Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28 июля 2014 г. N 09АП-25915/14

г. Москва

28 июля 2014 г.

Дело N А40-33301/14

Резолютивная часть постановления объявлена 22 июля 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 июля 2014 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Н.О. Окуловой

Судей Р.Г. Нагаева, Е.А. Солоповой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем А.В. Щетининым

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.04.2014 г.

по делу N А40-33301/14, принятое судьей А.Н. Нагорной

по заявлению ООО "Региональный нефтяной консорциум" (ОГРН: 1031801962785)

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (ОГРН: 1047702057765)

о признании недействительным решения от 12.12.2014\3 N 52-20-18/1901р

при участии в судебном заседании:

от МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 - Белик А.С. по дов. N 60 от 04.12.2013, Еремин А.Н. по дов. N 12 от 30.04.2014

от ООО "Региональный нефтяной консорциум" - Северина Н.В. по довю N 91/13-РНК от 22.10.2013, Гараев А.Б. по дов. N 27/13-РНК от 02.04.2013, Тарасюк Е.Г. по дов. N 56/13-РНК от 14.08.2013, Ворожцов А.Н. по дов. N 9/13-РНК от 01.01.2013

УСТАНОВИЛ:

ООО "Региональный нефтяной консорциум" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 12.12.2013 г. N 52-20-18/1901р "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 24.04.2014 г. заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с принятым решением, налоговый орган подал апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда, отказать налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований, указывая на то, что обжалуемое решение принято судом первой инстанции с нарушениями норм материального и процессуального права.

Заявителем представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с ее доводами, общество просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст.266,ст.268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2010 г. по 31.12.2011 г., по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 26.09.2013 г. N 52-20-18/1078а.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки инспекцией было принято оспариваемое решение от 12.12.2013 г. N 52-20-18/1901р "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым заявителю доначислен налог на прибыль организаций за 2010 г., 2011 г. в общей сумме 2 742 951 руб., общество привлечено к налоговой ответственности за неуплату (неполную уплату) сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), за которое предусмотрена налоговая ответственность в виде взыскания штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога (сбора) в размере 548 591 руб.; ему начислены пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога на прибыль на 12.12.2013 г. в размере 562 599 руб. 92 коп.; предложено уплатить суммы налогов, штрафы, пени; рекомендовано внести необходимые исправления в бухгалтерский и налоговый учет.

В порядке ст. 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), общество обжаловало решение инспекции в вышестоящий налоговый орган.

Решением ФНС России от 03.02.2014 г. N СА-4-9/1701@ апелляционная жалоба общества была оставлена без удовлетворения.

Таким образом, по результатам выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено занижение обществом налога на прибыль организаций в связи с неправомерным отражением в 2010 г., 2011 г. в расходах начисленной амортизации в размере 13 714 751 руб., из которой за 2010 год в размере б 870 373 руб., за 2011 год в размере 6 870 373 руб., в связи с неправильным определением амортизационной группы по основным средствам, перечисленным в таблице на стр. 3 оспариваемого решения, что послужило основанием для начисления налога на прибыль в сумме 2 748 149 руб., в том числе за 2010 год в размере 1 374 075 руб., за 2011 год в сумме 1 374 074 руб.

Не согласившись с позицией налоговых органов, заявитель обратился в суд с настоящим заявлением.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

В обоснование апелляционной жалобы инспекция приводит доводы о том, что в нарушение подп. 3 п. 2 ст. 253, п. 1, 3 ст. 258 НК РФ и Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы", общество в 2010 - 2011 годах в результате неверного отнесения перечисленных в таблице на стр. 3 оспариваемого решения основных средств со сроком полезного использования 85 месяцев в 5 амортизационную группу; в то время как они подлежали отнесению в 6-7 амортизационные группы исходя из сроков полезного использования, которые следовало определить в соответствии с Классификацией основных средств в редакции, действовавшей в периоде ввода в эксплуатацию спорных объектов в 2007-2008 годах.

Довод инспекции рассмотрен судом апелляционной инстанции и отклоняется в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, в 2007-2008 гг. общество ввело в эксплуатацию следующие основные средства, построенные как собственными силами, так и с привлечением подрядчиков: дорога от скважины N 1571 до д. Сяртчигурт (инвентарный номер 124526372000052), дорога от скважины N 1572 до д. Сяртчигурт (инвентарный номер 124526372000053), дорога от с. Юськи до куста 1 (инвентарный номер 124526372000065), скважина 302 (инвентарный номер 124521161000181), скважина 304 (инвентарный номер 124521161000182), скважина 402Г (инвентарный номер 124521161000183), скважина 102 Г (инвентарный номер 124521161000184), скважина 305Г (инвентарный номер 124521161000185), скважина 403 Г (инвентарный номер 124521161000116).

В соответствии со ст.ст. 130, 219 Гражданского кодекса РФ и ст. 25 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" вышеуказанные объекты являлись недвижимым имуществом, право собственности на которое подлежит государственной регистрации.

В 2009 г. обществом в Управление Федеральной регистрационной службы по Удмуртской Республике были представлены документы на государственную регистрацию права собственности на вышеуказанные объекты, что подтверждено копией расписки в получении документов на государственную регистрацию.

С учетом условия, предусмотренного п. 11 ст. 258 НК РФ, амортизационная группа и срок полезного использования по объектам основных средств были определены обществом в 2009 г. после одновременного наступления двух условий: подачи документов на государственную регистрацию права собственности и ввода в эксплуатацию объектов основных средств.

В силу того, что в 2009 г. Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 г. N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" (далее по тексту - классификация) подлежало применению в редакции, измененной Постановлением Правительства РФ от 12.09.08 N 676, общество отнесло вышеуказанные объекты основных средств к 5-й амортизационной группе: дороги с инвентарными номерами 124526372000052, 124526372000053, 124526372000065 - по коду общероссийского классификатора основных фондов (далее - ОКОФ) 12 4526372 "Дорога автомобильная с усовершенствованным облегченным или переходным типом дорожного покрытия"; скважины с инвентарными номерами 124521161000181, 124521161000182, 124521161000183, 124521161000184, 124521161000185, 124521161000116 - по коду ОКОФ 12 4521021 "Сооружения нефтеперерабатывающей промышленности".

В редакции Классификации, измененной Постановлением Правительства РФ от 12.09.2008 г. N 676, вышеуказанные объекты были отнесены к иным амортизационным группам по сравнению с редакцией Классификации, действовавшей до проверяемого периода. При этом код ОКОФ по дорогам автомобильным не изменился, а по нефтяным скважинам кроме амортизационной группы также изменился и код ОКОФ.

Как следует из пояснений заявителя, в отношении нефтяных скважин код ОКОФ 12 4521021 "Сооружения нефтеперерабатывающей промышленности" был выбран исходя из следующих обстоятельств.

Согласно подп. 5 п. 6 Постановления Правительства РФ от 12.09.2008 N 676 "О внесении изменений в Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы" (далее по тексту - Изменения) в разделе "Шестая группа (имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно)" классификации исключена позиция, касающаяся скважин нефтяных эксплуатационных (код 12 4521161 ОКОФ ОК 013-94, утвержденного Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359).

В то же время согласно Общероссийскому классификатору основных фондов ОК 013-94, утвержденному Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 N 359, объект "скважина нефтяная эксплуатационная" с кодом 12 4521161 относится к подклассу с кодом 12 4521021 "Сооружения нефтеперерабатывающей промышленности". В соответствии с под 4 п. 5 Изменений раздел "Пятая группа (имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно)" классификации дополнен позицией 12 4521021 "Сооружения нефтеперерабатывающей промышленности, включая объекты газоперерабатывающей промышленности (кроме 12 4521152, 12 4521162, 12 4521173, 12 4521191)".

Таким образом, согласно Классификации скважина нефтяная эксплуатационная (код 12 4521161) была отнесена заявителем к 5-й амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно (п. 3 ст. 258 НК РФ).

Ссылка инспекции на то, что налогоплательщик в рассматриваемом по настоящему делу случае мог использовать технические условия и рекомендации изготовителей для определения срока полезного использования, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку рассматриваемые объекты основных средств не являются нематериальными активами и были указаны в Классификации как до изменений, внесенных в нее Постановлением Правительства РФ от 12.09.2008 N 676, так и после.

В силу п. 1 ст. 252 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. В силу подп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

П. 1 ст. 256 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) предусматривал, что амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб.

Согласно п. 11 ст. 258 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. В соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1 -го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Таким образом, исходя из совокупности положений п. 11 ст. 258 и п. 4 ст. 259 НК РФ в проверяемом периоде 2010-2011 г.г. для начала начисления амортизации по основному средству, права на которое подлежат государственной регистрации, необходимо было выполнить 2 условия, предусмотренные указанными положениями: 1) включение основного средства в амортизационную группу (возможно только при наличии документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав); 2) ввод объекта основных средств в эксплуатацию.

Как правильно отметил суд первой инстанции, п. 8 ст. 258 НК РФ в редакции, действовавшей до 31.12.2008 г., также предусматривал норму аналогичного (п. 11 ст. 258 НК РФ в редакции, действовавшей в спорный период) содержания о том, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

При этом включение основного средства в соответствующую амортизационную группу (а определение срока полезного использования амортизируемого имущества в силу п. 1 ст. 258 НК РФ производится именно для распределения этого имущества по амортизационным группам и какого-либо иного значения для целей налогового учета не имеет) не может расходиться во времени с начислением амортизации по этому имуществу.

Следовательно, у общества отсутствовали правовые основания для определения амортизационной группы спорных объектов основных средств до момента представления документов на государственную регистрацию, исходя из п. 8, 11 ст. 258 НК РФ они не могли быть включены в состав какой-либо амортизационной группы до 2009 г. (до момента подачи документов на государственную регистрацию).

С учетом изложенного судом первой инстанции обоснованно отклонены доводы инспекции о том, что общество должно было по спорным объектам основных средств определить срок полезного использования для целей налогового учета на дату ввода их в эксплуатацию в 2007-2008 г.г. на основании редакции Классификации, действовавшей в периоде их ввода в эксплуатацию, и распределить их по амортизационным группам.

При этом суд первой инстанции правомерно согласился с позицией заявителя о том, что для спорных основных средств (подлежащих государственной регистрации) были установлены специальные правила и порядок исчисления амортизации, до момента представления документов по ним на государственную регистрацию исходя из положений сначала п. 8 ст. 258 НК РФ, а потом п. 11 ст. 258 НК РФ они не могли быть отнесены ни к одной из десяти амортизируемых групп, и не подлежали учету в составе амортизируемого имущества.

Налоговые органы, руководствуясь многочисленными разъяснениями Минфина России (изложенными в письмах, например, от 27.08.2010 г. N 03-03-06/1/570, от 14.02.2011 г. N 03-03-06/1/96) придерживались именно такой точки зрения на порядок начисления амортизации в проверяемом периоде; подход заявителя ей полностью соответствует.

В то время как позиция инспекции по настоящему делу не соответствует вышеописанному подходу и основывается на изменениях в законодательстве о налогах и сборах и судебной практике, произошедших за пределами проверяемого периода; которые не могли быть учтены налогоплательщиком в 2010-2011 г.г.

Ссылка инспекции на постановление Президиума Высшего Арбитражного суда РФ, изложенной в постановлении от 30.10.2012 г. N 6909/12 обоснованно отклонена судом первой инстанции, поскольку правовая позиция о том, что суммы амортизации могли быть учтены в составе расходов вне зависимости от подачи документов на государственную регистрацию, была сформирована только в конце 2012 г., уже за пределами проверяемого периода, в связи с чем никак не могла повлиять на порядок определения амортизационной группы и начисления амортизации заявителем в 2010-2011 г.г., а тем более в 2007-2008 г.г., когда объекты основных средств были введены в эксплуатацию.

В данном Постановлении также не содержится разъяснений о том, что амортизацию можно начислять без отнесения объектов основных средств в какую-либо амортизационную группу. Не содержится такого положения и в налоговом законодательстве. Таким образом, является необоснованным довод инспекции о том, что производить такое начисление можно без распределения по амортизационным группам.

В соответствии с правовой позицией, Федеральным законом от 29.11.2012 г. N 206-ФЗ пункт 11 статьи 258 НК РФ был признан утратившим силу с 01.01.2013 г., а пункт 4 статьи 259 НК РФ изложен в следующей редакции: начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации.

Однако Федеральный закон от 23.07.2013 г. N 215-ФЗ (вступил в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования - с 24.08.2013 г., но уже действовал на момент составления инспекцией акта выездной налоговой проверки и принятия оспариваемого решения) дополнил Федеральный закон от 29.11.2012 г. N 206-ФЗ статьей 3.1 согласно которой, начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации и которые введены в эксплуатацию до 01.12.2012 г., начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем подачи документов на регистрацию указанных прав.

При этом указанный закон предусматривал, что налогоплательщики, начавшие с 01.01.2013 г. начислять амортизацию по таким объектам амортизируемого имущества при отсутствии документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав, освобождаются от уплаты пеней и штрафов за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в связи с применением иного порядка начисления амортизации по этим объектам амортизируемого имущества.

Таким образом, с учетом положений Федерального закона от 23.07.2013 г. N 215-ФЗ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации и которые введены в эксплуатацию до 01.12.2012 г., начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем подачи документов на регистрацию указанных прав; т.е. по существу порядок начисления амортизации по указанным объектам основных средств остался прежним, аналогичным совокупности положений п. 11 ст. 258 и п. 4 ст. 259 НК РФ в редакции, действовавшей в проверяемом периоде 2010-2011 г.г.

С учетом изложенного, судом первой инстанции обоснованно отклонены ссылки инспекции на изменения в законодательстве о налогах и сборах, отсутствии правового значения для целей начисления амортизации момента представления документов на государственную регистрацию имущества.

Суд апелляционной инстанции отклоняет также довод инспекции о том, что указание судом первой инстанции на возможность применения налогоплательщиком абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ является нарушением норм процессуального права в связи с тем, что общество не заявляло данного довода ни в заявлении, ни в письменных пояснениях.

В письменных пояснениях общества от 15.04.2014 г. N б/н налогоплательщик указывает на то, что с учетом позиции инспекции, в результате неприменения заявителем амортизации с момента ввода объектов основных средств в эксплуатацию общество уплатило налог на прибыль в излишнем размере. В письменных пояснениях заявителя также содержится расчет переплаты налога на прибыль за периоды 2007-2009 гг.

Согласно абз 3. п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Поскольку спорные объекты основных средств были введены обществом в эксплуатацию в 2007-2008 г.г., то неучет сумм амортизации по ним привел к излишней уплате налога на прибыль за периоды 2007, 2008 и 2009 г. г.

Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, общество в любом случае было вправе произвести перерасчет налоговой базы по налогу на прибыль за 2010-2011 г.г. с учетом заявленных сумм амортизации, даже если следовать доводам налогового органа о допущенных им ошибках при определении срока полезного использования, амортизационной группы и суммы начисленной амортизации по спорным объектам основных средств.

Суд апелляционной инстанции также отклоняет довод инспекции со ссылкой на Постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 г. N 1574/10 о том, что поскольку в спорные годы не входили в число проверяемых инспекцией периодов по налогу на прибыль, налоговый орган был лишен возможности подтвердить либо опровергнуть утверждение общества о наличии у него переплаты за прошлые годы, сложившейся в результате невключения названных сумм в состав расходов в прошлых налоговых периодах.

Вместе с тем, налоговые периоды 2006-2009 гг. были проверены инспекцией ранее и факты наличия переплаты по налогу на прибыль в результате недоначисления амортизации по итогам выездных налоговых проверок за данные периоды также не были учтены налоговым органом, хотя первичные документы о вводе объектов основных средств в эксплуатацию в данных периодах были исследованы в рамках проверок.

На основании изложенного, является обоснованным вывод суда первой инстанции об обоснованности требований заявителя.

Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.

Нормы материального права были правильно применены судом. Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, проверкой не установлено.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.04.2014 г. по делу N А40-33301/14 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Н.О. Окулова

Судьи

Р.Г. Нагаев Е.А. Солопова