дома и вывозу ТБО (твердых бытовых отходов);

- оптовая торговля топливом;

- аренда дробильного комплекса.

Предприниматель Терентьев Э.В. к полученным доходам от осуществления предпринимательской деятельности применял следующие виды налогообложения:

- единый налог на вмененный доход: к доходу, полученному от деятельности оказания услуг общественного питания через объекты организации общественного питания, имеющие залы обслуживания посетителей; от розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы; от оказания автотранспортных услуг по перевозке грузов;

- общую систему налогообложения - к доходу, полученному от оказания услуг по содержанию дома и вывозу твердых бытовых отходов; от оптовой торговли топливом, аренды дробильного комплекса.

Кроме этого, из оспариваемого решения следует, что инспекцией в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что предприниматель Терентьев Э.В. в 2008-2010 годах осуществлял закуп, заготовку, переработку древесины и оптовую реализацию пиломатериалов собственного производства.

При этом доходы от указанного вида деятельности не учитывались предпринимателем при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за 2008-2010 годы, по единому социальному налогу за 2008-2009 годы, по налогу на добавленную стоимость за налоговые периоды 2008-2010 годов.

В оспариваемом решении указано, что по результатам выездной налоговой проверки сумма документально подтвержденных расходов установлена инспекцией в следующих размерах: за 2008 год - 2 441 884 рублей, за 2009 год - 7 845 885 рублей, за 2010 год - 5 376 152 рублей.

Данные суммы учтены при доначислении Терентьеву Э.В. налога на доходы физических лиц за проверяемые периоды, поскольку превысили размер профессионального налогового вычета, предусмотренного пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса (20%).

В налоговых декларациях по единому социальному налогу за 2008-2009 годы предприниматель Терентьев Э.В. отразил расходы в суммах 6 948 534 рублей за 2008 год, 7 186 174 рублей - за 2009 год. По результатам выездной налоговой проверки расходы определены налоговым органом в следующих размерах: за 2008 год - 2 441 884 рублей, за 2009 год - 7 845 885 рублей.

Указанные суммы расходов определены налоговым органом на основании имеющихся у него документов и информации о налогоплательщике (предпринимателе).

При доначислении налогов предпринимателю Терентьеву Э.В. инспекция использовала, в частности, сведения, предоставленные банками о движении денежных средств по расчетным счетам налогоплательщика и документами представленными контрагентами налогоплательщика в результате проведенных встречных проверок.

Так, из оспариваемого решения следует, что налоговый орган анализировал данные по 58 контрагентам предпринимателя: ОАО "Высочайший", ООО "СеверСтрой", ЗАО "Витимэнерго", ООО "Плюс Строй", ЗАО "Севзото", ООО "КатСпецСервис", ООО ЗРК "Грен-Стар", ООО "ЛЗРК", ЗАО "Мамаканская ГЭС", ЗАО ЗДК "Лензолото", ООО "Артель старателей "Лена", ЗАО "Артель старателей "Витим", ООО "Копыловский", ООО "Спецмонтаж", ООО "ЛенРэм", ООО "Друза", ОАО "Первенец", ООО "Новый Угахан", ЗАО "Дальняя Тайга", ЗАО "Маракан", ООО "Прогресс-М", МУП "Тепловодоканал", ЗАО "Сибирская геологическая компания", ООО "Артель старателей "Иркутская", ООО "Угахан", ООО БТОК "Негоциант", ООО "Технолог", ООО Центр проектной продукции "Лензолотопроект", ООО "БЭК", МУП "Мясной Двор", ООО "Верхнее Бодайбо", ООО "Ленгео", ЗАО ГРК "Сухой Лог", ООО "Нечера-К", ООО "Выбор-плюс", ЗАО "Ленсиб", ФГУНПГП "Иркутскгеофизика", МУП "Тепловодоснабжение п. Перевоз", ЗАО "Ресурс", МЛПУ ЦРБ. ООО "Строймонолит", ОАО "Дорожная служба Иркутской области", ООО "Феникс", ООО "ТехСнабСервис", ООО "Электроснаб", ООО "Верхнеленское Речное Пароходство", Муниципальное учреждение "Управление культуры г. Бодайбо", ООО "Тесла", ООО "Север-Автодор", Местная религиозная организация православный Приход храма Христорождественского г. Бодайбо Иркутской области, Областное государственное бюджетное учреждение социального обслуживания "Бодайбинский дом-интернат для престарелых и инвалидов", индивидуальные предприниматели Горев А.Г., Тухватуллин Г.Н., Вахрушева Е.А., Львов М.А., Мануйлов В.Н., Мутовина Т.К. и Анисовец Л.А.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что налоговый орган исчислял налог на добавленную стоимость за 2008-2010 годы путем восстановления данных бухгалтерского и налогового учета предпринимателя с использованием данных, представленных его контрагентами в процессе встречных проверок.

Выводы суда первой инстанции об обоснованности произведенных налоговым органом подобным образом доначислений являются правильными.

На основании подпункта 3 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги, вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Пунктом 1 статьи 45 Налогового кодекса установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54 Налогового кодекса индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

В случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, налоговые органы исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе имеющихся у них данных (пункт 5 статьи 54 Налогового кодекса).

На основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Определение налогового обязательства расчетным методом, как не предполагающее его осуществление на произвольных основаниях, направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, а также на обеспечение безусловного выполнения всеми налогоплательщиками конституционной обязанности по уплате налогов (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 23 апреля 2013 года N 488-О).

В пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 июля 2013 года N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что при определении налоговым органом на основании данной нормы сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Применительно к налогу на добавленную стоимость пунктом 7 статьи 166 Налогового кодекса конкретизировано, в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы этого налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

При этом в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 9 марта 2011 года N 14473/10 разъяснено, что законодатель предусмотрел возможность исчисления расчетным путем налога на добавленную стоимость, причитающегося к уплате по операциям, подлежащим налогообложению у налогоплательщика. Поскольку сумма налоговых вычетов не влияет на определение налоговой базы по указанному налогу положение пункта 7 названной статьи Налогового кодекса в отношении налоговых вычетов не применимо.

В постановлении Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 19 ноября 2013 года по настоящему делу указано, что из оспариваемого решения налогового органа, несмотря на ссылки о применении подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, следует, что расчетный метод инспекцией фактически не применялся; исчисление дополнительного дохода, подлежащего налогообложению по общей системе, производилось на основании сведений из расчетных счетов предпринимателя и полученных в ходе мероприятий налогового контроля первичных учетных документов контрагентов налогоплательщика.

На основании анализа движения денежных средств по расчетным счетам предпринимателя и представленных контрагентами документов инспекцией была определена сумма полученного предпринимателем и фактически сокрытого дохода от деятельности по реализации пиломатериала.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что в налоговых декларациях по налогу на доходы физических лиц предпринимателем отражен доход от осуществляемых видов деятельности: услуги по содержанию жилого дома и вывозу твердых бытовых отходов, оптовая торговля топливом, сдача в аренду имущества. При проверке правильности и полноты отражения этих доходов налоговой инспекцией нарушений не установлено (стр. 112 решения инспекции).

Налоговым органом в ходе налоговой проверки также установлено, что доход от реализации лесоматериалов собственного производства в налоговых декларациях за 2008-2010 годы не отражен (стр. 116 решения инспекции). Из акта выездной налоговой проверки следует, что данный вид деятельности предпринимателем в налоговом органе не зарегистрирован (т. 26, л.д. 115).

Из оспариваемого решения инспекции усматривается, что предпринимателем не представлены документы, подтверждающие расходы по всем видам деятельности. В этой связи инспекцией при исчислении налога на доходы физических лиц осуществлен расчет профессионального вычета в размере 20 процентов от суммы установленного дохода в соответствии с абзацем 4 пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса.

Вместе с тем, в ходе проверки инспекцией получены документы, подтверждающие расходы, связанные с приобретением нефтепродуктов, лесоделян, леса, амортизационные отчисления, которые превысили сумму исчисленного в соответствии с абзацем 4 пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса профессионального вычета в размере 20 процентов от всего выявленного дохода. В этой связи инспекцией при доначислении и предложении к уплате предпринимателю налога на доходы физических лиц и единого социального налога были учтены фактически подтвержденные расходы.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией была увеличена налогооблагаемая база (ставка 18%) на доходы, полученные предпринимателем от оптовой реализации пиломатериалов собственного производства (данный вид деятельности предпринимателем не декларировался и не отражался и при исчислении налога на добавленную стоимость). Поскольку Терентьев Э.В. не представил документы, предусмотренные статьями 171-172 Налогового кодекса в подтверждение налоговых вычетов, то вычеты по налогу на добавленную стоимость, отраженные в налоговых декларациях по этому налогу за 2008-2010 годы, документально не подтверждены и, соответственно, налоговый органом не применены. В связи с тем, что цена товара в счетах-фактурах, выставленных предпринимателем Терентьевым Э.В. своим контрагентам, указана без учета налога на добавленную стоимость, инспекция к цене товара, указанной в счетах-фактурах, доначислила налог на добавленную стоимость сверх стоимости товара.

Довод представителя предпринимателя Тетюкова К.В. о том, что налог на добавленную стоимость был включен Терентьевым Э.В. в цену товара и в счетах-фактурах, выставленных предпринимателем своим контрагентам, цена товара указана с учетом налога на добавленную стоимость, был предметом оценки суда первой инстанции и не нашел своего подтверждения. В частности, судом первой инстанции по результатам исследования имеющихся в материалах дела доказательств было установлено, что выставленные предпринимателем Терентьевым Э.В. своим контрагентам счета-фактуры в проставлен прочерк.

Поскольку в счетах-фактурах, выставленных предпринимателем, цена товара была указана без учета налога на добавленную стоимость и данное обстоятельство не опровергнуто предпринимателем, равно как не представлено им документов, подтверждающих налоговые вычеты, то налоговый орган обоснованно доначислил данный налог по ставке 18% сверх цены товара, указанной в договорах и в счетах-фактурах, и правомерно отказал в применении налоговых вычетов по этому налогу.

Иных правил в подобной ситуации ни глава 21 Налогового кодекса, ни постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30 мая 2014 года N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", не предусматривают.

Выполняя указания суда кассационной инстанции, судом апелляционной инстанции проверена правильность расчетов сумм доначисленных налогов, пеней и налоговых санкций.

Проанализировав содержащиеся в оспариваемом решении инспекции расчеты налога на доходы физических лиц (страницы 112, 116, 117, 141 и 142 решения), единого социального налога (страницы 144, 147 и 148 решения) и налога на добавленную стоимость (страницы 149, 150, 153, 154, 155. 156 и 157 решения), а также сопоставив их с имеющимися в материалах дела доказательствами (в том числе налоговыми декларациями, первичными документами, счетами-фактурами), суд апелляционной инстанции не установил неправильного определения инспекцией суммовых показателей действительных налоговых обязательств предпринимателя.

В соответствии с правовой позицией, выраженной в информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21 июня 1999 года N 42 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога", при рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных расходов.

Однако предприниматель (в том числе и в апелляционной жалобе) не приводит аргументированные и документально подтвержденные доводы о несогласии с суммой вмененного ему дохода и установленными суммами расходов.

Не соглашаясь с позицией суда кассационной инстанции о фактическом неприменении инспекцией расчетного метода определения налоговых обязательств и настаивая на том, что инспекцией неправильно применены положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, предприниматель, тем не менее, не представляет доказательств, опровергающих произведенные налоговым органом доначисления.

В то же время, как уже отмечалось выше, бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов (пункт 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 июля 2013 года N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

На соответствующие вопросы суда апелляционной инстанции представитель предпринимателя Тетюков К.В. пояснил, что документы бухгалтерского и налогового учета его доверителем не восстановлены; представить доказательства переписки Терентьева Э.В. с контрагентами по вопросу восстановления таких документов он не может; контррасчет полученных доходов и произведенных расходов предпринимателем не составлялся.

Между тем суд апелляционной инстанции полагает, что учитывая, что после окончания выездной налоговой проверки и вынесения оспариваемого решения прошло уже более двух лет, у предпринимателя имелось достаточно времени и возможностей для восстановления документов бухгалтерского и налогового учета в целях опровержения позиции налогового органа.

Доводы предпринимателя о неточном количестве контрагентов, приобретавших у него пиломатериалы и товарно-материальные ценности, и невозможности установить действительную выручку в данном случае не имеют правового значения, поскольку не опровергают сумму вмененного дохода.

Доводы и доказательства отражения выручки от реализации пиломатериалов собственного производства в какой-либо отчетности по видам и системам налогообложения при исчислении единого налога на вмененный доход или при представлении налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц предпринимателем не приводятся ни в заявлении в арбитражный суд, ни в ходе иных пояснений по делу.

Довод предпринимателя о том, что в ходе налоговой проверки выручка от реализации товаров в розницу налоговой инспекцией не устанавливалась, соотношение не анализировалось, является несостоятельным, учитывая не опровергнутые предпринимателем обстоятельства выявления налоговой инспекцией фактически сокрытого дохода от осуществления незадекларированного вида деятельности.

При этом ни акт выездной налоговой проверки, ни оспариваемое решение инспекции не содержат выводов о выявленных нарушениях при исчислении единого налога на вмененный доход в отношении заявленных видов деятельности. Налогоплательщику вменены только доначисления по общей системе налогообложения в отношении незаявленного вида деятельности и сокрытого дохода.

Иные доводы предпринимателя также рассмотрены, но при изложенных выше фактических обстоятельствах и правовом регулировании они не опровергают правильных по существу, мотивированных и обоснованных выводов суда первой инстанции, в связи с чем обжалуемый судебный акт отмене или изменению не подлежит.

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 27 февраля 2014 года по делу N А19-21675/2012, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 27 февраля 2014 года по делу N А19-21675/2012 в обжалованной индивидуальным предпринимателем Терентьевым Эдуардом Викторовичем части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий судья

Г.Г. Ячменёв

Судьи

Э.В. Ткаченко Е.В. Желтоухов