Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 августа 2014 г. N 17АП-9696/14

г. Пермь

21 августа 2014 г.

Дело N А50-5015/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 20 августа 2014 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 21 августа 2014 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Полевщиковой С. Н.

судей Васевой Е.Е., Борзенковой И.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Горбуновой Л.Д.

при участии:

от заявителя ОАО "Горнозаводскцемент" - Морозова Ирина Валерьевна, паспорт, доверенность от 20.03.2012 г.;

от заинтересованного лица Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю - Шепелева Татьяна Валерьевна, удостоверение, доверенность от 23.04.2014 N 33; Макарихина Валерия Викторовна, удостоверение, доверенность от 10.01.2014 г. N 5;

Лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя открытого акционерного общества "Горнозаводскцемент"

на решение Арбитражного суда Пермского края от 04 июня 2014 года

по делу N А50-5015/2014, принятое судьей Власовой О.Г.,

по заявлению открытого акционерного общества "Горнозаводскцемент" (ОГРН 1025902173351, ИНН 5934010150)

к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю (ОГРН 1045900322027,

ИНН 5902292449)

о признании недействительным решения,

установил:

ОАО "Горнозаводскцемент" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения N 07-10/3/2554дсп от 13.09.2013 (в редакции утвержденной Управлением от 20.12.2013), вынесенного Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) в части начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2010-2011 года в сумме 1 297 902 руб.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 04 июня 2014 года в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с судебным актом, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, заявление удовлетворить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам по делу и имеющимся доказательствам.

Заявитель жалобы настаивает на ошибочности выводов налогового органа, поддержанных судом первой инстанции, об отсутствии у общества права на вычет по НДС в сумме 1 297 902 руб. по услугам санатория-профилактория "Алит", поскольку в течение проверяемого периода доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг) операции которых не подлежат налогообложению не превышала 5% общей величины совокупных расходов на производство.

Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором выразила несогласие с ее доводами, настаивает на законности судебного акта.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы апелляционной жалобы, представители налогового органа - доводы отзыва.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки общества составлен акт N 07-10/3/2087 от 07.08.2013, на основании которого вынесено оспариваемое решение N 07-10/3/2554 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в котором среди прочих налогов начислен НДС.

Не согласившись с указанным решением, заявитель оспорил его в апелляционном порядке, по результатам рассмотрения жалобы УФНС РФ по Пермскому краю вынесено решение N 18-18/401 от 20.12.2013, которое отменило нижестоящее решение в части доначисления НДПИ за 2010-2011 годы и пеней по эпизоду включения в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого налога на имущество, доначисления земельного налога за 2010-2011 годы, пеней, в отношении двенадцати земельных участков, право собственности, на которые возникло у налогоплательщика в 2012 году.

В остальной части решение N 07-10/3/2554 оставлено без изменения.

Полагая, что решение инспекции в части начисления НДС противоречит нормам действующего налогового законодательства, и нарушает его права, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным, рассмотрев которое, суд первой инстанции не нашел правовых оснований для удовлетворения заявления, придя к выводу о недоказанности заявителем соблюдений положений пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской федерации (далее - НК РФ)

Как следует из материалов дела, общество в проверяемый период осуществляло т операции как облагаемые, так и освобождаемые от обложения НДС.

В частности, общество имеет структурное подразделение санаторий-профилакторий "Алит", услуги которого в соответствии со статьей 149 НК РФ не признаются объектом обложения НДС.

Однако НДС по услугам по поставке для санатория "Алит": электроэнергии ЗАО "КЭС-Мультиэнергетика" в 2010 году, ОАО "Пермэнергосбыт" в 2011 году, газа горючего природного ООО "Пермрегионгаз" в 2010 году, ООО "Газпром межрегионгаз Пермь"; по оборудованию техническими средствами охраны (ТСО) подвального помещения для санатория "Алит" выполненных Лысьвенским отделением филиала ФГУП "Охрана" МВД РФ по Пермскому краю, по поставке продукции для с/п "Алит" ООО Квант" обществом включался в вычеты в полном объеме.

Из представленной в ходе проверки Учетной политикой общества (утвержденной приказами N 2391 от 29.12.2009 и N 352 от 30.12.2010) установлено, что суммы предъявленного НДС относящиеся к затратам, учтенным на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" в сочетании с номенклатурными группами "ритуальные услуги", "услуги санатория-профилактория "Алит (медуслуги)", "услуги санатория-профилактория "Алит" (путевки)" в налоговый вычет не включаются.

Таким образом, по мнению инспекции, общество неправомерно заявляло вычет по приобретенным товарам, относящимся и используемым по операциям не подлежащим налогообложению НДС, что привело к занижению НДС.

Обращаясь с апелляционной жалобой в УФНС РФ по ПК, заявителем дополнительно представлены приказы о внесении дополнений в Положение об учетной политике для целей налогообложения N 291/1 на 2010 год и 352/1 на 2011 год.

Названными приказами Общество закрепило в учетной политике право не вести раздельный учет в отношении операций, связанных с "Диагностическими услугами", "Ритуальными услугами", "услугами с/п (медуслуги)", "Услугами с/п "Алит" (путевки)", "Реализацией металлолома" в случае не превышения обществом 5-процентного показателя величины совокупных затрат на указанные услуги и товары от общей величины расходов.

Пересматривая в апелляционном порядке решение нижестоящего органа, и оставляя его без изменения в части начисления НДС, вышестоящий налоговый орган сослался на отсутствие расчета удельного веса совокупных расходов, произведенных в отношении необлагаемых НДС операций применительно к измененной учетной политики в части применения 5 %.

Продолжая настаивать на том, что в течение проверяемого периода доля совокупных расходов на производство товаров работ услуг, операции по которым не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производстве, общество представило в суд Приказы с внесением изменений и дополнений в Положение по учетной политике для целей налогообложения, книги продаж, книги покупок, счета-фактуры, договоры, распечатку косвенных расходов, общехозяйственных расходов, прямых расходов, оборотно - сальдовые ведомости, карточки счетов и субсчетов, анализ субсчетов и счетов, декларации, а также приложения 1-5 -НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ плательщик налога на добавленную стоимость имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 4 статьи 149 НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями настоящей статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

В соответствии с подпунктом 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ операции по предоставлению займов в денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме, относятся к операциям, не подлежащим налогообложению (освобождаемым от налогообложения).

Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленным продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции: учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам (услугам), используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции, по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции, по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Абзац 8 пункта 4 статьи 170 НК РФ устанавливает, что при отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Между тем налогоплательщик имеет право не применять положения указанного пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции, по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство (абзац 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ).

При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг) в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.

Отказывая в удовлетворении заявления, суд пришел к выводу о том, что обществом не представлено доказательств организации бухгалтерского учета способом, позволяющим достоверно определить размер и долю расходов относящихся к операциям облагаемым и необлагаемым НДС, для целей последующего возможного применения правила, установленного абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ.

Суд согласился с доводами налогового органа о том, что организация бухгалтерского учета общества не позволяет определить пропорцию НДС по операциям относящимся как к облагаемым НДС, так и к необлагаемым данным налогом.

Представленные обществом с исковым заявлением обобщенные сведения о стоимости реализованных товаров (работ, услуг) имущественных прав; о распределении общехозяйственных расходов; о расходах на приобретение, производство и реализацию товаров (работ, услуг) имущественных прав, операции которых подлежат налогообложению и не подлежат налогообложению, а также расчет удельного веса расходов на приобретение, производство и реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции которых не подлежат налогообложению в общих, а также перечень общехозяйственных расходов ОАО "Горнозаводскцемент" за 4 квартал 2011 года, без пояснений о том из каких регистров (счетов) складывались соответствующие суммы, по мнению суда первой инстанции, не свидетельствует о достоверности расчета удельного веса необлагаемых операций в общих доходах и расходах.

А поскольку обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов по НДС возложена на налогоплательщика, в рассматриваемом деле обществом правомерность включения в вычеты по НДС спорных сумм не доказано, что исключает удовлетворение заявления.

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции нашел оснований для ее удовлетворения, исходя из следующего.

В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в силу ч. 5 ст. 200 АПК РФ возлагается на этот орган.

Между тем, переложив бремя доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия по итогам проверки решения о привлечении к налоговой ответственности на плательщика, суд первой инстанции в данном деле неправильно распределили бремя доказывания, и на основании этого сделал неправильные выводы.

Как отмечено ранее, налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Фактическое ведение раздельного учета таких операций налогоплательщик вправе подтвердить любыми способами.

Как установлено судом апелляционной инстанции из имеющихся в материалах дела доказательств, письменных, и устных пояснений сторон, фактически налоговый орган устранился от проведения надлежащим образом выездной налоговой проверки с целью установления реальных налоговых обязательств заявителя по НДС, поскольку располагая данными об измененной учетной политики организации в отсутствии изменений первичных документов и регистров бухгалтерского учета, которые были предметом исследования в ходе выездной проверки, заинтересованное лицо интересовало только причина изменения в учетной политики, а проверка раздельного учета для опровержения представленного обществом расчетов.

Как установил суд апелляционной инстанции, еще при подготовке возражений на акт налоговой проверки обществом представлены расчеты, составленные на основе регистров бухгалтерского учета, из которых усматривается ведение раздельного учета, позволяющего определить сумму НДС по необлагаемым операциям.

Сделав вывод о том, что общество неправомерно заявляло вычет по приобретенным товарам, относящимся и используемым в операциях не подлежащим налогообложению НДС, инспекция ограничилась тем, что представленный обществом расчет является неверным, устранившись от проведения мероприятий дополнительного контроля.

Однако выездная налоговая проверка предусматривает более широкие полномочия налогового органа по контролю, выраженные в порядке проведения, условиях, а также объеме подлежащих проверке документов.

Между тем, инспекция, рассчитав по результатам выездной проверки сумму НДС, не доказала несоответствия определенных обществом налоговых обязательств действительным налоговым обязательствам налогоплательщика за спорный период в конкретном размере.

Но суд не вправе подменять собой налоговый орган и восполнять недостатки и устранять нарушения, допущенные инспекцией при проведении выездной налоговой проверки, иное свидетельствовало бы о нарушении принципа состязательности сторон, закрепленного в статье 9 АПК РФ.

В силу части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Принимая во внимание вышеизложенное, решение суда подлежит отмене, а заявление удовлетворению.

На основании части 4 указанной выше нормы права суд указывает на обязанность инспекции устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Согласно части 3 статьи 271 АПК РФ в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции указывается на распределение между сторонами судебных расходов, в том числе судебных расходов, понесенных в связи с подачей апелляционной жалобы.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы в силу статьи 110 АПК РФ с налогового органа подлежат взысканию в пользу общества судебные расходы уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления и жалобы в судах первой и второй инстанции в сумме 3000 руб.

Руководствуясь статьями 110, 176, 258, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 04 июня 2014 года по делу N А50-5015/2014 отменить.

Заявление ОАО "Горнозаводскцемент" удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю от 13.09.2013 N 07-10/3/2554дсп о привлечении к налоговой ответственности в части начисления налога на добавленную стоимость за 2010-2011 годы в сумме 1 297 902 руб. как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации и обязать Межрайонную ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ОАО "Горнозаводскцемент".

Взыскать с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю (5902292449) в пользу ОАО "Горнозаводскцемент" (ИНН 5934010150, ОГРН 1025902173351) расходы по уплате государственной пошлины по заявлению и по апелляционной жалобе в размере 3000 (три тысячи) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края.

Председательствующий

С.Н.Полевщикова

Судьи

И.В.Борзенкова Е.Е.Васева