Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 19 августа 2014 г. N 08АП-5436/14

город Омск

19 августа 2014 г.

Дело N А81-650/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 12 августа 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 августа 2014 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Лотова А.Н.

судей Золотовой Л.А., Шиндлер Н.А.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Зайцевой И.Ю.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-5436/2014) Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 21.04.2014 по делу N А81-650/2014 (судья Садретинова Н.М.), принятое по заявлению открытого акционерного общества "Мостострой-13" (ИНН: 8902010763, ОГРН: 1048900102350) к Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу, участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная Инспекция ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу, при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу,

о признании частично недействительным решения N 22 от 30.01.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании представителей:

от Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу - Сальм Денис Иванович, предъявлен паспорт, по доверенности N 04-12/00089 от 13.01.2014 сроком действия до 31.12.2014;

от открытого акционерного общества "Мостострой-13" - Колчихина Светлана Витальевна, предъявлен паспорт, по доверенности N 16 от 05.09.2013 сроком действия два года; Алексахина Раиса Алексеевна, предъявлен паспорт, по доверенности N 16 от 05.09.2013 сроком действия два года;

от Межрайонной Инспекции ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу - Сальм Денис Иванович, предъявлен паспорт, по доверенности N 02-12/09613 от 25.12.2013 сроком действия по 31.12.2014;

установил:

открытое акционерное общество "Мостострой-13" (далее по тексту - заявитель, налогоплательщик, ОАО "Мостострой-13", Общество) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту - заинтересованное лицо, налоговый орган, УФНС РФ по ЯНАО, Управление) о признании недействительным решение от 30.01.2014 N 22 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

-доначисления налога на прибыль за 2010 год в размере 35 494 131 руб., доначисления соответствующей суммы пени (п. 1.1.3. Решения Управления; п. 2, 4, 5 резолютивной части Решения Управления в соответствующей части);

-доначисления налога на прибыль за 2010 год в размере 35 32 108 руб., доначисления соответствующей суммы пени (п. 1.1.5. Решения Управления; п. 2, 4, 5 резолютивной части Решения Управления в соответствующей части);

-привлечения к налоговой ответственности по налогу на прибыль по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 89 532 руб. (подп. 1 п. 3 резолютивной части Решения Управления);

-доначисления НДС за 3 квартал 2011 года в размере 73 888 532 руб., привлечения к налоговой ответственности по НДС по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 11 473 662 руб. и пени в размере 10 155 008,62 руб. (п. 1.2.2. Решения Управления, п. 2, подп. 2 п. 3, п. 4, 5 резолютивной части Решения Управления) (с учетом уточнения заявленных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 21.04.2014 по делу N А81-650/2014 требования Общества удовлетворены частично.

Суд первой инстанции признал решение Управления N 22 от 30.01.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части:

-доначисления налога на прибыль за 2010 год в размере 35 494 131 руб.;

-доначисления налога на прибыль за 2010 год в размере 3 425 508 руб.;

-доначисления НДС за 3 квартал 2011 года в размере 73 888 532 руб., а также в части начисленных на указанную сумму налога пени и налоговых санкций.

В остальной части заявленные требования оставлены судом первой инстанции без удовлетворения.

Не согласившись с указанным судебным актом, Управление обратилось с апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 21.04.2014 по делу N А81-650/2014 отменить в части признания недействительным решения Управления N 22 от 30.01.2014 в части:

-доначисления налога на прибыль за 2010 год в размере 35 494 131 руб.;

-доначисления налога на прибыль за 2010 год в размере 3 425 508 руб.;

-доначисления НДС за 3 квартал 2011 года в размере 73 888 532 руб., а также в части начисленных на указанную сумму налога пени и налоговых санкций.

В данной части принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных Обществом требований.

В обоснование апелляционной жалобы Управление указало следующее:

- в нарушение подпункта 4 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации Общество в 3 квартале 2011 года неправомерно не восстановило ранее принятые вычеты по НДС за невыполненные работы ООО "МосСтройИнвест" (должник) по бурению в размере 484 380 377 руб. 27 коп., в том числе НДС в сумме 73 888 532 руб.;

- искусственный перенос Обществом периода отражения в составе внереализационных доходов суммы списанной в судебном порядке кредиторской задолженности в общем размере 233 021 189, руб. 73 коп. с 2010 года на более поздний налоговый период - 2011 год, повлек непоступление в бюджетную систему РФ соответствующей суммы налога на прибыль;

- в нарушение статьи 252, 253, 254 Налогового кодекса Российской Федерации Общество отразило в косвенных расходах расходы по инженерно-геологическим работам, экологические изыскания для строительства, испытания грунта и опоры мостов, натурные обследования переходов через водотоки, проектные работы, услуги по наблюдению за буропогружными работами в 2010 году на сумму 17 127 536 руб. 38 коп. и в 2011 году на сумму 1 166 992 руб. 37 коп.

Представитель Управления в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы, также пояснил, что обязанность по восстановлению НДС в 3 квартале 2011 года возникла у Общества на основании подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, подпункт 4 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации в решении Управления указан ошибочно.

Представитель ОАО "Мостострой-13" в судебном заседании пояснила, что с доводами апелляционной жалобы не согласна, поддержала доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представитель Инспекции в судебном заседании поддержал доводы отзыва на апелляционную жалобу, пояснил, что поддерживает доводы апелляционной жалобы Управления.

Частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Определяя пределы рассмотрения дела, суд апелляционной инстанции следует разъяснениям, содержащимся в пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.01.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", согласно которым, если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

Отсутствие сторон в данном судебном заседании, извещенных надлежащим образом о его проведении, не препятствует суду апелляционной инстанции в осуществлении проверки судебного акта в обжалуемой части.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Учитывая, что Управлением решение суда первой инстанции обжалуется в части удовлетворения заявления Общества и от Общества возражения по данному вопросу не поступали, суд апелляционной инстанции рассматривает законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой Управлением части.

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей сторон и третьего лица, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзывы, установил следующие обстоятельства.

В период с 22.10.2012 года по 18.06.2013 года Межрайонной Инспекцией ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу проведена выездная налоговая проверка ОАО "Мостострой-13" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет различных налогов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, по итогам которой составлен акт выездной налоговой проверки N 06-18/12 от 05.08.2013.

21.10.2013 Инспекцией принято решение N 06-18/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением ОАО "Мостострой-13" привлечено к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в виде штрафа в общем размере 16 193 215 руб., налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 11 473 662 руб., в соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Налоговым кодекса Российской Федерации срок сумм налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 482 209 руб., а также в соответствии с пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок документов, необходимых для осуществления налогового контроля в виде штрафа в общем размере 30 200 руб. Итого налоговых санкций по решению Инспекции составило общий размер 28 179 286 руб.

Решением N 06-18/18 от 21.10.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ОАО "Мостострой-13" доначислены и предложены к уплате налог на прибыль организаций за 2010 год в общем размере 127 045 178 руб., налог на добавленную стоимость за 1, 3 кварталы 2010 года, за 3 квартал 2011 года в общем размере 143 041 387 руб., а также начислены пени по налогу на прибыль организаций, по налогу на добавленную стоимость и по налогу на доходы физических лиц в общем размере 56 832 447 руб. 91 коп.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество, в порядке апелляционного обжалования, обратилось в вышестоящий налоговый орган - Управление.

30.01.2014 по результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управлением принято решение N 22, которым решение Инспекции от 21.10.2013 N06-18/18 отменено полностью и вынесено новое решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ОАО "Мостострой-13" привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в виде штрафа в общем размере 89 532 руб., за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 11 473 662 руб., в соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неперечисление (несвоевременное перечисление) в бюджет налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 482 209 руб., в соответствии с пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок документов, необходимых для осуществления налогового контроля в виде штрафа в размере 30 200 руб.; всего налоговых санкций по решению УФНС составило 12 075 603 руб.

Кроме того, указанным решением Управления N 22 от 30.01.2014 ОАО "Мостострой-13" доначислены и предложены к уплате налог на прибыль организаций в общем размере 35 635 954 руб., налог на добавленную стоимость в общем размере 73 890 091 руб.; всего недоимка по решению составила общий размер 109 526 045 руб., а также начислены пени по налогу на прибыль организаций, по налогу на добавленную стоимость, по налогу на доходы физических лиц в общем размере 10 290 261 руб. 86 коп.

Не согласившись с указанным выше решением УФНС РФ по ЯНАО, Общество обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с соответствующими требованиями, в которых просило признать решение налогового органа N 22 от 30.01.2014 недействительным в части.

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 21.04.2014 по делу N А81-650/2014 требования Общества удовлетворены в указанной выше части.

Означенное решение обжалуется Управлением в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 266, части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.

Как правильно было установлено судом первой инстацнии, основанием для доначисления Обществу налога на прибыль организаций за 2010 год явилось выявление налоговым органом в ходе выездной проверки факта утраты в 2010 году кредитором - ООО "МосСтройИнвест", возможности взыскания с ОАО "Мостострой -13" суммы кредиторской задолженности по договору строительного подряда от 11.05.2008 N 38 в размере 274 965 003,88 руб., которая сформировалась в связи с нарушением ООО "МосСтройИнвест" договорных обязательств, связанных с невыполнением работ по бурению и не включением ОАО "Мостострой -13" суммы списанной кредиторской задолженности в состав внереализационных доходов в 2010 году.

Так, в соответствии с договором строительного подряда N 38 от 11.05.2008 подрядчик - ОАО "Мостострой-13" поручил, а субподрядчик - ООО "МосСтройИнвест" принял на себя обязательства по выполнению строительно-монтажных работ, специальных вспомогательных устройств и сооружений для строительства опор основных конструктивов, вспомогательных работ при строительстве мостов и водопропускных труб на объектах Новой ж/д линии "Обская-Бованенково".

В рамках указанного договора между сторонами были составлены Акты о приемке выполненных работ б/н от 30.11.2009 и от 31.12.2009 (форма КС-2), а также Справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) от 30.11.2009 и от 31.12.2009 на общую сумму 656 750 003,29 руб. без НДС (774 965 003,88 руб.-118215000,59 руб. (НДС)), на основании которых ОАО "Мостострой -13" в период с 25.01.2010 по 26.02.2010 были перечислены денежные средства на сумму 423728813,56 руб. без НДС (500000000,00 руб.-76 271 186,44 руб. (НДС)). Всего на 26.02.2010 долг ОАО "Мостострой-13" перед ООО "МосСтройИнвест" составил 233021189,73 руб. без учета НДС (656 750 003,29 руб.-423 728 813,56 руб.).

Вся сумма стоимости работ, подлежащих выполнению ООО "МосСтройИнвест", в размере 656 750 003,29 руб. без НДС ОАО "Мостострой-13" была учтена в составе расходов 2009 года.

ООО "МосСтройИнвест" обратилось в арбитражный суд с заявлением к ОАО "Мостострой-13" о взыскании задолженности по договору подряда в размере 274965003,88 руб., в т.ч. НДС 41 943 814,15 руб. и процентов за пользование чужими денежными средствами в размере 11 534 548,89 руб. (дело N А40-44937/10-50-346), однако судебными актами от 23.08.2010 и от 11.11.2010 по делу N А40-44937/10-50-346 ООО "МосСтройИнвест" было отказано во взыскании указанной задолженности с ОАО "Мостострой-13", следовательно, именно в 2010 году, как полагает Управление, ООО "МосСтройИнвест" утратило право требования с ОАО "Мостострой-13" сумму в размере 233021189,73 руб. без НДС (274 965 003,88 руб. - 41 943 814,15 руб. (НДС)), и которая, по мнению налогового органа, должна быть включена в состав в состав внереализационных доходов Общества 2010 года.

Факт утраты в 2010 году ООО "МосСтройИнвест" (кредитор) возможности взыскания с ОАО "Мостострой -13" указанной суммы кредиторской задолженности по договору строительного подряда N 38 от 11.05.2008 подтвержден судебными актами от 23.08.2010, от 11.11.2010, вынесенными по делу N А40-44937/10-50-346, согласно которым судебными органами отказано во взыскании с ОАО "Мостострой -13" в пользу ООО "МосСтройИнвест" суммы в размере 233 021 189,73 руб. без НДС, ввиду фактического невыполнения ООО "МосСтройИнвест" строительно-монтажных работ.

По мнению налогового органа, в нарушение пункта 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации ОАО "Мостострой-13" в 2010 году во внереализационных доходах не отразило сумму кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), подлежащей списанию на основании Решения Арбитражного суда г. Москвы от 23.08.2010 и Постановления Десятого арбитражного апелляционного суда от 11.11.2010 по делу N А40-44937/10-50-346 (по другим основаниям) за невыполнение работ по бурению ООО "МосСтройИнвест" в размере 233021189,73 руб. без НДС.

Поскольку в пункте 2.3.5.3 акта от 05.08.2013 N 06-18/12 по вышеуказанному основанию Инспекцией было предложено ОАО "Мостострой-13" включить в состав внереализационных доходов 2010 года лишь сумму 177 470 655,42 руб., в связи с чем, в силу положений статей 101 и 140 Кодекса Управление признало правомерным включение в состав доходов 2010 года лишь 177 470 655,42 руб., поэтому доначислению подлежал налог на прибыль организаций за 2010 год в сумме 35494131 руб.

В данной части требования заявителя правомерно удовлетворены судом первой инстацнии.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам в целях налогообложения прибыли относятся:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации).

2) внереализационные доходы.

Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации. Положения данного пункта не распространяются на списание ипотечным агентом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами облигаций с ипотечным покрытием.

Согласно статье 313 и пункту 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик исчисляет налоговую базу по итогам каждого отчетного периода на основе данных бухгалтерского учета и при обнаружении ошибок (искажений), относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде, перерасчет налоговых обязательств производит в период совершения ошибки.

Положения пункта 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации в совокупности с нормами, регулирующими ведение бухгалтерского учета, предусматривают обязанность налогоплательщика учесть суммы требований кредиторов, по которым истек срок исковой давности, в составе внереализационных доходов в определенный налоговый период (год истечения срока исковой давности), а не в произвольно выбранный налогоплательщиком. Эта обязанность подлежит исполнению вне зависимости от того, проводилась ли налогоплательщиком инвентаризация задолженности и был ли издан по ее результатам приказ руководителя о списании задолженности.

В рассматриваеом случае как было правильно установлено судом первой инстанции, арбитражные суды по делу N А40-44937/10-50-346, отказывая в удовлетворении исковых требований ООО "МосСтройИнвест" к ОАО "Мостострой-13" о взыскании задолженности по договору подряда в размере 274965003,88 руб., указали на недоказанность выполнения истцом работ по бурению скважины в сумме 484380377 руб. 27 коп., указанных в актах выполненных работ от 30.11.2009 года и 31.12.2009 года.

Отказ в 2010 году во взыскании с ОАО "Мостострой-13" задолженности в размере 274965003,88 руб., по мнению налогового органа, свидетельствует о получении ОАО "Мостострой-13" в 2010 году внереализационного дохода в соответствии с пунктом 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации.

Однако, налоговым органом не учтено, что в соответствии с пунктом 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.

Под кредиторской задолженностью понимается задолженность данной организации другим организациям и лицам, которые называются кредиторами.

В рассматриваемом случае, согласно состоявшимся судебным актам по делу N А40-44937/10-50-346 арбитражный суд отказал ООО "МосСтройИнвест" во взыскании с ОАО "Мостострой-13" задолженности по договору подряда в размере 274965003,88 руб., указав на недоказанность выполнения истцом работ по бурению скважины в сумме 484380377 руб. 27 коп.

Следовательно, как правильно указал суд первой инстацнии, у ОАО "Мостострой-13" отсутствуют обязательства перед ООО "МосСтройИнвест" по уплате 274965003,88 руб., то есть указанная сумма не является кредиторской задолженностью ОАО "Мостострой-13" перед ООО "МосСтройИнвест", поэтому у заявителя в связи с принятием арбитражным судом по делу N А40-44937/10-50-346 судебного акта не возникло внереализационного дохода в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами).

Учитывая указанное, налоговый орган при вынесении оспариваемого решения по данному эпизоду фактически искусственно увеличил налоговую базу по налогу на прибыль на сумму внереализационных доходов при отсутствии установленных налоговым законодательством оснований, что является основанием для удовлетворения заявленных налогоплательщиком требований в указанной части.

При таких обстоятельствах, оспариваемое решение налогового органа подлежит признанию незаконным в части доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год в сумме 35 494 131 руб., в том числе 3549413 руб. (налог на прибыль в Федеральный бюджет за 2010 год) и 31944718 руб. (налог на прибыль в бюджет субъекта РФ за 2010 год).

Налогоплательщик также полагает, что Инспекцией необоснованно был доначислен налог на прибыль за 2010 год в сумме 3 425 507 руб. с суммы расходов 17 127 536 руб., в нарушение пункта 1 статьи 252, подпункта 2 пункта 1 статьи 253, подпункта 5 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, так как указанные расходы являются затратами Заказчиков.

В данной части выводы налогового органа также правомерно признаны необоснованными.

В проверяемый период согласно статье 246 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель являлся плательщиком налога на прибыль организаций.

В силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с этой главой.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В данном случае суд первой инстанции правомерно спорные расходы налогоплательщика признал обоснованными и экономически оправданными.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, в деле отсутствуют доказательства, свидетельствующие о необоснованности расходов Общества, а, следовательно, о неправомерном включении в состав расходов фактических затрат, связанных с осуществлением работ, направленных на получение дохода. Налоговым органом не доказано, что указанные операции убыточны, а расходы определены в неверном размере.

Более того, как утверждает заявитель (обратное не следует из материалов дела) экономическая оправданность спорных расходов по договорам с ОАО "Институт Моррисот", НП "Наука МГУПС", ОАО "ПНИИИС", ОАО "ЦНИИС", ОАО "Институт Гипростроймост" заключалась в необходимости выполнения ОАО "Мостострой-13" обязательств по Договору N 501/209 с ОАО "Ямалтрансстрой" (г. Москва), а также Договору субподряда N 2000008 от 01.10.2008 г. с ОАО "Ямалтрансстрой" (г. Лабытнанги) (далее - "Генподрядчики") по выполнению работ для генподрядчиков на объектах строительства новой ж.д. линии "Обская - Бованенково".

Расходы по Договору N 109/10-Л от 19.08.10 г. с ЗАО "Партнер" на проведение лабораторных испытаний качества уплотнения грунта на объекте "Набережная реки Шайтанка" (том 5 л.д. 87-88) необходимы были для выполнения работ по Муниципальному контракту N90/06 от 14.08.2006 г. с Муниципальным учреждением "Салехардская дирекция единого заказчика".

Работы и услуги выполнялись в рамках строительства мостов Новой железнодорожной линии "Обская - Бованенково" и строительства объекта "Набережная реки Шайтанка" (основного вида деятельности Общества). Все работы Общества по строительству мостов Новой железнодорожной линии "Обская - Бованенково" и строительству объекта "Набережная реки Шайтанка", при выполнении которых использовались результаты работ спорных контрагентов-субподрядчиков, были выполнены и сданы Обществом своим заказчикам в полном объеме. В результате выполнения работ Обществом получен доход, что не оспаривает Управление.

Суд первой инстанции, оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, представленные Обществом доказательства, обоснованно указал, что поскольку затраты на субподрядчиков являлись частью расходов, которые были необходимы для получения дохода от выполнения работ для генподрядчиков, и Общество получило прибыль по каждому договору с генподрядчиками, расходы соответствуют требованиям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Проанализировав вышеизложенные обстоятельства и представленные в их подтверждение доказательства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о наличии между понесенными Обществом расходами и их направленностью на получение прибыли объективной связи, что свидетельствует об экономической оправданности указанных понесенных расходов.

В части доначисления НДС налоговый орган утверждает, поскольку решением Арбитражного суда города Москвы по делу N А40-21827/11-141-185 от 02.08.2011 установлен факт невыполнения ООО "МосСтройИнвест" работ по бурению на сумму 484 380 377,27 руб., которые указаны в актах о приемке выполненных работ (форма N КС-2) и предъявлены ООО "МосСтройИнвест" к оплате, которое не оспаривалось, то данное решение является документом, на основании которого, ОАО "Мостострой-13" должно внести изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Таким образом, по мнению заинтересованного лица, в нарушение подпункта 4 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации ОАО "Мостострой-13" в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2011 года не восстановило ранее неправомерно принятые к вычету суммы НДС за невыполненные работы ООО "МосСтройИнвест" (должником) по бурению в размере 484380377,27 руб., в том числе НДС 73 888 532 руб., факт невыполнения, которых подтвержден решением Арбитражного суда города Москвы по Делу N А40-21827/11-141-185 от 02.08.2011 (вступило в законную силу 02.09.2011). Таким образом, по мнению налогового органа, в нарушение подпункта 4 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ ОАО "Мостострой-13" именно в 3 квартале 2011 года в книге покупок неправомерно не восстановило ранее принятые к вычету суммы НДС за невыполненные работы ООО "МосСтройИнвест" (должником) по бурению в размере 484 380 377, 27 руб., в том числе НДС 73 888 532 руб.

В свою очередь заявитель приводит доводы о неполучении от ООО "МосСтройИнвест" корректировочного счета-фактуры, а также о том, что не составлялись никакие первичные документы на изменение в сторону уменьшения стоимости выполненных работ.

Суд первой инстанции по данному эпизоду правомерно признал обоснованной позицию заявителя.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиком НДС.

Согласно пункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения НДС является реализация товаров (работ, услуг). В силу статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации под реализацией понимается передача права собственности на товар на возмездной или безвозмездной основе.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов. Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов, указанных в пунктах 2 и 4 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов.

Перечень оснований (обстоятельств) при наличии которых налогоплательщик обязан восстановить ранее принятый к вычету НДС по приобретенному товару установлен подпунктом 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Так, согласно подпункту 4 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав влекут восстановление сумм налога, принятого налогоплательщиком к вычету по товарам (работам, услугам). Восстановлению подлежат суммы налога в размере разницы между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения.

В данном случае налоговым органом правомерно было установлено, что имело место быть изменение объема выполненных ООО "МосСтройИнвест" работ в сторону уменьшения, соответственно стоимость работ также уменьшена.

Соответственно, имеются основания для восстановления налога в силу подпункта 4 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, так как изменена стоимость выполненных работ.

Однако, факт невыполнения ООО МосСтройИнвест" работ по договору подряда N 38 от 11.05.2008 года на общую сумму 484380377 руб. 27 коп., указанных в актах выполненных работ от 30.11.2009 года и 31.12.2009 года, установлен арбитражным судом города Москвы при рассмотрении дела N А40-44937/10-50-346. Решение суда города Москвы по делу N А40-44937/10-50-346 от 23.08.2010 года вступило в силу 11.11.2010 года (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 11.11.2010 года).

Учитывая указанное, доводы налогового органа о необходимости восстановления НДС в 3 квартале 2011 года являются необоснованными.

Арбитражный суд города Москвы по делу N А40-21827/11-141-185, на решение от 02.08.2011 года по которому ссылается УФНС РФ по ЯНАО в оспариваемом ненормативном правовом акте, не устанавливал факта невыполнения ООО "МосСтройИнвест" работ по договору подряда N 38 от 11.05.2008 года на общую сумму 484380377 руб. 27 коп., а, руководствуясь п. 2 ст. 69 АПК РФ, указал на преюдициальность судебного акта по делу NА40-44937/10-50-346, при рассмотрении которого судом был установлен, в том числе вышеуказанный факт о невыполнении работ на сумму 484380377 руб. 27 коп.

Следовательно, в 4 квартале 2010 года, а не в 3 квартале 2011 года как указывает УФНС РФ по ЯНАО, подлежали восстановлению суммы налога.

В то же время правило подпункта 4 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации появилось в результате внесения изменений в налоговое законодательство Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах", вступившим в силу в указанной части с 01.10.2011.

При этом положения подпункта 4 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, вступившие в силу с 01.10.2011 (4 квартал 2011 года) не имеют обратной силы и не распространяются на проверяемый период в силу императивной нормы пункта 2 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков обратной силы не имеют.

Таким образом, является правильным вывод суда первой инстацнии о том, что поскольку на момент установления факта невыполнения работ, уменьшения стоимости указанных работ (2010 год) в налоговом законодательстве отсутствовало требование о восстановлении суммы налога в силу изменения стоимости выполненных работ, у налогоплательщика отсутствовала обязанность по восстановлению сумм НДС, ранее правомерно заявленных к вычету.

В судебном заседании при рассмотрении апелляционной жалобы в суде апелляционной инстанции представитель Управления пояснил, что обязанность по восстановлению НДС в 3 квартале 2011 года возникла у Общества на основании подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, а подпункт 4 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации в решении Управления указан ошибочно.

Также суд первой инстанции обоснованно указал следующее.

Подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком - покупателем в случаях перечисления сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном настоящим Кодексом, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Исходя из анализа данных норм, суммы налога на добавленную стоимость, принятые покупателем к налоговому вычету при перечислении авансового платежа, подлежат восстановлению в размере суммы налога, принятого ранее к вычету по авансовым платежам, в налоговом периоде, в котором осуществляется принятие товаров, выполненных частично либо полностью работ или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что указанный подпункт 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации не применяется к рассматриваемым правоотношениям.

Как следует из материалов дела, в соответствии с договором строительного подряда N 38 от 11.05.2008 подрядчик - ОАО "Мостострой-13" поручил, а субподрядчик - ООО "МосСтройИнвест" принял на себя обязательства по выполнению строительно-монтажных работ, специальных вспомогательных устройств и сооружений для строительства опор основных конструктивов, вспомогательных работ при строительстве мостов и водопропускных труб на объектах Новой ж/д линии "Обская-Бованенково".

В рамках указанного договора между сторонами были составлены Акты о приемке выполненных работ б/н от 30.11.2009 и от 31.12.2009 (форма КС-2), а также Справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) от 30.11.2009 и от 31.12.2009 на общую сумму 656 750 003,29 руб. без НДС.

ООО "МосСтройИнвест" выставило в адрес ОАО "Мостострой-13" счет-фактуру от 30.11.2009 года N 5 на сумму 616770421 руб. 15 коп., счет-фактуру от 31.12.2009 года N 6 на сумму 158194582 руб. 73 коп., а также счета на оплату выполненных работ.

В свою очередь, ОАО "Мостострой-13" на основании выставленных счетов, счетов-фактур в январе-феврале 2010 года произвело оплату по указанному договору в размере 500000000 руб.

Таким образом, изложенные обстоятельства свидетельствуют о том, что ОАО "Мостострой-13" осуществлены платежи за уже выполненные работы на основании выставленных счетов-фактур, при этом внесение авансовых платежей не производилось, то есть уплаченные суммы не являются авансовыми платежами.

Более того, как правильно установил суд первой инстацнии, в рассматриваемом случае, ни акт выездной налоговой проверки, ни решение МИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО, ни решение УФНС РФ по ЯНАО не содержат выводов о нарушении налогоплательщиком подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, учитывая изложенное, решение налогового органа в части предложения уплатить налогоплательщику НДС в сумме 73 888 532 руб. по причине завышения налоговых вычетов, а также в части начисленных на указанную сумму налога пени и налоговых санкций также правомерно признано судом первой инстанции недействительным.

В данном случае суд апелляционной инстанции считает, что подателем жалобы не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным. Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.

Вопрос о распределении судебных расходов апелляционным судом не рассматривается, поскольку Управление, согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации от уплаты государственной пошлины освобождено.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 21.04.2014 по делу N А81-650/2014 - без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

А.Н. Лотов

Судьи

Л.А. Золотова Н.А. Шиндлер