Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 6 августа 2014 г. N 01АП-3163/14

г. Владимир

06 августа 2014 г.

Дело N А38-4928/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 30.07.2014.

Полный текст постановления изготовлен 06.08.2014.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Белышковой М.Б., судей Гущиной А.М., Урлекова В.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Борзовой Э.Н., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Ола на решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 31.03.2014 по делу N А38-4928/2013, принятое судьей Лабжания Л.Д. по заявлению индивидуального предпринимателя Шабалиной Татьяны Валентиновны (г. Йошкар-Ола) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле от 26.07.2013 N13-15/18, при участии в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл.

В судебном заседании приняли участие представители Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Ола - Грачева Т.А. по доверенности от 09.01.2014 N 03-09/000003, Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл - Ильменев А.Г. по доверенности от 04.01.2014 N 04-04/0009.

Индивидуальный предприниматель Шабалина Татьяна Валентиновна, надлежащим образом извещенная о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, в судебное заседание не явилась, в поступившем ходатайстве от 17.07.2014 (входящий номер 01АП-3163/14 от 25.07.2014) просит рассмотреть жалобу в отсутствие ее представителя.

Исследовав материалы дела, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

На основании решения руководителя Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле (далее - Инспекция, налоговый орган, заявитель) в отношении индивидуального предпринимателя Шабалиной Татьяны Валентиновны (далее - Шабалина Т.В., предприниматель, налогоплательщик) проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011.

В проверяемый период предприниматель осуществлял розничную торговлю через объекты стационарной торговой сети и в отношении указанного вида деятельности применял систему налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД).

В ходе проверки установлено, что в 2011 году Шабалина Т.В. продала недвижимое имущество, используемое ею в предпринимательской деятельности, доход, полученный от реализации имущества, составил 1 500 000 руб. В уточненной декларации по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), представленной предпринимателем 13.06.2012, доход заявлен в полном объеме. Кроме того, налогоплательщиком в декларации, представленной 10.04.2012, заявлен к уплате НДС за 2 квартал 2011 года в сумме 61 017 руб.

Проверяя правомерность исчисления налогов по указанной сделке, налоговый орган пришел к выводу, в том числе о том, что предпринимателем неправильно определена налогооблагаемая база по НДС, что повлекло его неполную уплату.

По результатам проверки составлен акт от 08.05.2013 N 13-15/14.

26.07.2013 Инспекцией вынесено решение N 13-15/18 о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Шабалиной Т.В. доначислено и предложено уплатить, в том числе НДС в сумме 208 983 руб., пени за его неуплату в сумме 41 898 руб., штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в сумме 41 796 руб.

Решением УФНС России по Республике Марий Эл от 13.09.2013 N 80, принятым по результатам рассмотрения жалобы налогоплательщика, решение Инспекции утверждено.

Налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании решения Инспекции недействительным.

Арбитражный суд Республики Марий Эл решением от 31.03.2014 удовлетворил заявленные требования частично: признал недействительным решение Инспекции от 26.07.2013 N 13-15/18 в части доначисления вышеуказанных сумм НДС, штрафа и пеней.

В удовлетворении требования в иной части налогоплательщику отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом в части удовлетворения заявленных Шабалиной Т.В. требований, налоговый орган обратился в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права.

По мнению налогового органа, судом ошибочно в данной ситуации применен пункт 3 статьи 154 НК РФ и указано, что налоговая база по НДС в данном случае определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом статьи 40 НК РФ, с учетом налога, акцизов и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).

Заявитель считает, что расходы по ремонту объекта недвижимости в сумме 1 100 000 руб. не увеличивают стоимость объекта, поскольку по договору строительного подряда с ООО "ТРТЭ" подрядчиком выполнены работы по его реконструкции.

Поэтому Инспекция не согласна с выводом суда о том, что указанный объект недвижимости подлежал учету по первоначальной стоимости, которая определена как сумма расходов на его приобретение и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, с учетом НДС, уплаченного в цене подрядных работ.

В жалобе налоговый орган также отмечает, что вычет по НДС в сумме 167 796 руб. 61 коп. не может быть применен налогоплательщиком ни в том периоде, когда возникло право на получение такого вычета, в связи с использованием данного имущества в деятельности, подпадающей под налогообложение ЕНВД, ни в периоде реализации имущества, так как в этом случае не выполняются условия, предусмотренные статьями 171,172 НК РФ. Следовательно, расчет НДС, подлежащего уплате налогоплательщиком в сумме 51 740 руб., указанный в решении суда первой инстанции, является, по мнению налогового органа, неправомерным и не основан на требованиях пункта 1 статьи 154, пункта 19 статьи 270 и пункта 1 статьи 170 Кодекса.

В судебном заседании представители Инспекции и Управления поддержали позицию налогового органа, по доводам, изложенным в апелляционной жалобе.

Предприниматель в отзыве на апелляционную жалобу просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебное заседание Предприниматель не явился.

Апелляционная жалоба рассмотрена в порядке статей 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие Предпринимателя.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав в судебном заседании представителей Инспекции и Управления, Первый арбитражный апелляционный суд считает решение суда первой инстанции подлежащим оставлению без изменения с учетом следующего.

Из материалов дела следует, что Шабалина Т.В. на основании договора купли-продажи недвижимого имущества от 07.12.2004 приобрела у физического лица пристроенное помещение площадью 29,6 кв.м стоимостью 350 000 руб. До введения в эксплуатацию в отношении данного объекта на основании договора строительного подряда от 01.12.2004 Шабалиной Т.В. были проведены ремонтные работы, общая стоимость которых составила 1 100 000 руб., в том числе НДС - 167 796 руб. 61 коп. Указанные работы полностью оплачены Шабалиной Т.В. и приняты по актам приема-передачи. Кроме того, подрядной организацией в адрес предпринимателя выставлены счета-фактуры с выделенным НДС.

Помещение после ремонта, проведенного ООО "ТРЭТ" на основании договора строительного подряда от 10.12.2004, использовалось налогоплательщиком в предпринимательской деятельности при осуществлении розничной купли-продажи. 30.03.2011 указанный объект недвижимости был реализован ООО "Универсал", цена реализации составила 1 500 000 руб.

В соответствии с абзацем 3 статьи 143 НК РФ Шабалина Т.В. признается плательщиком НДС.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ определено, что объектом обложения НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, под которой в силу пункта 1 статьи 39 НК РФ понимается, в том числе и реализация товаров предпринимателями, передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары. Налогооблагаемая база определяется в соответствии со статьями 154-159 и 162 НК РФ. Сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (пункт 1 статьи 166 НК РФ). При этом налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на установленные статьей 171 НК РФ вычеты.

В силу пункта 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

При реализации основного средства предприниматель не исчислил и не предъявил покупателю НДС, однако 10.04.2012 представил налоговую декларацию, в которой заявил к оплате НДС в сумме 61 017 руб. Налог при этом был рассчитан налогоплательщиком в размере 18% от разницы между ценой реализации (1 500 000 руб.) и затратами на доведение основного средства до состояния готовности (1 100 000 руб.), поскольку НДС от стоимости ремонтных работ к вычетам не заявлялся.

Инспекция признала данный расчет неправильным, налог при проведении проверки был исчислен к уплате в соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ от всей суммы сделки в размере 270 000 руб. (1 500 000 х 18%). При этом налоговый орган указал на невозможность применения налоговых вычетов, поскольку Шабалина Т.В. приобрела недвижимое имущество у физического лица без НДС.

Налог, уплаченный в стоимости подрядных работ, по мнению налогового органа, также не может быть заявлен в качестве вычета, поскольку право на применение вычетов возникло у налогоплательщика в 2005 году, а в силу пункта 2 статьи 172 НК РФ воспользоваться этим правом налогоплательщик мог только в течение трех лет с момента его возникновения.

Суд первой инстанции, принимая во внимание, что спорный объект основных средств согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ, пункту 2 статьи 170 НК РФ подлежал учету по первоначальной стоимости, которая определена как сумма расходов на его приобретение и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, с учетом НДС, уплаченного в цене подрядных работ, пришел к выводу о том, что при реализации данного объекта налоговая база подлежит определению в соответствии с пунктом 3 статьи 154 НК РФ.

Вместе с тем, указанный вывод суда первой инстанции признается судом апелляционной инстанции ошибочным в силу следующего.

В соответствии с пунктом 3 статьи 154 НК РФ (в редакции, действующей в спорный период) при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений статьи 40 настоящего Кодекса с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).

Таким образом, для исчисления налога в особом порядке, закрепленном пунктом 3 статьи 154 Кодекса, налогоплательщик обязан доказать, что им реализовано имущество, подлежащее учету по стоимости включая уплаченный НДС.

Особенность исчисления налогов, связанных с продажей Шабалиной Т.В. объекта недвижимости, заключается в определенной обособленности данной операции от всего объема ее хозяйственной деятельности, облагаемой ЕНВД.

Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденный приказом Минфина России N 86н и МНС России N БГ-3-04/430, не распространяется на доходы предпринимателей, по которым применяется упрощенная система налогообложения, учета и отчетности, предусмотренная для субъектов малого предпринимательства, а также на доходы, по которым уплачиваются ЕНВД и единый сельскохозяйственный налог. Следовательно, нормы порядка об амортизации основных средств не могли быть применены Шабалиной Т.В., использующей в облагаемой ЕНВД деятельности основное средств, отвечающее признакам амортизируемого имущества.

Поэтому для определения остаточной стоимости объекта расчетным путем оснований не имелось, поскольку у налогоплательщика отсутствовала обязанность исчисления амортизации в соответствии с Порядком N 86н. Вместе с тем, налогоплательщик не мог уменьшать налоговую базу по НДФЛ на суммы начисленной амортизации (в порядке подпункта 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ), ввиду отсутствия текущей деятельности, подпадающей под данную систему налогообложения.

Таким образом, сумма амортизации по объекту недвижимости никогда ранее в расчете налоговых обязательств не учитывалась и налоговую базу ни по одному из налогов не уменьшала.

Материалами дела установлено, что в рассматриваемом случае спорный объект приобретен предпринимателем у физического лица, не являющегося плательщиком НДС. Соответственно, этот объект не являлся имуществом, подлежащим учету по стоимости с учетом уплаченного налога. Не является он и имуществом, при приобретении которого у физических лиц действуют специальные правила определения налоговой базы по НДС от его дальнейшей продажи (пункты 4, 5.1 статьи 154 НК РФ).

Затраты по капитальному ремонту объекта увеличили его первоначальную стоимость, однако в целом не трансформировали его в имущество, подлежащее учету по стоимости с учетом уплаченного налога. В то же время, исходя из необходимости достоверного и справедливого определения налогового обязательства, налогоплательщик не может быть лишен права на вычет суммы налога, фактически уплаченного им подрядной организации.

Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 N 14-П установлено, что при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган обязан установить все фактические обстоятельства, связанные с правильностью исчисления и своевременностью уплаты НДС. Должны быть определены действительные налоговые обязательства с учетом имеющихся у налогоплательщика документов, подтверждающих налоговые вычеты. Размер исчисленных налоговым органом налогов должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика. Аналогичная правовая позиция отражена в определении Конституционного Суда Российской Федерации N 267-О от 12.07.2006.

Поэтому размер налоговых обязательств Шабалиной Т.В. определенный налоговым органом, не соответствует в данном случае действительным налоговым обязательствам налогоплательщика.

У суда первой инстанции отсутствовали основания для применения положений пункта 3 статьи 154 НК РФ для определения налогового обязательства налогоплательщика по НДС в отношении операции по реализации объекта недвижимости.

Таким образом, НДС по операции продажи объекта недвижимости должен быть определен по правилу пункта 1 статьи 154 НК РФ от полной стоимости объекта (без учета остаточной стоимости, определенной расчетным путем), но с учетом уплаченной подрядной организации суммы.

Следовательно, налогоплательщику необоснованно доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 208 983 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафа.

В данном случае ошибочность вывода суда первой инстанции о необходимости применения к спорным правоотношениям пункта 3 статьи 154 НК РФ не привела к принятию неправильного решения.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

Вопрос о распределении расходов по государственной пошлине по апелляционной жалобе Инспекции не рассматривался с учетом положений подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 31.03.2014 по делу N А38-4928/2013 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.

Председательствующий судья

М.Б. Белышкова

Судьи

А.М. Гущина В.Н. Урлеков