Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 3 сентября 2014 г. N 09АП-31540/14

г. Москва

3 сентября 2014 г.

Дело N А40-5016/14

Резолютивная часть постановления объявлена 27.08.2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 03.09.2014 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи В.Я. Голобородько,

Судей П.А. Порывкина, А.С. Маслова,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи И.С. Забабуриным

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ОАО "ТГК-6"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 27.05.2014 г. по делу N А40-501 6/14.

принятое судьей А.Н. Нагорной

по заявлению ОАО "ТГК-6" (ОГРН: 10552300280069)

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (ОГРН: 1047707041909) о признании недействительным решения от 27.09.2013 г. N 03-1-31/20

в части при участии в судебном заседании:

от заявителя - Мельникова ЬАА. по дов. N б/н от 04.12.2014

от заинтересованного лица - Киндеева Е.А. по дов. N 04-08/07063 от 16.06.2014

УСТАНОВИЛ:

Решением Арбитражного суда города Москвы от 27.05.2014 частично удовлетворены требования Открытого акционерного общества "Территориальная генерирующая компания N 6" (далее - ОАО "ТГК-6", Заявитель, Общество, налогоплательщик) о признании недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - Инспекция) от 27.09.2013 N 03-1-31/20 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

С решением суда в части отказа в удовлетворении требований не согласился налогоплательщик, обратился с апелляционной жалобой, обращение с которой мотивирует тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст.266,268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на неё, оснований к отмене решения не усматривает.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ОАО "ТГК-6" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Межрегиональной инспекцией вынесено Решение от 27.09.2013 N 03-1-31/20 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Обществу начислены налоги в сумме 30 320 803,00 рубля, пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 954,16 рубля.

Пунктом 1.1 Решения установлено, что ОАО "ТГК-6" в нарушение статьи 252 НК РФ завысило расходы, учитываемые в целях исчисления налога на прибыль организаций, за 2011 год на 7 609 285,00 рублей, что привело к неполной уплате налога на прибыль организаций в сумме 1 521 857,00 рублей.

Также пунктом 2.1 Решения установлено, что Обществом в нарушение статей 169, 171, 172 НК РФ завышен размер налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) на 4 334 220,00 рублей, что привело к неуплате НДС в бюджет в размере 4 334 220,00 рублей.

Основанием для начисления Обществу налога на прибыль организаций и НДС послужил вывод Инспекции о том, что ОАО "ТГК-6" не проявлена должная осмотрительность при заключении договора строительного подряда с ООО "АВ-Строй", которое является недобросовестным налогоплательщиком.

Кроме того, выставленные ООО "АВ-Строй" счета-фактуры и первичные учетные документы, на основании которых ОАО "ТГК-6" отнесло в состав налоговых вычетов предъявленные суммы НДС ООО "АВ-Строй" и включило в состав расходов, учитываемых для целей исчисления налога на прибыль организаций, затраты по взаимоотношениям с данным контрагентом, содержат недостоверные сведения, подписаны неуполномоченным лицом и не подтверждают факт выполнения работ ООО "АВ-Строй".

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (утратил силу с 01.01.2013) (далее - Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ) предусмотрено, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Из пункта 3 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ следует, что перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.

Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5, 5.1 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

Пунктом 6 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Пунктом 6 статьи 171 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

В соответствии с абзацем 1 пункта 5 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 НК РФ, производятся в порядке, установленном абзацами первым и вторым пункта 1 статьи 172НКРФ.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с абзацем 3 пункта 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пунктом 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 предусмотрено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Как следует из пункта 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

Согласно пункту 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

В заявлении налогоплательщик указывал на то, что правоприменительные органы не могут истолковать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающие на

налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством, тогда как в п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 53 указано, что "если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, то налоговая выгода может быть признана необоснованной".

Данный принцип содержится в нормах гражданского права. Так, согласно ст. 401 ГК РФ "лицо признается невиновным, если при той степени заботливости и осмотрительности, какая от него требовалась по характеру обязательства и условиям оборота, оно приняло все меры для надлежащего исполнения обязательств". Кроме того, в ст. 6 ГК РФ закреплены такие принципы, как добросовестность и разумность, означающие, что хозяйствующий субъект не должен брать на себя риск заключения сделок с сомнительными организациями, в чем, по сути, проявляется должная осмотрительность.

В силу пункта 1 статьи 11 НК РФ понятия и термины гражданского законодательства, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этой отрасли законодательства, если НК РФ не предусматривает иное.

В пункте 8 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11 июня 1999 г. N 41/9 разъяснено, что при уяснении для целей налогообложения значения института, понятия или термина гражданского, семейного или другой отрасли законодательства суд при рассмотрении спора не применяет положения соответствующей отрасли законодательства только в том случае, когда в законодательстве о налогах и сборах содержится специальное определение данного института, понятия или термина для целей налогообложения.

Как следует из Решения, между ОАО "ТТК-6" (Заказчик) и ООО "АВ-Строй" (Подрядчик) заключен договор от 27.06.2011 N 216/08-11, в соответствии с которым Подрядчик обязуется по заданию Заказчика выполнить работы по модернизации участка теплосети 1 очереди от ТК500 до ОАО "ВТЗ", проходящего по улице Кулибина, Тракторная, Промышленный проезд г. Владимир.

В соответствии с техническим заданием к договору от 27.06.2011 N 216/08-11 указанные работы подлежали выполнению ООО "АВ-Строй" в период с июня по сентябрь 2011 года (4 месяца).

Исходя из детализации этапов работ, предусмотренных в техническом задании к договору от 27.06.2011 N 216/08-11, ООО "АВ-Строй" должно было выполнить как надземные так и земляные работы (прокладка трубопроводов под проезжей частью дорог ул. Тракторная и Промышленный проезд, проведение мероприятий по защите трубопроводов от повреждений под проезжей частью), на которые необходимо получить разрешение (ордер) в УЖКХ г. Владимир, согласованное с ОГИБДД, а также провести работы по восстановлению благоустройства указанной территории и сдать их по акту УЖКХ г. Владимир.

Стоимость работ по договору от 27.06.2011 N 216/08-11 составила 28 413 220,00 рублей, в том числе НДС - 4 334 220,00 рублей.

Обществом в расходы, учитываемые для целей исчисления налога на прибыль организаций, отнесена сумма затрат по договору от 27.06.2011 N 216/08-11 в размере 7 609 284,94 рублей, включающая амортизационную премию в размере 7 405 983,97 рублей, и сумму начисленной амортизации за 2011 год в размере 203 301,52 рубля.

Также Обществом на основании счета-фактуры от 30.06.2011 N 52, выставленной ООО "АВ-Строй", принят к вычету во 2 квартале 2011 года НДС в размере 4 334 220,00 рублей.

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено следующее.

В соответствии с графиком производства работ, ООО "АВ-Строй" в июне 2011 г. следовало получить разрешение на производство работ в УЖКХ г. Владимира.

Инспекцией по запросу от 12.07.2013 N 12.2-09/10494 получен ответ от 08.08.2013 N 44-05/95 от МКУ г. Владимира "Благоустройство", согласно которому ОАО "ТГК-6" как заказчику работ выдавались разрешения на производство земляных работ на участках теплосети.

Согласно Ордерам и гарантийным заявкам на производство земляных работ, работы по адресу Промышленный пр-д д. 2А-56 на участке от ТК-500 до ОАО "ВТЗ" в период с 07.04.2011 до 15.04.2011 проводились организацией-подрядчиком ЗАО "Теплострой", тогда как, со слов Общества, в этот период и на этом участке работы проводились ООО "АВ-Строй". По улице Кулибина, д. 13 на участке от ТК-500 до ТК-700 в период с 30.09.2011 по 10.10.2011 работы выполнялись ОАО "ТГК-6". Также аварийные работы по отысканию места повреждения на улице Промышленный проезд д.ЗЗ в период с 27.06.2011 по 11.07.11 проводились силами Владимирского филиала ОАО "ТГК-6".

Данные работы были арайными, тогда как согласно договору N 216/08-11 от 27.06.2011 в указанные периоды ООО "АВ-Строй", со слов Общества, проводило работы по модернизации теплосети.

Общество указывает, что доказательствами проведения работ служат фотографии, сделанные до, во время и после ремонта. Данные фотографии могли быть сделаны во время проведения перечисленных выше работ, кроме того из представленных снимков не следует, что работы выполняются именно силами ООО "АВ-Строй".

Других разрешений на выполнение работ на данных участках ни ОАО "ТГК-6", ни ООО "АВ-Строй" не выдавались.

Согласно пункту 14 технического задания на выполнение работ (Приложение к договору N 216/08-11 от 27.06.2011, том дела N4, лист дела 8-11) организация Подрядчика должна иметь свидетельство СРО на право выполнения работ.

В соответствии со свидетельством о допуске к работам, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства от 03.06.2011 г. N 0476-0611-7707729930 представленным ОАО "ТГК-6" в рамках выездной налоговой проверки - ООО "АВ-Строй" является членом Некоммерческого партнерства "Межрегиональное объединение строителей "Отчий Дом "Сварог" (далее - НП "МОС "Отчий Дом "Сварог").

Межрегиональной ИФНС России по КН N 4 для подтверждения участия ООО "АВ-Строй" в НП "МОС "Отчий Дом "Сварог" направлено поручение от 07.06.2013 г. N 2246, получен ответ от 04.07.2013 г. N23-10/48708 в котором сообщается, что ООО "АВ-Строй" ИНН7707729930 был принят в члены Саморегулируемой организации 12.11.2010 г. протоколом Совета партнерства N23 и получил свидетельство о допуске к определенному виду работ или видам работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства N0256-1110-7707729930. На данный момент ООО "АВ-Строй" членом саморегулируемой организации является, но свидетельство не действительно, так как не было заменено на новое. В ближайшее время будет рассматриваться вопрос об исключении ООО "АВ-Строй" из членов.

Налоговый орган пояснил, что строительство тепловой сети было начато в январе 2011 года, где ООО "АВ-Строй" делал свою часть работы. Таким образом, Общество поручило выполнение работ организации, которая не имела свидетельства СРО на право выполнения работ (свидетельством от 03.06.2011 г. N 0476-0611-7707729930).

Согласно информации, полученной Межрегиональной инспекцией, в конкурсе на право заключения договора на выполнение спорных работ принимало участие 11 организаций. Конкурс был объявлен 17.05.2011 и завершен 16.06.2011.

Как указывает Общество, фактический период выполнения спорных работ составлял не менее 4 месяцев, в связи с чем ООО "АВ-Строй", впоследствии признанное победителем, начало выполнение строительных работ не только до подписания договора от 27.06.2011 N 216/08-11, но и задолго до объявления конкурса на право заключения договора.

Представленная Обществом справка о стоимости выполненных работ и акт о приемке выполненных работ составлены 30.06.2011, то есть через 4 дня после заключения договора от 27.06.2011 N 216/08-11.

Вместе с тем, документы, свидетельствующие о начале проведения спорных работ ранее подписания договора от 27.06.2011 N 216/08-11, Обществом не представлены.

Таким образом, Межрегиональной инспекцией сделан обоснованный вывод о том, что ООО "АВ-Строй" не имело возможности осуществить работы по модернизации участка теплосети в рамках договора от 27.06.2011 г. N 216/08-11 в силу незначительного срока между заключением указанного договора 27.06.2011 и датой окончания (приемки) работ - 30.06.2011.

В заявлении Общество утверждает, что Налоговый орган подтверждает включение ООО "АВ-Строй" в 2011 году (год взаимоотношений) в налоговую отчетность доходов от реализации в размере 68 898 458 руб., в то время как сумма по договору между ОАО "ТГК-6" и ООО "АВ~ Строй" составила 28 413 200 руб. Данное утверждение заявителя направлено на искажение фактов, установленных в ходе проверки.

Из анализа бухгалтерской и налоговой отчетности ООО "АВ-Строй" за 2010-2011 годы следует, что сумма расходов, учитываемых для целей исчисления налога на прибыль организаций, и вычетов по НДС незначительно меньше сумм дохода, учитываемого для целей исчисления налога на прибыль организаций, и НДС, исчисленного с налоговой базы. Суммы налогов, исчисленные к уплате в бюджет, минимальны.

Согласно декларации по НДС за 2 квартал 2011 года налоговая база ООО "АВ-Строй" за указанный период составила 1 630 699,00 руб., налоговые вычеты составили 1 630 699 руб., сумма НДС к уплате 7 103 руб., следовательно не был сформирован источник возмещения налога в бюджете. При этом в указанном периоде стоимость выполненных им работ для ОАО "ТГК-6" составила 28 413 220,00 рублей, в том числе НДС - 4 334 220,00 рублей.

Таким образом, с учетом Постановления ВАС N 53 от 12.10.2006 г., налоговая выгода в виде принятия НДС к вычету налогоплательщиком является необоснованной, поскольку контрагент не произвел уплату соответствующих сумм НДС в бюджет, пренебрег формированием источника для возмещения соответствующих сумм налога на добавленную стоимость, следовательно, признание обоснованным применение налоговых вычетов неправомерно.

ОТСУТСТВУЮТ ТРУДОВЫЕ И МАТЕРИАЛЬНО-ТЕХНИЧЕСКИЕ УСЛОВИЯ.

Межрегиональной инспекцией в ходе выездной налоговой проверки установлено, что по юридическому адресу ООО "АВ-Строй" зарегистрировано 66 организаций, в 2010 году сотрудники в ООО "АВ-Строй" отсутствовали, среднесписочная численность организации в 2011 году составила 2 человека.

Из ответов, в том числе Гостехнадзора г. Москвы, УГИБДД ГУ МВД России по г. Москве, полученных Межрегиональной инспекцией, следует, что у ООО "АВ-Строй" отсутствует какая-либо техника, транспортные средства. Основные средства, указанные ООО "АВ-Строй" в справке о материально-технических ресурсах, Межрегиональной инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля не обнаружены.

Также согласно ответу отделения Пенсионного фонда РФ по г. Москве и Московской области ООО "АВ-Строй" не представляется отчетность в Пенсионный Фонд РФ.

Лица, указанные в справке о кадровых ресурсах, в качестве специалистов и рабочего персонала ООО "АВ-Строй" в период 2010-2011 годы получали доход от других организаций. Доход ООО "АВ-Строй" указанным лицам не выплачивался.

В ходе проведения анализа выписок о движении денежных средств по расчетным счетам ООО "АВ-Строй", открытым в ЗАО "Новый Промышленный Банк", ООО КБ "РИАЛ-Кредит", ОАО "Смоленский банк", установлено, что движение денежных средств носит транзитный характер. Поступающие денежные средства перечисляются в адрес различных организаций, имеющих признаки "фирм-однодневок", в качестве оплаты за различные товары, характер которых не соответствует деятельности ООО "АВ-Строй" (осуществление строительных работ).

Полученные денежные средства указанными организациями перечислялись иным юридическим лицам, также имеющим признаки "фирм-однодневок".

При этом товары (работы, услуги), за которые были перечислены денежные средства ООО "АВ-Строй", не соответствуют наименованиям товаров (работ, услуг), приобретенным "по цепочке" указанными организациями.

Также, с расчетных счетов ООО "АВ-Строй" не перечислялись денежные средства на ведение обычной хозяйственной деятельности (плата за электроэнергию, арендная плата, оплата аренды складских помещений).

В случае, если проверкой установлены факты нарушения законодательства о налогах и сборах, проверяющими должны быть приняты необходимые меры по сбору доказательств. В установленном порядке производится истребование у проверяемого лица необходимых документов, выемка документов и предметов, в том числе электронных носителей информации, истребование документов (информации) у контрагентов и иных лиц, располагающих сведениями о деятельности лица, в отношении которого проводится выездная налоговая проверка, допросы свидетелей и другие мероприятия налогового контроля, предусмотренные Налоговым кодексом, Законом Российской Федерации "О налоговых органах Российской Федерации" и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

Согласно объяснениям являвшегося генеральным директором ООО "АВ-Строй" в 2010-2011 годах Гайдая Даниила Константиновича, полученным от Курганского РОВД Краснодарского края, Гайдай Д.К. отрицает факт выполнения работ в адрес ОАО "ТГК-6".

Соответственно, документы, связанные с выполнением работ по договору от 27.06.2011 N 216/08-11, в том числе акты выполненных работ и счета-фактуры, не могли быть подписаны данным лицом.

Суды принимают показания свидетелей в качестве доказательств только полученные с соблюдением процедуры допроса и надлежащим образом оформлены с учетом требований ст. ст. 90, 99 НК РФ.

Однако, не только протоколы допросов свидетелей, полученные налоговыми органами в порядке ст. 90 НК РФ, могут иметь доказательственное значение. Ни ст. 90 НК РФ, ни другие законодательные положения не запрещают арбитражным судам использовать при разрешении споров письменные доказательства, полученные в результате оперативно-розыскных мероприятий. Обосновывая данную позицию, суды ссылаются на положения п. 4 ст. 30, ст. 36, п. 3 ст. 82 НК РФ, которые устанавливают возможность использования налоговыми органами данных, выявленных органами внутренних дел.

При проверке сведений, содержащихся в документах, представленных ООО "АВ-Строй" в адрес ОАО "ТГК-6" вместе с заявкой на участие в конкурсе, и, по мнению Заявителя, подтверждающих проявление им должной осмотрительности, Межрегиональной инспекцией установлено следующее.

Контрагенты, заявленные ООО "АВ-Строй" в справке о выполнении аналогичных работ в качестве организаций, для которых 000 "АВ-Строй" выполняло работы, аналогичные предусмотренным в договоре от 27.06.2011 N 216/08-11, имеют признаки "фирм-однодневок", деятельность не осуществляют. Согласно данным выписок с расчетных счетов денежные средства от них в адрес ООО "АВ-Строй" не поступали.

Таким образом, в ходе проверки установлено, что документы со стороны организаций - контрагентов подписаны неустановленным лицом; лицо, указанное в качестве руководителя, отрицает факт оказания услуг ОАО "ТГК-6"; адрес указанный в учредительных документах организации является адресом массовой регистрации; реальной предпринимательской деятельности контрагент общества не осуществлял ввиду отсутствия необходимого имущества, материальных и трудовых ресурсов, а также технических условий для выполнения работ; списание денежных средств с расчетных счетов контрагента на хозяйственные нужды не производилось. Данная позиция налогового органа подтверждается сложившейся судебной практикой, суды отказывают налогоплательщикам в признании расходов, если налоговым органом доказана нереальность хозяйственной операции, в частности, поскольку у контрагентов отсутствуют соответствующий персонал, необходимые основные средства (собственные или арендованные) и материально-производственные запасы.

Все установленные обстоятельства, в своей совокупности и взаимосвязи, свидетельствуют об отсутствии реальности выполнения работ ООО "АВ-Строй" по договору от 27.06.2011 N 216/08-11.

Кроме того, Общество, проводя конкурс на право заключения договора и имея документы, представленные ООО "АВ-Строй", могло проверить указанные сведения, в связи с чем довод Общества об отсутствии у него возможности выявить признаки, свидетельствующие о недобросовестности контрагента, является необоснованным.

Общество утверждает, что действовало с должной степенью осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, однако заключая договор с организацией, которая была зарегистрирована менее года назад, адресом регистрации и местом фактического нахождения является город Москва (тогда как работы проводились в г. Владимир) не могло не осознавать риск негативных последствий от таких взаимоотношений.

При таких обстоятельствах, выводы суда о не проявлении Обществом должной осмотрительности, а также недостоверности и противоречивости сведений, содержащихся в представленных документах, послуживших основанием для получения налоговой выгоды является правомерным. Налогоплательщиком получена необоснованная налоговая выгода, поскольку она получена вне реальной предпринимательской деятельности.

Кроме того, оспаривая содержащиеся в Решении выводы, Общество рассматривает их в отдельности без взаимосвязи с прочими отраженными в Решении сведениями, утверждая тем самым, что каждое отдельно взятое обстоятельство не свидетельствует о нарушении закона.

Вместе с тем, содержащиеся в Решении выводы основываются на оценке в совокупности и взаимосвязи всех установленных выездной налоговой проверкой обстоятельств.

При таких обстоятельствах, вывод, изложенный в пунктах 1.1, 2.1 Решения, о направленности действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму расходов в размере 7 609 285,00 рублей, а также получения налогового вычета в размере 4 334 220,00 рублей, является обоснованным и соответствует законодательству о налогах и сборах.

Пунктами 1.4, 1.5 Решения установлено, что ОАО "ТГК-6" в

нарушение пунктов 1 и 2 статьи 252, подпункта 7 пункта 2 статьи 265, подпункта 2.1 пункта 1 статьи 268, пункта 5 статьи 271, пунктов 2 и 3 статьи 279 НК РФ неправомерно завысило в 2010 году внереализационные расходы на 85 970 453,00 рубля.

Основанием для начисления Обществу налога на прибыль организаций послужил вывод Инспекции о том, что убытки в размере 85 970 453,00 рублей, полученные при уступке прав требования задолженности сбытовых компаний, не могут быть учтены для целей исчисления налога на прибыль организаций в связи с тем, что сделки, заключенные ОАО "ТГК-6" с ООО "Камелот", ООО "ЭнергоТехноКонсалт", являются фиктивными, целью которых является искусственное создание убытков и получение необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты налога на прибыль организаций.

Согласно подпункту 7 пункта 2 статьи 265 НК РФ для целей главы 25 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности убытки по сделке уступки права требования в порядке, установленном статьей 279 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 279 НК РФ при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика. При этом убыток принимается в целях налогообложения в следующем порядке:

50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования;

50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования.

Положения данного пункта также применяются к налогоплательщику-кредитору по долговому обязательству.

Согласно пункту 3 статьи 279 НК РФ при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга.

Пунктом 5 статьи 271 НК РФ установлено, что при реализации финансовым агентом услуг финансирования под уступку денежного требования, а также реализации новым кредитором, получившим указанное требование, финансовых услуг дата получения дохода определяется как день последующей уступки данного требования или исполнения должником данного требования. При уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг) права требования долга третьему лицу дата получения уступки права требования определяется как день подписания сторонами акта уступки права требования.

Согласно пункту 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление от 12.10.2006 N 53) налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Из пункта 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 следует, что установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что Обществом во внереализационные расходы включены убытки, полученные при уступке прав требования в отношении задолженности ОАО "Нурэнерго" новому кредитору ООО "Камелот" по договорам уступки прав (цессии) от 01.02.2010 N 198-ТГК, от 15.04.2010 N П-ТГК/6.

Согласно договорам уступки прав (цессии) от 01.02.2010 N 198-ТГК, от 15.04.2010 N11-ТГК/6 Общество уступило задолженность ОАО "Нурэнерго" в размере 93 194 555,68 рублей за 22 416 169,93 рублей (23% от её номинальной стоимости).

Таким образом, убыток, полученный по указанным договорам, составил 70 778 385,75 рублей (93 194 555,68 рублей - 22 416 169,93 рублей).

При анализе договоров уступки прав (цессии) от 01.02.2010 N 198-ТГК, от 15.04.2010 N11-ТГК/6, а также приложенных к ним документов установлено, что ООО "Камелот" в день заключения договоров и подписания актов приемки-передачи документов к договору (или до указанной даты) выставило в адрес должника ОАО "Нурэнерго" уведомление об истребовании задолженности. Указанное требование было исполнено, после чего ООО "Камелот" перечислило денежные средства в сумме, предусмотренной договором, ОАО "ТГК-6".

Таким образом, ООО "Камелот" фактически оплатило стоимость приобретенных прав по договорам цессии от 01.02.2010 N 198-ТГК и от 15.04.2010N П-ТГК/6 за счет средств, взысканных с должника ОАО "Нурэнерго".

Факт перечисления ОАО "Нурэнерго" денежных средств ООО "Камелот" по полученным уведомлениям свидетельствует о его платежеспособности на момент заключения указанных договоров уступки прав (цессии) от 01.02.2010 N 198-ТГК, от 15.04.2010 N П-ТГК/6.

Инспекцией Обществу было направлено требование от 22.03.2013 N 03-1-21/32 о представлении документов, подтверждающих действия ОАО "ТГК-6" по взысканию задолженности с должника ОАО "Нурэнерго".

В ответ на требование Общество в отношении задолженности, уступленной по договору цессии от 01.02.2010 N 198-ТГК, были представлены, в том числе исполнительные листы, выданные на основании судебных решений в 2009-2010 годах. При этом указанные исполнительные листы до уступки прав требования ООО "Камелот" в 2010 году не предъявлялись должнику (ОАО "Нурэнерго").

В отношении задолженности, уступленной по договору цессии от 15.04.2010 N 11-ТГК/6, документы не были представлены Обществом.

Следовательно, учитывая полученный экономический эффект в результате заключения Обществом договоров уступки прав требования, при возможности самостоятельно в полном объеме и в указанные кратчайшие сроки взыскать задолженность с ОАО "Нурэнерго", действия Общества свидетельствуют об их направленности на получение необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, ОАО "ТГК-6" направило 18.10.2011 в Управление ФССП по Чеченской республике заявления о возбуждении исполнительного производства в отношении должника ОАО "Нурэнерго" с целью взыскания задолженности (денежных средств).

Межрайонный отдел судебных приставов по исполнению особых исполнительных производств УФССП России по Чеченской республике (г. Грозный) вынес постановления о возбуждении исполнительного производства в отношении должника ОАО "Нурэнерго" на основании заявлений ОАО "ТГК-6" о возбуждении исполнительного производства и полученных от ОАО "ТГК-6" исполнительных листов о взыскании задолженности, в том числе уступленной по договору цессии от 01.02.2010 N 198-ТГК.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что ООО "Камелот" является недобросовестным налогоплательщиком, а именно:

ООО "Камелот" 16.11.2010 года поставлено на учет в МРИ ФНС России N 9 по Вологодской области; 02.06.2011 ликвидировано по решению учредителей;

с момента постановки на учет в налоговом органе бухгалтерская и налоговая отчетность ООО "Камелот" не представлялась;

организация имеет массового учредителя, руководителя и ликвидатора, отсутствуют работники;

-юридический адрес организации является адресом "массовой" регистрации. ООО "Камелот" по адресу регистрации не находится.

Согласно протоколу допроса Казаченко Леонида Александровича от 30.07.2013, являвшегося в проверяемом периоде генеральным директором ООО "Камелот", документы по взаимоотношениям с ОАО "ТГК-6" им не подписывались, отношения к финансово-хозяйственной деятельности ООО "Камелот" он не имеет.

ООО "Камелот" декларация по налогу на прибыль за 9 месяцев 2010 года представлена без начислений, доходы в сумме 49 852 600,00 рублей равняются расходам.

При этом, на основании выписки банка о движении денежных средств по расчетному счету ООО "Камелот", Инспекцией установлено, что в период с 20.01.2010 по 30.07.2010 на счет организации поступили денежные средства в размере 578 041 654,93 рублей за реализованные товары (работы, услуги), в том числе в качестве оплаты за электроэнергию (мощность) по уведомлениям и иным документам.

Также в период с 20.01.2010 по 30.07.2010 с расчетного счета ООО "Камелот" перечислены (израсходованы) денежные средства в размере 578 041 654,93 рублей на приобретение товаров, работ, услуг (в том числе, оплата за приобретенные права требования в адрес организаций-цедентов).

При анализе выписки банка по операциям на расчетном счете установлено, что ООО "Камелот" полученные от должников средства перечисляло в течение одного банковского дня или на следующий день на расчетные счета организаций, имеющих признаки "фирм-однодневок".

На основании совокупности установленных фактов вывод о фиктивности заключенных ОАО "ТГК-6" сделок с ООО "Камелот" с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде убытка от уступки задолженности ОАО "Нурэнерго" по договорам цессии является правомерным.

Кроме того, убытки от уступки прав требования по договору цессии от 15.04.2010 года N 11-ТГК/6 с ООО "Камелот", ОАО "ТГК-6" не подтверждены документально, поскольку первоначальные договоры уступки прав требований, заключенные с ЗАО "ЦФР", Обществом представлены не были.

Также, согласно Решению Инспекцией, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что Обществом во внереализационные расходы включены убытки, полученные при уступке прав требований в отношении задолженности Должников новому кредитору ООО "ЭнергоТехноКонсталт" по договорам уступки прав (цессии) от 24.09.2010 N N ЦД-2010-09/6-8, ЦД-2010-09/6-7, ЦД-2010-09/6-5, ЦД-2010-09/6-6, ЦД-2010-09/6-4, ЦД-2010-09/6-3.

Согласно указанным договорам Общество уступает задолженность Должников на общую сумму 50 640 222,78 рубля за 35 448 155,96 рублей, что составляет 70% от общей суммы уступаемой задолженности.

Таким образом, общая сумма убытка, полученного в результате заключения обществом с ООО "ЭнергоТехноКонсалт" договоров цессии, составила- 15 192 066,82 рублей (35 448 155,96 рублей - 50 640 222,78 рублей), которую ОАО "ТГК-6" включило во внереализационные расходы за 2010 год в целях исчисления налога на прибыль организаций.

При анализе договоров уступки прав (цессии), а также приложенных к ним документов Инспекцией установлено, что ООО "ЭнергоТехноКонсалт" в день заключения договоров и подписания актов приемки-передачи документов к договору (или до указанной даты) выставило в адрес Должников уведомления об истребовании задолженности. Указанные требования исполнялись Должниками, после чего ООО "ЭнергоТехноКонсалт" перечисляло денежные средства в сумме, предусмотренной указанными договорами, ОАО "ТГК-6".

Следовательно, ООО "ЭнергоТехноКонсалт" оплатило ОАО "ТГК-6" (Цеденту) стоимость приобретенных прав по указанным договорам цессии не за счет собственных средств, а за счет средств, взысканных с Должников.

Факт перечисления должниками денежных средств ООО "ЭнергоТехноКонсалт" по полученным уведомлениям свидетельствует о его платежеспособности на момент заключения договора уступки прав.

Инспекцией Обществу было направлено требование от 22.03.2013 N 03-1-21/32 о представлении документов, подтверждающих действия ОАО "ТГК-6" по взысканию задолженности с Должников.

Обществом по указанному требованию документы представлены не были.

Следовательно, учитывая полученный экономический эффект в результате заключения Обществом договоров уступки прав требования, при возможности самостоятельно в полном объеме и в указанные кратчайшие сроки взыскать задолженность с Должников, действия Общества свидетельствуют об их направленности на получение необоснованной налоговой выгоды.

В ходе выездной налоговой проверки было установлено, что ООО "ЭнергоТехноКонсалт" является недобросовестным налогоплательщиком, а именно:

ООО "ЭнергоТехноКонсалт" поставлено на учет в ИФНС России N 30 по г. Москве -с 24.03.2011 года. С момента постановки на учет организация отчетность не предоставляет;

ООО "ЭнергоТехноКонсалт" по адресу регистрации не находится;

численность организации в 2010 году - 1 человек;

-расчетные счета организации закрыты по решению налогового органа;

Генеральными директорами Общества в проверяемом периоде являлись:

Буковская В.А. и Ногачевский С.Н.

Как следует из протокола допроса от 30.07.2013 N 2 свидетеля Буковской В.А., она являлась номинальным руководителем и учредителем, о деятельности ООО "ЭнергоТехноКонсалт" ей ничего не известно, к финансово-хозяйственной деятельности организации отношения не имеет, за денежное вознаграждение зарегистрировала организацию и подписывала документы. Кто в настоящее время является учредителем и руководителем ООО "ЭнергоТехноКонсалт", кому были переданы документы по деятельности организации при смене учредителя, Буковской В.А. не известно, с Ногачевским С.Н. не знакома.

Мероприятия по розыску Ногачевского С.Н. результатов не дали. Согласно объяснениям Киселевой Людмилы Владимировны от 10.01.2013, зарегистрированной по адресу, совпадающим с адресом регистрации Ногачевского С.Н., она проживает по вышеуказанному адресу в коммунальной квартире в течение 12 лет. Ногачевского С.Н. она не знает и ранее с ним не была знакома, в данной квартире он не проживает, постоянно не зарегистрирован.

ООО "ЭнергоТехноКонсалт" в декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2010 года доходы отражены в сумме 67 829 000 рублей, расходы в сумме 67 144 000, 00 рублей. Налог к уплате исчислен в сумме 137 000,00 рублей.

Вместе с тем, в период с 29.03.2010 по 04.10.2010 на счета организации поступили денежные средства в общем размере 2 661 402 797,42 рублей за реализованные товары, работы и услуги (в том числе, оплата за электроэнергию (мощность)).

Также в период с 29.03.2010 по 31.03.2011 с расчетных счетов ООО "ЭнергоТехноКонсалт" перечислены (израсходованы) денежные средства в размере 2 661 402 797,42 рублей на приобретение товаров, работ, услуг (в том числе, оплата за приобретенные права требования в адрес организаций-цедентов).

При анализе выписки банка по операциям на расчетном счете установлено, что ООО "ЭнергоТехноКонсалт" полученные от должников средства перечисляло в течение одного банковского дня или на следующий день на расчетные счета организаций, имеющих признаки "фирм-однодневок".

Организацией, которой перечислялись денежные средства, является в том числе ООО "Камелот".

На основании совокупности установленных фактов Инспекцией сделан правильный вывод о фиктивности заключенных ОАО "ТГК-6" сделок с ООО "ЭнергоТехноКонсалт" с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде убытка от уступки задолженности Должников по договорам цессии.

Кроме того, наличие убытков от уступки прав требования по договорам цессии с ООО "ЭнергоТехноКонсалт", ОАО "ТГК-6" не подтверждены документально.

Как следует из Решения, ОАО "ТГК-6" уступленное ООО "ЭнергоТехноКонсалт" право требования к Должникам приобрело у первоначального кредитора ЗАО "ЦФР" по 18 договорам уступки прав (цессии) от 16.08.2010 года.

В результате заключения данных договоров уступки права требования долга, уменьшена задолженность ЗАО "ЦФР" перед ОАО "ТГК-6" по договорам комиссии по продаже электрической энергии и мощности.

Вместе с тем, ОАО "ТГК-6" документально не подтвердило наличие (существование) задолженности ЗАО "ЦФР" перед ОАО "ТГК-6", а также по каким конкретно договорам осуществлен зачет взаимных требований.

Таким образом, вывод Инспекции о неправомерном завышении ОАО "ТГК-6" в 2010 году внереализационных расходов на сумму 85 970 453,00 рубля (70 778 385,75 рублей + 15 192 066,82 рублей), являющихся убытком, полученным Обществам по договорам уступки прав требований, заключенных с ООО "Камелот" и ООО "ЭнергоТехноКонсалт", является обоснованным.

Оспаривая содержащиеся в Решении выводы, Общество рассматривает их в отдельности без взаимосвязи с прочими отраженными в Решении сведениями, утверждая тем самым, что каждое отдельно взятое обстоятельство не свидетельствует о нарушении закона.

Вместе с тем, содержащиеся в Решении выводы, основываются на оценке в совокупности и взаимосвязи всех установленных выездной налоговой проверкой обстоятельств.

При таких обстоятельствах выводы Инспекции, изложенные в пунктах 1.4, 1.5 Решения, о необоснованном завышении ОАО "ТГК-6" внереализационных расходов в 2010 году на общую сумму 85 970 453,00 рубля в связи с уступкой прав требования ООО "Камелот" и ООО "ЭнергоТехноКонсалт" являются обоснованными и соответствующими законодательству о налогах и сборах.

На основании статьей Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 27.05.2014 г. по делу N А40-5016/14 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

В.Я.Голобородько

Судьи

П.А.Порывкин А.С.Маслов