Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 августа 2014 г. N 14АП-4364/14

г. Вологда

19 августа 2014 г.

Дело N А66-5752/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 12 августа 2014 года.

В полном объёме постановление изготовлено 19 августа 2014 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Пестеревой О.Ю. и Холминова А.А.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Халиловой В.В.,

при участии от заявителя Хомич М.И. по доверенности от 11.03.2014, от ответчика Логвиновой С.В. по доверенности от 02.06.2014 N 06-307,

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы видео-конференц-связи при содействии Арбитражного суда Тверской области апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Тверское Ремонтно-Строительное Управление" на решение Арбитражного суда Тверской области от 01 апреля 2014 года по делу N А66-5752/2013 (судья Балакин Ю.П.),

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Тверское Ремонтно-Строительное Управление" (1056900145092; далее - общество, ООО "ТРСУ") обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 03.12.2012 N 19-32/181 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначислений налога на прибыль организаций в сумме 1 328 089 руб., соответствующих штрафа и пеней.

Решением Арбитражного суда Тверской области от 01 апреля 2014 года по делу N А66-5752/2013 в удовлетворении заявленного требования отказано.

ООО "ТРСУ" с судебным актом не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. В обоснование жалобы указывает на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права.

Инспекция в отзыве на жалобу с изложенными в ней доводами не согласилась, просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Заслушав объяснения лиц, участвующих в деле, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности общества по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010 инспекцией составлен акт от 30.08.2012 N 19-32/115дсп, а также с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 03.12.2012 N 19-32/181.

Указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль и налога на добавленную стоимость (далее - НДС) по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 106 271 руб.

Кроме того, обществу начислены пени по состоянию на 03.12.2012 по налогу на прибыль в размере 522 710 руб., по НДС - 12 725 руб., а также доначислено 1 514 509 руб. налога на прибыль и 51 594 руб. НДС.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области от 18.02.2013 N 08-11/373 решение инспекции от 03.12.2012 N 19-32/181 оставлено без изменений.

Не согласившись с решением налогового органа от 03.12.2012 N 19-32/181 в указанной в заявлении части, общество обратилось в арбитражный суд.

Суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленного требования.

Положения части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

В ходе проверки налоговый орган установил и отразил в своем решении, что общество необоснованно отнесло на расходы затраты в сумме 2 633 400 руб., произведенных по финансово-хозяйственным операциям (субподрядным работам) ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ; 2 979 379 руб. стоимости материалов, списанных в производство и переданных субподрядчику ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ".

Решение инспекции в указанной части мотивировано недостоверностью сведений, содержащихся в первичных документах общества; частичным непредъявлением документов за 2009 и 2010 годы. Налоговый орган пришел к выводу о том, что ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" не выполняло субподрядных работ. Фактически общество использовало фиктивный документооборот с названным контрагентом для необоснованного увеличения расходов.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиками, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 указанного Кодекса в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 1 статьи 252 НК РФ).

Следовательно, в целях обложения налогом на прибыль полученные налогоплательщиком доходы уменьшаются на произведенные расходы в том случае, если расходы экономически оправданны, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

Согласно требованиям пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ), действовавшем в проверяемый период, документальным подтверждением расходов, понесенных налогоплательщиком, являются первичные учетные документы, свидетельствующие о совершении хозяйственной операции и содержащие все необходимые реквизиты.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность понесенных расходов первичной документацией, достоверно свидетельствующей о факте совершения хозяйственной операции, лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг).

Исходя из пункта 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды не является основанием для ее получения, если налоговым органом доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктом 4 Постановления N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств (пункт 5 Постановления N 53).

Кроме того, налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей (пункт 10 Постановления N 53).

Проанализировав в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ представленные в дело доказательства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об обоснованности выводов суда первой инстанции, а также налогового органа, изложенных в оспариваемом решении от 03.12.2012 N 19-32/181, поскольку имеет место совокупность условий, приведенных в пунктах 4, 5, 10 Постановления N 53, что позволяет сделать вывод о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Суд первой инстанции правомерно согласился с выводом налогового органа о невозможности выполнения в 2008 - 2010 годах субподрядных работ ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ", а также о том, что представленные заявителем в подтверждение несения затрат по договорам субподряда с данным контрагентом первичные документы (договоры субподряда, акты выполненных работ, товарные накладные по форме N М-11, контрольно-кассовые чеки) носят формальный характер; являются неполными, недостоверными и противоречивыми.

В рассматриваемом случае, из представленных ООО "ТРСУ" первичных документов следует, что ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" в проверяемом периоде осуществляло работы по ремонту мягкой кровли; замене оконных блоков; ремонту межпанельных швов жилого фонда; общестроительные, сантехнические работы и др. на объектах заказчиков.

Заказчиками указанного комплекса работ являлись: ООО "Монострой" (ИНН 6905083170; том 11, л.д. 92-148), Комитет по делам культуры Тверской области (ИНН 6905005775; том 11, л.д. 163-170), ООО СК "Инжиниринг" (ИНН 6952012681; том 11, л.д. 149-151), ТСЖ "Красный Городок" (ИНН 6908010808; том 5 л.д.95-135; том 11, л.д.152-162), ГБУЗ Тверской области "Красномайская городская больница" (ИНН 6920000482; том 4, л.д.99-108, 113, 123, 127-131), ООО "Жилкомсервис-1" (ИНН 6908010558; том 5, л.д. 9, 10), ООО "Жилкомсервис-3" (ИНН 6908010533; том 5, л.д. 57-61).

Во исполнение принятых на себя обязательств по исполнению работ на объектах заказчиков, общество ссылается на заключение договоров субподряда с ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" (ИНН 7713343356), расходы по оплате услуг которого в сумме 2 633 400 руб. (1 670 500 руб. - за 2008 год, 526 500 руб. - за 2009 год, 436 400 руб. - за 2010 год) согласно счету 76 "Расчеты с дебиторами и кредиторами" (том 9, л.д. 1-8) включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций.

Вместе с тем, обществом в подтверждение понесенных затрат представлена только часть первичных документов (авансовые отчеты, договоры подряда, акты, чеки контрольно-кассовой техники) на сумму 1 776 000 руб. (том 4, л.д. 1-35; том 5; том 6, л.д. 1-13). Относительно расходов в сумме 857 400 руб. первичные документы отсутствуют.

Документы от имени спорного контрагента подписаны директором Кожа И.В., являвшимся руководителем данной организации только с 18.04.2006 по 10.01.2009 (том 11, л.д. 2-39).

Из объяснений Кожа И.В. (протокол допроса от 24.10.2012 N 1116; том 6, л.д. 42-47) следует, что он являлся руководителем ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" в период с 2006 по 2008 год. В этот период ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" осуществляло розничную торговлю детскими товарами; учредителем данной организации являлось ООО "БАНАНА-МАМА" (ИНН 7724514290), что соответствует данным учредительных документов; организация ООО "ТРСУ" ему не знакома, с ее представителями никогда не встречался, договоры подряда, акты выполненных работ с ООО "ТРСУ" не подписывал.

Суд первой инстанции правильно в связи с этим отметил, что Кожа И.В. в период работы генеральным директором ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" (до 10.01.2009), не подтверждает факт оформления документов с ООО "ТРСУ", а с 10.01.2009 не мог подписывать документы названного контрагента.

Показания Кожи И.В. подтверждаются заключением специалиста по исследованию подписи директора ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" от 11.02.2013 N 5 (том 2, л.д. 108-126), согласно которому подписи в документах ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" выполнены не Кожа И.В., а другим, вероятно, одним лицом.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля инспекцией установлено и отражено в оспариваемом решении, что спорный контрагент не располагается по юридическому адресу регистрации (акт осмотра от 29.09.2011; том 3, л.д.73-78). Из ответа собственника также здания следует, что им с ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" договор аренды не заключался, не оформлялось гарантийное письмо о предоставлении указанного адреса в качестве адреса местонахождения постоянно действующего исполнительного органа (том 3, л.д. 77-78, 80-82). Последняя бухгалтерская отчетность представлена за 2008 год (том 3, л.д.72), отсутствуют необходимые условия для ведения экономической деятельности, в том числе транспортные средства, движимое и недвижимое имущество, численность работающих в 2009 - 2010 годах (том 12, л.д.62-64).

В материалы дела предъявлены выписки по расчетным счетам ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" (том 11, л.д.40-90), из которых следует, что в проверяемый налоговый период данное общество совершало операции по приобретению детских товаров (подгузников, мебели, игрушек, детского питания), осуществляло оплату за аренду оборудования и помещения у ООО "БАНАНА-МАМА", что соответствует заявленному виду деятельности "прочая розничная торговля", отраженному в Едином государственном реестре юридических лиц (том 11, л.д. 2-39).

В материалах дела отсутствуют также справки о стоимости выполненных работ формы N КС-3 и акты приемки выполненных работ по форме N КС-2.

Довод общества о том, что такие справка и являются необязательными документами, обоснованно не принят судом первой инстанции.

Пункт 2 статьи 9 Закона N 129-ФЗ содержит отсылочную норму к альбомам унифицированных форм первичной учетной документации.

В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденными постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100, для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений применяется акт о приемке выполненных работ (форма N КС-2). Акт составляется на основании данных журнала учета выполненных работ (форма N КС-6а) в необходимом количестве экземпляров. Акт подписывается уполномоченными представителями сторон, имеющими право подписи (производителя работ и заказчика (генподрядчика)). На основании данных акта о приемке выполненных работ заполняется справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3). В акте о приемке выполненных работ указывается номер по порядку и позиция из локальных смет, наименование работ, номер единичной расценки, единица измерения (штук, кв. м, пог. м и т.д.), количество выполненных работ в отчетном периоде в единицах измерения, цена за единицу измерения, стоимость строительно-монтажных работ, предусмотренная локальными сметами.

Справка формы N КС-3 применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы и составляется на основании акта о приемке выполненных работ (по форме N КС-2) в отношении выполненных в отчетный период строительных и монтажных работ, работ по капитальному ремонту зданий и сооружений, других подрядных работ. Справка о стоимости выполненных работ и затрат представляется подрядчиком заказчику.

Таким образом, законодательство о бухгалтерском учете установило основные требования к оформлению документов, а налоговое законодательство предусмотрело, что право налогоплательщика на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль должно быть подтверждено документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 1 статьи 252 НК РФ - документальная подтвержденность расходов).

Вместе с тем, в рассматриваемом случае в подтверждение выполнения субподрядных работ общество представило составленные в произвольной форме акты (том 4, л.д.1-35; том 5; том 6, л.д. 1-13), из которых не представляется возможным определить вид и объем ремонтных работ, оборудование, использованное при производстве ремонтных работ, долю затрат труда рабочих в общем объеме работ. Измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении также не указаны.

В связи с этим суд первой инстанции правильно отметил, что представленные документы не соответствуют требованиям Закона N 129-ФЗ.

Отсутствие обязательных к заполнению реквизитов не позволяет установить существо, объем, стоимость, единицу измерения, а также другие характеристики выполненных строительно-монтажных работ, а, следовательно, свидетельствовать об их экономической обоснованности и документальном подтверждении.

Документы, не отвечающие требованиям статьи 252 НК РФ и статьи 9 Закона N 129-ФЗ, не могут служить основанием для подтверждения расходов.

Из анализа показаний свидетелей, являющихся работниками организаций-заказчиков, в частности Чиколаева В.И. - главного врача ГБУЗ Тверской области "Красномайская городская больница" (протокол допроса от 10.07.2012 N 873; том 3, л.д. 143-146), Шабаева Б.А. - руководителя ООО "Жилкомсервис-3" (протокол допроса от 15.06.2012 N 869; том 3, л.д.137-141), Матвеевой Л.В. - главного инженера ООО "Жилкомсервис-3" (протокол допроса от 15.06.2012 N 868; том 3, л.д. 132-136), Завьялова А.Б. - генерального директора ООО "Жилкомсервис-1" (протокол допроса от 08.06.2012 N 864; том 3, л.д.127-131), Голубчиковой И.А. - технического директора ООО "Жилкомсервис-1" (протокол допроса от 08.06.2012 N 865; том 3, л.д.122-126), Большаковой Н.С. - главного инженера ООО "Жилкомсервис-1" (протокол допроса от 03.08.2012 N 893; том 3, л.д. 117-121), также следует, что работы ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" не выполнялись.

Помимо того, тот факт, что ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" не выполнялись спорные работы следует из показаний директора общества Зелова А.Г. (протоколы допроса от 06.06.2012 N 120 и от 05.06.2012 N 118; том 3, л.д. 86-100, 101-111).

В своем решении суд первой инстанции ссылается также на полученные заместителем руководителя Вышневолоцкого межрайонного следственного управления Следственного Комитета Российской Федерации по Тверской области Прокофьевым С.А. показания допрошенных в качестве свидетелей рабочих Хужахонова Т.У. и Кукиева С.З. (протоколы допроса свидетеля от 21.07.2011 и от 14.07.2011; том 6, л.д. 48-51).

Вместе с тем, апелляционная коллегия соглашается с позицией общества о том, что показания указанных лиц являются недопустимыми доказательствами в связи со следующим.

Согласно части 2 статьи 64 АПК РФ в качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, консультации специалистов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы.

В силу части 2 статьи 71 данного Кодекса арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Показания названных лиц получены до начала проведения проверки (27.12.2011), требования статьи 90 НК РФ не соблюдены. Кроме того данные показания не нашли своего отражения ни в акте проверки от 30.08.2012 N 19-32/115дсп, ни в оспариваемом решении от 03.12.2012 N 19-32/181.

В связи с этим, общество лишено было возможности при рассмотрения материалов проверки инспекцией и при обжаловании решения налогового органа в вышестоящую инстанцию давать свои возражения.

Вместе с тем, признание названных показаний допустимыми доказательствами не привело к принятию судом первой инстанции неправильного решения по делу.

В ходе проведенных инспекцией мероприятий налогового контроля инспекцией опрошен в качестве свидетеля Хижняка Александра Викторовича (протокол допроса свидетеля от 13.07.2012 N 153; том 3, л.д. 112-116).

В частности Хижняк А.В. пояснил, что с ноября 2008 года по май 2009 года работал в ООО "ТРСУ" неофициально в должности заместителя генерального директора ООО "ТРСУ" (Зелова А.Г.), с которым знаком лично. Работу осуществлял на объектах, расположенных в г. Вышний Волочек, ТСЖ "Красный Городок" (дома N 386, 331, 332, 254, 249). В круг его обязанностей входило: закупка материалов, контроль за качеством выполняемых работ, подготовка проектно-сметной документации, сдача объектов комиссии и др. ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" ему не знакома. Работы выполняли вольнонаемные рабочие из республики Узбекистан, нанятые директором ООО "ТРСУ". Им, а иногда Зеловым А.Г., осуществлялся контроль за выполнением работ на объектах ТСЖ "Красный Городок

Инспекцией установлено и материалами дела подтверждается, что для учета ремонтных работ по адресу: Тверская область, г. Вышний Волочек, ул. Красный Городок, д. 331, обществом велся общий журнал работ N 2 (том 6, л.д.84,85), где ответственным за проведение работ являлся Хижняк А.В.

При этом в данном журнале отсутствует запись о выполнении спорных работ какой - либо субподрядной организацией.

Таким образом, свидетельские показания и сведения из общего журнала работ N 2 указывают на отсутствие участия ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" в выполнении им субподрядных работ.

В подтверждение произведенной оплаты за выполненные работы в сумме 1 776 000 руб. обществом представлены чеки контрольно-кассовой техники N 00093951 модель ШТРИХ-ФР-К (далее - ККТ) (тома 4 и 5; том 6, л.д.1-13).

Вместе с тем, по результатам проведенных инспекцией контрольных мероприятий установлено, что движения денежных средств по данной ККТ не производилось, (том 3, л.д. 85). Контрольно-кассовый аппарат снят с учета 25.11.2008 (том 11, л.д. 91).

Таким образом, представленные обществом чеки ККТ не могут являться доказательством реальности затрат, налогоплательщик не может считаться добросовестным, если, вступая в договорные отношения, он не проявил необходимой осмотрительности в выборе контрагента (постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09 по делу N А60-13159/2008-С8).

Суд первой инстанции также правильно отметил, что в силу пункта 4.1.6 муниципальных контрактов от 25.08.2008 N 165 (том 4, л.д. 127-128), от 13.10.2008 N 201, 202, 203 (том 4, л.д. 99-102,104-107,109-112) по выполнению работ на ГБУЗ Тверской области "Красномайская городская больница", ООО "ТРСУ" не вправе привлекать к выполнению работ без письменного согласия заказчика других лиц (субподрядные организации).

Вместе с тем, доказательства того, что заказчик был проинформирован о привлечении субподрядчика в материалы дела не предъявлено.

Об отсутствии реальной хозяйственной операции с ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" свидетельствует также и тот факт, что договоры от 01.07.2008 и от 02.07.2008 (том 4. л.д. 20-24) обществом заключены раньше, чем с заказчиком МУ "Красномайская городская больница" (25.08.2008 N 165). По объекту ТСЖ "Красный городок" все договоры с ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" (том 5, л.д. 70-93) заключены после сдачи работ и подписания актов о приемке выполненных работ заказчику.

Согласно договорам подряда с ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ", (пункт 1.2. договоров) материалы передаются от заказчика (ООО "ТРСУ") к подрядчику (ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ") на основании товарных накладных, подписанных уполномоченными представителями сторон.

В силу пункта 1.3 договоров после окончания работы ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" должно предоставить ООО "ТРСУ" отчет об израсходовании материала, а также возвратить остаток неиспользованных материалов (том 4, л.д. 1-34; том 5; том 6, л.д.1-13).

Вместе с тем данные условия договоров обществом не исполнялись. Материалы для выполнения работ общество списывало на основании актов выполненных работ.

При передаче материалов от подрядчика субподрядчику должна быть оформлена накладная на отпуск материалов на сторону по форме М-15, утвержденная постановлением Госкомстата России от 30.10.97 N 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве".

В Инструкции о порядке составления ежемесячного отчета начальника строительного участка (производителя работ) о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с расходом, определенном по производственным нормам, по форме М-29, утвержденной ЦСУ СССР 24.11.1982 N 613 (далее - Инструкция) указано, что в целях списания материалов на себестоимость строительно-монтажных работ предусмотрена типовая межведомственная форма М-29, которая служит основанием для списания материалов на затраты. Отчет по форме М-29 открывается на каждый объект строительства.

Согласно вышеуказанной Инструкции количество фактически израсходованных стройматериалов, показанных в отчете по форме М-29, должно соответствовать количеству материалов, приведенных в отчете по форме М-19. Он составляется материально ответственным лицом только в количественном выражении в одном экземпляре и представляется в бухгалтерию по окончании месяца. Расценка поступления и расхода материалов производится бухгалтерией непосредственно в материальном отчете.

Однако, в рассматриваемом случае накладные на отпуск материалов на сторону по форме М-15, отчеты по формам М-29 и М-19 обществом не составлялись.

Представленные обществом в подтверждение передачи материалов ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" товарные накладные по форме М-11 (том 6; том 7, л.д. 1-96) правомерно не приняты судом, поскольку данная форма согласно Методическим указаниям по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, используется для оформления операций по внутреннему перемещению материалов и не может подтверждать осуществление расходов по приобретению и списанию материалов на сторону.

Кроме того, в представленных товарных накладных имеется лишь перечень строительных материалов, отпущенных со склада общества, при этом не указаны должности лиц, отпустивших и получивших необходимые материалы, отсутствуют подписи лиц сдавших и получивших материалы.

Кроме того, из дат представленных требований-накладных по форме N М-11 видно, что все материалы переданы со склада после выполнения строительных работ и подписания актов.

Из представленных на проверку документов следует, что на объектах ТСЖ "Красный Городок" в 2010 году работы по ремонту дома N 245 выполнял субподрядчик ООО "Траст-Строй" (том 7, л.д. 104-106), по капитальному ремонту домов N 247 (том 7, л.д. 131-140), N 248 (том 8, л.д. 19), N 333 (том 7, л.д. 141-154), N 334 (том 7, л.д. 109-121) осуществлял субподрядчик ООО Строительная компания "Союз".

Также из требований-накладных по форме М-11 усматривается, что в ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" передавались материалы, не соответствующие объемам работ и предмету договоров субподряда. Данные факты со ссылками на листы дела подробно отражены в таблице расхождений N 1 (том 10, л.д. 133-139).

Таким образом, апелляционная коллегия поддерживает вывод суда о том, что первичные документы, представленные обществом в подтверждение несения затрат по договорам субподряда с ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" носят формальный характер, направленный на создание видимости хозяйственных операций. Установленные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных отношений общества с ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ", и как следствие о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по сделке с ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ. В нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ организация в отсутствие реальных хозяйственных связей с ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ", необоснованно относила на расходы стоимость материалов, отпущенных в производство подрядных работ, при этом, не подтвердив их списание документально, и тем самым, занизив налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2008-2010 годы.

В связи с этим у суда первой инстанции не имелось оснований для признания недействительным решения налогового органа в указанной части.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о необоснованным отнесении обществом за 2008-2010 годы в состав внереализационных расходов процентов по привлеченным кредитам в сумме 1 136 281 руб., поскольку полученные кредитные средства им не были использованы в финансово-хозяйственной деятельности.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида включаются в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией. При этом расходами признаются только суммы процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами.

Таким образом, исходя из положений статей 247, 252, 265 НК РФ, налогоплательщик вправе включить во внереализационные расходы затраты, соответствующие трем условиям: обоснованность их совершения, документальное подтверждение и связь с деятельностью, направленной на получение дохода.

В рассматриваемом случае ООО "ТРСУ" с ЗАО Московский коммерческий банк "Москомприватбанк" заключены кредитные договоры от 28.02.2008 N ТМК-053/08 и соглашение о выдаче денежных средств от 07.07.2008 N ТМК-053/08/02 на сумму 5 500 000 руб. (том 8, л.д.114-124).

В указанных договорах отражено, что денежные средства выданы на пополнение оборотных средств организации.

В материалах дела усматривается и не оспаривается заявителем, что денежные средства в названной сумме (данные оборотной ведомости за 2008-2010 годы по счету 50 "Касса"; том 8, л.д.145-147) перечислены на расчетный счет общества, а далее на пополнение корпоративной карты BLITZ BUSINESS CART Зелова А.Г., после чего им сняты под отчет (обналичены) (Дебет счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" Кредит счета 50 "Касса") (том 8, л.д. 125-130).

В подотчет генеральному директору ООО "ТРСУ" Зелову А.Г. за март и июль 2008 года переданы денежные средства в размере 5 332 750 руб. (Дебет счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" Кредит счета 50 "Касса") (том 8, л.д.125-130).

Общество ссылается на то, что в дальнейшем данные денежные средства им использовались на оплату работ ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" и на расчеты по договорам цессии (том 8, л.д. 125-130) и в подтверждение приводит авансовые отчеты генерального директора Зелова А.Г. с приложением кассовых чеков (том 4, л.д. 1-35; том 5; том 6, л.д. 1-13).

Вместе с тем, как было отмечено ранее в настоящем постановлении, между обществом и ООО "РУСТРАСТИНВЕСТ" отсутствовали реальные хозяйственные операции, что исключает использование обществом кредитных средств и оплату процентов в целях своей финансово-хозяйственной деятельности.

В подтверждение оплаты по договорам цессии (том 8, л.д. 20, 21, 24, 25, 28, 29, 53, 54, 57, 58, 61, 62), обществом предъявлены расходные кассовые ордера (том 8, л.д. 23, 27, 31, 56, 60, 64) согласно которым Шибин А.Г. от общества получил 1 018 253 руб. (расходный кассовый ордер от 31.07.2008); Тугаринов В.Ю. - 4 400 860 руб. (расходные кассовые ордера от 31.07.2008, 31.12.2010); Щербаков М.Н. - 6 319 685 руб. (расходные кассовые ордера от 31.07.2008, 31.08.2008).

Однако, из представленных оборотных ведомостей по счету 50 "Касса" за 2008-2010 годы (том 8, л.д. 145-147) видно, что из кассы суммы на выплаты физическим лицам по договорам цессии не выдавались. Кроме того, договор N 1/П/09 датирован 31.07.2009 (том 8, л.д. 57-59), а расходный кассовый ордер N 34 датирован 31.07.2008 (том 8, л.д. 60).

Следовательно, имеется противоречие по всем представленным расходным кассовым ордерам: ООО "ТРСУ" один раз были выданы денежные средства на оплату по договорам цессии из кассы в подотчет генеральному директору Зелову А.Г., и он, согласно данным оборотной ведомости по счету 71.01 (том 8, л.д. 125-130) расплатился по данным договорам, однако, авансовых отчетов с приложением документов, подтверждающих факт оплаты физическим лицам Щербакову М.Н., Тугаринову В.Ю., Шибину А.Г. по договорам цессии представлено не было.

Второй раз те же денежные средства были выданы из кассы по расходным кассовым ордерам (том 8, л.д. 23, 27, 31, 56, 60, 64) на эти же цели, но уже физическим лицам (кредиторам по договорам цессии), однако, по кассе такое движение денежных средств не проходило.

Из вышеизложенного следует, что обществом документально не подтверждена цель расходования полученных кредитных денежных средств, затраты не являются обоснованными и не связаны с ведением деятельности общества.

С целью подтверждения передачи денежных средств данным физическим лицам инспекцией опрошены их близкие родственники, поскольку, как установлено проверкой, они все умерли в 2011 году (том 8, л.д. 83-84).

Панова Надежда Анатольевна - падчерица Щербакова М.Н. (протокол допроса от 17.10.2012 N 193; том 6, л.д. 33-36) сообщила, что он не работал с начала 1990 года, злоупотреблял алкоголем. О получении Щербаковым М.Н. денежных средств в крупном размере ничего не знает. У ее отчима на момент смерти была задолженность по квартирной плате в размере 53 000 руб.

Тугаринова Алиса Петровна - супруга Тугаринова В.Ю. (протокол допроса от 25.10.2012 N 199; том 6, л.д. 36-40) сообщила, что он не мог получать таких крупных денежных средств, все доходы в семье были общими, ее муж работал слесарем на ОАО "Мелькомбинат" и получал заработную плату от 12 000 руб. до 20 000 руб. С осени 2010 года не выходил из дома, передвигался только по квартире.

Шибина Алла Александровна - жена Шибина А.Г. (пояснительная записка от 25.10.2012; том 6, л.д. 64, 65) сообщила, что ее муж за время их совместного проживания с 1995 года по момент смерти 15.01.2011 практически нигде не работал, злоупотреблял спиртными напитками и семью не обеспечивал.

Следует отметить, что результаты визуального осмотра не являются относимыми и допустимыми доказательствами, так как не отвечают требованиям статей 67 и 68 АПК РФ, в связи с этим ссылка на визуальную оценку подписей на договорах цессий и расходных кассовых ордерах, на основании которой сделан вывод о том, что подписи, учиненные от имени умерших лиц отличаются от образцов подписей данных лиц указанных в заявлениях о выдаче (замене) паспорта по форме N 1П (том 8, л.д. 85-87), предоставленных Управлением федеральной миграционной службы России по Тверской области (письмо от 08.02.2012 N 1/6-141), является ошибочной.

Вместе с тем, из представленных обществом документов по данному эпизоду в их совокупности не следует, что заемные средства расходовались на цели финансово-хозяйственной деятельности общества, расходование достоверными документами не подтверждено. Следовательно, спорные затраты общества обоснованно не приняты инспекцией.

При таких обстоятельствах требования общества по данному эпизоду также правомерно судом первой инстанции удовлетворены не были.

Доводы апелляционной жалобы общества по существу сводятся к переоценке обстоятельств дела и подтверждающих данные обстоятельства доказательств.

Данные доводы не опровергают выводов суда первой инстанции, не свидетельствуют о неправильном применении и нарушении им норм материального и процессуального права, а, по сути, выражают несогласие с указанными выводами, что не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Иных, влекущих отмену или изменение обжалуемого судебного акта доводов, апелляционная жалоба заявителя не содержит.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными статьей 71 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Тверской области от 01 апреля 2014 года по делу N А66-5752/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Тверское Ремонтно-Строительное Управление" - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.В. Мурахина

Судьи

О.Ю. Пестерева А.А. Холминов