Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 29 августа 2014 г. N 03АП-3779/14

г. Красноярск

29 августа 2014 г.

Дело N А33-1952/2014

Резолютивная часть постановления объявлена "26" августа 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен "29" августа 2014 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего - Севастьяновой Е.В.,

судей: Борисова Г.Н., Иванцовой О.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Елистратовой О.М.,

при участии:

от заявителя (общества с ограниченной ответственностью "РУСАЛ Транспорт Ачинск"): Чичкина В.А., представителя по доверенности от 24.02.2014 N РТА-ДВ-14, паспорт; Бавдей Н.В., представителя по доверенности от 27.01.2014 N РТА-ДВ-13-0020, паспорт;

от ответчика (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю): Леоньтьевой С.А., представителя по доверенности от 20.08.2014, служебное удостоверение; Чайковской Н.В., представителя по доверенности от 20.08.2014, служебное удостоверение; Полянской Н.А., представителя по доверенности от 09.01.2014, служебное удостоверение,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от "26" мая 2014 года по делу N А33-1952/2014, принятое судьей Смольниковой Е.Р.,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "РУСАЛ Транспорт Ачинск" (ИНН 2443025248, ОГРН 1052443011940; далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю (ИНН 2443024406, ОГРН 1042441051058; далее - ответчик, налоговый орган) о признании недействительным решения N 115 от 19.11.2013.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от "26" мая 2014 года заявленные требования удовлетворены, признано недействительным решение от 19.11.2013 N 115 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю. Суд обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю устранить допущенные нарушения прав заявителя. С Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю в пользу общества с ограниченной ответственностью "РУСАЛ Транспорт Ачинск" взыскано 4 000 рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины.

Не согласившись с данным судебным актом, налоговый орган обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю ссылается на следующие обстоятельства:

- в рассматриваемой ситуации метод признания рыночной сопоставимой цены неприменим, поскольку месторождение нефелиновых руд на территории Российской Федерации является уникальным. Для определения рыночной стоимости услуги по экскавации и транспортировке горной массы, реализуемой в адрес ОАО "РУСАЛ Ачинский Глиноземный комбинат", налоговым органом сделан запрос в Территориальный орган Федеральной службы Государственной статистики по Красноярскому краю (предоставлен ответ об отсутствии запрашиваемой информации); направлено поручение об истребовании документов (информации) у ОАО "Химико-металлургический завод" (ответ не представлен); направлены поручения об истребовании документов (информации) у организаций, которые осуществляют добычу известняка на территории Российской Федерации (информация не представлена). Услуга по экскавации и транспортировке горной массы не представлена на товарных биржах и не имеет биржевых котировок, официальные источники информации о ценах именно по услугам экскавации и транспортировке горной массы (флюсового известняка, нефелиновых руд) отсутствуют;

- метод цены последующей реализации в данной ситуации также неприменим, так как последующая реализация данной услуги со стороны ОАО "РУСАЛ Ачинский Глиноземный комбинат" отсутствует;

- определять цену услуги по экскавации и транспортировки горной массы для сравнения с ценой, определенной по затратному методу, следует без включения в нее такой составляющей как возмещение расходов в части оплаты стоимости топлива.

Общество с ограниченной ответственностью "РУСАЛ Транспорт Ачинск" представило отзыв на апелляционную жалобу налогового органа, считает обжалуемое решение суда первой инстанции законным и обоснованным, полагает, что апелляционная жалоба подана формально, не содержит доводов, позволяющих судить о необоснованности или незаконности выводов суда первой инстанции.

Представители ответчика в судебном заседании изложили доводы апелляционной жалобы, просили отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт.

Представители заявителя изложили возражения на апелляционную жалобу, просили суд оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю проведена выездная налоговая проверка общества "РУСАЛ Транспорт Ачинск" по вопросам правильности исчисления и своевременной уплаты налогов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011.

Налоговым органом на основании материалов проверки было установлено, что обществом при исчислении налога на прибыль и налога на добавленную стоимость учтены расходы и применены вычеты по договорам на оказание услуг по экскавации и транспортировке горной массы в Кия-Шалтырском нефелиновом и в Мазульском известняковом рудниках от 02.08.2010 N 896Н084, от 16.09.2010 N РА-Д-10-385 с обществом с ограниченной ответственностью "РУСАЛ Ачинский глиноземный комбинат", являющимся единственным учредителем общества "РУСАЛ Транспорт Ачинск". Поскольку указанные организации являются взаимозависимыми, налоговым органом была проверена правильность применения цен по договорам реализации услуг по экскавации и транспортировке горной массы, в результате чего налоговым органом было установлено отклонение цены по указанным договорам более чем на 20 процентов в сторону понижения от рыночных цен реализации названной услуги.

Выявленные при проверке обстоятельства отражены налоговым органом в акте проверки от 07.10.2013 N 96 (вручен обществу в 07.10.2013).

06.11.2013 обществом в налоговый орган представлены возражения на акт проверки.

Уведомлением от 14.11.2013 N 63/1 (получено представителем общества 14.11.2013) налоговый орган известил общество о рассмотрении акта, материалов проверки и представленных возражений 19 ноября 2013 года в 10 час. 00 мин.

Рассмотрение акта, материалов проверки, возражений налогоплательщика состоялось 19.11.2013 в присутствии представителей общества. По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика инспекцией принято решение N 115 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислено 25 670 008 рублей налогов, начислено 6 193 140 рублей 23 копейки пени, начислены штрафные санкции за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 1 307 595 рублей 90 копеек. Решение получено налогоплательщиком 25.11.2013.

Данное решение обжаловано в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю. Решением вышестоящего налогового органа от 27.01.2014 N 2.12.-15/01168, полученным налогоплательщиком 03.02.2014, решение МИФНС N 4 по Красноярскому краю от 19.11.2013 N 115 оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.

Полагая, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю от 19.11.2013 N 115 противоречит требованиям нормативных актов и нарушает его права, заявитель обратился в Арбитражный суд Красноярского края с соответствующим заявлением.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не установил оснований для отмены судебного акта.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьями 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из положений части 2 статьи 197 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что заинтересованное лицо вправе обжаловать ненормативный правовой акт государственных органов путем подачи в суд заявления о признании его недействительным.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным ненормативного правового акта государственных органов, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение о признании ненормативного правового акта недействительным принимается арбитражным судом в том случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственного органа не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух оснований - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Проверив процедуру привлечения ООО "РУСАЛ Транспорт Ачинск" к налоговой ответственности и принятия оспариваемого решения от 19.11.2013 N 115, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что права заявителя, установленные статьями 21, 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации МИФНС России N 4 по Красноярскому краю обеспечены надлежащим образом, процедура рассмотрения материалов проверки соблюдена.

Арбитражный суд Красноярского края, удовлетворяя заявленные требования и признавая оспариваемое решение налогового органа недействительным, пришел к выводу о том, что налоговый орган не доказал законность и обоснованность принятого решения по результатам выездной налоговой проверки.

Апелляционная коллегия не находит оснований для отмены обжалуемого решения суда первой инстанции по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В соответствии с пунктом 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 настоящей статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между не взаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки (пункт 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу пункта 4 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Пунктом 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя. При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Согласно пункту 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Из анализа вышеизложенных норм следует, что названные методы определения цены сделки, соответствующей уровню рыночных цен, а именно: метод цены последующей реализации и затратный метод, - должны применяться налоговым органом при наличии обстоятельств, указанных в пункте 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, последовательно при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены.

Как следует из материалов дела, налоговый орган оспариваемым решением доначислил обществу 25 670 008 рублей налогов, 6 193 140 рублей 23 копейки пени, а также привлек заявителя к ответственности в виде штрафа в размере 1 307 595 рублей 90 копеек в связи с тем, что в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом установлен факт неверного исчисления налоговой базы в результате определения стоимости оказанной услуги по экскавации и транспортировке горной массы, исходя из согласованной сторонами сделки стоимости, тогда как, по мнению ответчика, ее следовало определять исходя из рыночных цен реализации оказанной услуги. Кроме того, инспекцией при сопоставлении цены реализации услуги по экскавации и транспортировке горной массы установлено отклонение цены реализации более 20 процентов в сторону ее понижения.

Судом апелляционной инстанции установлено, что МИФНС России N 4 по Красноярскому краю с целью определения рыночной стоимости услуги по экскавации и транспортировке горной массы, реализуемой в адрес ОАО "РУСАЛ Ачинский Глиноземный комбинат", были направлены следующие запросы и получены ответы:

- в Территориальный орган Федеральной службы Государственной статистики по Красноярскому краю от 31.05.2013 N 2.13-16/06525, в ответ получено письмо об отсутствии запрашиваемой информации;

- в налоговые органы относительно аналогичных крупнейших налогоплательщиков от 11.07.2013 N 1322, N 1319, от 15.07.2013 N 1333, от 17.07.2013 N 1346, от 23.07.2013 N 1387, от 23.07.2013 N 1393, N 1394, от 25.07.2013 N 1436, в ответ поступили письма об отказе иных добывающих организаций в предоставлении информации по причине отсутствия договорных отношений с проверяемым налогоплательщиком; письма об отсутствии выездных проверок в отношении аналогичных крупнейших налогоплательщиков от других налоговых органов.

Апелляционная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что неполучение налоговым органом информации в ответ на указанные запросы не свидетельствуют о невозможности применения первого метода определения рыночных цен по сделкам, предусмотренного статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом того, что органы госстатистики не являются единственным источником информации относительно рынка рассматриваемых услуг. Доказательств отсутствия таких сведений в иных доступных широкому кругу лиц информационных источниках налоговый орган ни в суд первой инстанции, ни в суд апелляционной инстанции не представил.

Также не могли быть использованы для определения рыночных цен по спорным сделкам сведения, полученные в виде ответов от конкретных коммерческих организаций (в случае их предоставления), поскольку в соответствии с пунктом 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении рыночной цены услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на услуги и биржевых котировках.

Налоговый орган в апелляционной жалобе выразил несогласие с выводом суда первой инстанции относительно некорректной формулировки запросов, указал, что ответчик не запрашивал информацию относительно цены работ по перевозке горной массы, а запрашивал сведения относительно способа добычи горной породы, способа расчета стоимости услуг. По мнению налогового органа, поручения составлены таким образом, чтобы получить всю необходимую информацию для определения рыночной цены услуги с учетом условий, на которых они оказываются, установить все факторы, влияющие на ценообразование услуги, и установить соответствуют ли данные о цене, сформированные иным лицом, требованиям статьи 40 Налогового кодекса РФ или нет.

Суд апелляционной инстанции, проанализировав представленные в материалы дела поручения МИФНС России N 4 по Красноярскому краю в налоговые органы об истребовании документов (информации) и ответы (налоговых органов и организаций) на указанные поручения (том 5 л.д. 21-54) установил следующее.

В поручениях, направленных ответчиком в налоговые органы у организаций поручено истребовать следующую информацию:

1. способ добычи нефелиновой руды (особенности условий добычи);

2. каким образом осуществляется экскавация и транспортировка нефелиновой руды для

дальнейшей переработки покупателю: самостоятельно либо специализированной транспортной организацией (подрядчиком);

3. условия перевозки нефелиновой руды, влияющие на цену услуг по экскавации и

транспортировке:

- количество добытой нефелиновой руды за месяц;

- марки транспортных средств (карьерной техники), грузоподъемность транспортных средств (карьерной техники), которыми осуществляется экскавация и транспортировка нефелиновой руды;

- расстояние от места добычи нефелиновой руды до места разгрузки;

4. калькуляция затрат, сметы, либо расчет стоимости услуг по экскавации и транспортировке 1 куб.м нефелиновой руды, помесячно за 2010 год в случае осуществления данных услуг самостоятельно;

5. калькуляция затрат, сметы, либо расчет стоимости услуги по экскавации и транспортировке 1 куб.м нефелиновой руды, помесячно за 2010 год в случае осуществления данных услуг подрядной организацией.

Также в направленных поручениях налоговым органом указано, что поручение направляется в связи с истребованием информации при проведении выездной налоговой проверки крупнейшего налогоплательщика ООО "РУСАЛ Транспорт Ачинск" ИНН 2443025248/КПП 244301001.

При этом налоговым органом не было указано, что запрашиваемая информация необходима именно для определения рыночных цен по спорным сделкам между ОАО "РУСАЛ Транспорт Ачинск" и ОАО "РУСАЛ Ачинский Глиноземный комбинат".

Таким образом, из текста запросов, направленных ответчиком в другие налоговые органы следует, что инспекцией была запрошена не информация относительно цены работ по перевозке горной массы, а сведения, касающиеся способа добычи горной породы, осуществления экскавации и транспортировки горной породы, условий перевозки горной породы, способа расчета стоимости услуг по экскавации и транспортировке 1 куб.м горной породы. При этом из буквального прочтения запросов создается однозначное впечатление о том, что указанная информация истребуется по сделкам между проверяемым крупнейшим налогоплательщиком (ОАО "РУСАЛ Транспорт Ачинск") и организацией - адресатом поручения.

Указанный вывод также подтверждают ответы организаций, у которых истребовалась вышеуказанная информация, об отсутствии хозяйственных взаимоотношений с обществом "РУСАЛ Транспорт Ачинск".

На основании изложенного, апелляционная коллегия отклоняет вышеуказанный довод налогового органа и поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что запросы налогового органа были сформулированы некорректно.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о неправомерности применения налоговым органом затратного метода без наличия достаточных доказательств невозможности применения метода сопоставимых рыночных цен.

Учитывая установленные по делу обстоятельства об отсутствии доказательств невозможности применения метода сопоставимых рыночных цен, а также определенную Налоговым кодексом Российской Федерации последовательность применения методов для определения цены сделки, соответствующей уровню рыночных цен, апелляционная коллегия не оценивает довод налогового органа о невозможности применения в рассматриваемой ситуации метода цены последующей реализации.

Кроме того, в апелляционной жалобе ответчик ссылается на то, что определять цену услуги по экскавации и транспортировки горной массы для сравнения с ценой, определенной по затратному методу, следует без включения в нее такой составляющей как возмещение расходов в части оплаты стоимости топлива.

Суд апелляционной инстанции, оценив указанный довод, пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами. В случаях, когда условие договора предусмотрено нормой, которая применяется постольку, поскольку соглашением сторон не установлено иное (диспозитивная норма), стороны могут своим соглашением исключить ее применение либо установить условие, отличное от предусмотренного в ней. При отсутствии такого соглашения условие договора определяется диспозитивной нормой.

Согласно условиям договоров от 02.08.2010 N 896Н084, от 16.09.2010 N РА-Д-10-385, заключенных заявителем с обществом "РУСАЛ Ачинский глиноземный комбинат", стоимость услуг по экскавации и транспортировке горной руды включает в себя наряду со стоимостью работ и стоимость топлива (пункт 3.1 договоров).

В договорах сторонами определено, что контрагентами ежемесячно формируются акты выполненных работ, счета-фактуры, в которых отдельными показателями указаны стоимость услуги по экскавации и транспортировке горной массы и стоимость потребленного топлива.

Таким образом, принимая во внимание, что условиями спорных договоров стороны прямо предусмотрели порядок определения цены услуги, предполагающий включение стоимости затрат на топливо в общую стоимость услуги по экскавации и транспортировке горной массы, указанное условие не противоречит требованиям закона, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговый орган при вынесении оспариваемого решения неправомерно сравнивал цену работ по экскавации и транспортировке 1 куб.м горной массы, определенной затратным методом, путем деления полученной налогоплательщиком выручки на количество транспортированной руды, с ценой, отраженной в актах выполненных работ только по экскавации без учета стоимости топлива.

Кроме того, как обоснованно указал Арбитражный суд Красноярского края, о том, что цена услуги по экскавации и транспортировке горной руды подлежит определению с учетом стоимости расходов на топливо свидетельствует и тот факт, что реализация услуги по данной стоимости отражена заявителем по кредиту счета 90.01.01 "Выручка от продажи услуг на внутренний рынок" и по дебету счета 62.01.01 "Расчеты с покупателями и заказчиками по реализации основной продукции на внутреннем рынке в рублях".

Факт отражения налогоплательщиком в актах выполненных работ цены потребленного топлива отдельной строкой не свидетельствует о необходимости исключения названного показателя из цены услуги по экскавации и транспортировке горной массы, поскольку такой способ определения цены противоречит условиям заключенных заявителем со своим контрагентом договоров.

На основании изложенного, апелляционная коллегия приходит к выводу о том, что при использовании затратного метода налоговым органом допущена методологическая ошибка, которая привела к неправильному выводу о занижении налогоплательщиком цен.

Поскольку при сравнении цены услуги, включающей в себя расходы на топливо, с ценой, определенной налоговым органом затратным методом, расхождение не превышает 20 процентов, что не оспаривается ответчиком, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о недоказанности налоговым органом занижения цены услуги налогоплательщиком и, соответственно, о незаконности решения инспекции о доначислении налога на прибыль, пени и привлечения общества к налоговой ответственности исходя из определённых налоговым органом цен.

Доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются апелляционным судом несостоятельными и не могут служить основанием для отмены оспариваемого решения.

В соответствии с частью 4 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должно содержаться, в том числе, указание на обязанность органа, принявшего оспариваемое решение, устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Из изложенной нормы следует, что, признав решение налогового органа недействительным, суд в резолютивной части решения должен указать на обязанность соответствующего органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. При этом применяемая судом восстановительная мера должна отвечать нескольким критериям - быть адресована тому же органу, чьи деяния (акты) были обжалованы, обеспечивать восстановление права, нарушенного этими деяниями (актами), быть обусловленной существом спора.

Определение надлежащего способа устранения нарушения прав и законных интересов заявителя входит в компетенцию арбитражного суда в рамках судейского усмотрения исходя из оценки спорных правоотношений, совокупности установленных обстоятельств по делу. Суд при выборе конкретного способа восстановления нарушенного права не ограничен указанной заявителем восстановительной мерой. При этом указание судом определенного способа устранения нарушения прав заявителя (совершение определенного действия, принятие решения) может иметь место только в том случае, если фактические обстоятельства совершения данного действия или принятия решения были предметом исследования и оценки при рассмотрении дела.

Учитывая, что предметом заявленного обществом требования является законность и обоснованность решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю, заявитель не указал конкретный способ устранения нарушенных прав, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что Арбитражный суд Красноярского края в обжалуемом решении обоснованно обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю устранить допущенные нарушения прав заявителя, без указания на конкретный способ восстановления нарушенных прав.

Суд апелляционной инстанции считает, что указанная восстановительная мера обеспечивает защиту нарушенных прав заявителя.

При изложенных обстоятельствах судом апелляционной инстанции не установлено оснований для отмены решения суда первой инстанции от 26 мая 2014 года и для удовлетворения апелляционной жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю.

Следовательно, решение суда первой инстанции соответствует закону, установленным фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, поэтому отсутствуют основания для его отмены или изменения и удовлетворения апелляционной жалобы.

В силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю освобождена от уплаты государственной пошлины, в том числе за рассмотрение апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от "26" мая 2014 года по делу N А33-1952/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Е.В. Севастьянова

Судьи

Г.Н. Борисов О.А. Иванцова