Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 2 сентября 2014 г. N 09АП-32804/14

г. Москва

02 сентября 2014 г.

Дело N А40-38356/14

Резолютивная часть постановления объявлена "26" августа 2014 г.

Постановление изготовлено в полном объеме "02" сентября 2014 г.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Р.Г. Нагаева,

Судей В.Я. Голобородько, Н.О. Окуловой

при ведении протокола помощником судьи Д.А. Солодовником,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Компании с ограниченной ответственностью "АВРАСИС ЛИМИТЕД" (Республика Кипр) на решение Арбитражного суда г. Москвы от 23.06.2014 г. по делу N А40-38356/14, принятое судьей А.Н. Нагорной по заявлению Компании с ограниченной ответственностью "АВРАСИС ЛИМИТЕД" (Республика Кипр) (зарегистрированной в стране инкорпорации по адресу: АРЧ. МАКАРИУ Ш, 2-4 КЭПИТЭЛ СЕНТРЕ, 9-й ЭТАЖ, А.Я.1065, НИКОСИЯ, КИПР; имеющей филиал, аккредитованный на территории Российской Федерации, зарегистрированный по адресу: 115035, г. Москва, ул. Садовническая, д. 82, стр. 2; свидетельство N 21972.1. ИНН: 9909282292)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 47 по г. Москве (125373. г. Москва, Походный проезд, влад.З, кор.1; ОЕРН: 1047710090658),

о признании незаконным решения от 16.09.2013 N 1076 "Об отказе в привлечении к

ответственности за совершение налогового правонарушения"

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Шеховцов Д.С. по дов. от 10.03.2014

от заинтересованного лица - Галкина СВ. по дов. от 30.12.2013

УСТАНОВИЛ:

Решением от 23.06.2014 г. Арбитражный суд г. Москвы отказал в удовлетворении заявленных требований Компании с ограниченной ответственностью "АВРАСИС ЛИМИТЕД" (Республика Кипр) о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 47 по г. Москве от 16.09.2013 г. N 1076 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения". Компании с ограниченной ответственностью "АВРАСИС ЛИМИТЕД" (Республика Кипр) не согласилась с решением суда первой инстанции и подала апелляционную жалобу, в которой просит его отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований по доводам, изложенным в апелляционной желобе. В судебном заседании представитель Иностранной компании поддержал доводы апелляционной жалобы. Представитель Инспекции полагает решение суда обоснованным и правомерным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению. Отзыв на апелляционную жалобу представлен.

Проверив в порядке статьей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность принятого решения, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, изучив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта.

Как следует из материалов дела, Компания с ограниченной ответственностью "АВРАСИС ЛИМИТЕД" (Республика Кипр) (далее - заявитель, компания, иностранная организация) 27.03.2013 г. представила в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 47 по г. Москве (далее - ответчик, инспекция, налоговый орган) уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2012 г. (т. 1 л.д. 43-52), в разделе 5 которой (расчет налоговой базы по деятельности) отразила внереализационные доходы (проценты) в сумме 581 038 руб. и внереализационные расходы (проценты) в сумме 1 538 294 руб., и определила убыток как разницу между этими величинами на сумму 957 256 руб. Также в приложении N 2 к разделу 11 декларации заявитель привел данные об остатках неперенесенной отрицательной величины налоговой базы предыдущих налоговых периодов за 2008-2011 г. на общую сумму 1 007 539 руб. Налоговым органом была проведена камеральная налоговая проверка иностранной организации, по результатам которой был составлен акт камеральной налоговой проверки от 11.07.2013 N 10864 (т.1 л.д.94-95) и вынесено оспариваемое решение от 16.09.2013 N 1076 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения". Указанным решением заявителю предложено уменьшить убытки, исчисленные по налогу на прибыль за 2012 г. в размере 957 256 руб. и предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (т.1 л.д. 18-20). Решением Управления ФНС России по г. Москве решение инспекции от 16.09.2013 N1076 оставило без изменения, а жалоба заявителя - без удовлетворения (т.1 л.д. 21-26).

Из материалов дела усматривается, что заявитель в 2012 г. осуществлял на территории Российской Федерации деятельность подготовительно-вспомогательного характера при отсутствии признаков постоянного представительства.

В соответствии с пунктом 1 статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются, в частности, иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации. Согласно пункту 2 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признается полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ. В соответствии с пунктом 2 статьи 306 Кодекса под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации для целей главы 25 Кодекса понимаются филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную в том числе с осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением деятельности подготовительного и вспомогательного характера, предусмотренной пунктом 4 статьи 306 Кодекса, при отсутствии признаков постоянного представительства при осуществлении такой деятельности. Объектом налогообложения по налогу на прибыль для иностранной организации, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, согласно статьям 247 и 307 Кодекса признается прибыль, которая определяется как разность между всеми относящимися к постоянному представительству доходами и всеми произведенными этим постоянным представительством расходами, исчисленными в соответствии с положениями главы 25 Кодекса. В соответствии с пунктом 8 статьи 274 НК РФ под убытком, полученным налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, понимается отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с главой 25 Кодекса, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 Кодекса. Требования пункта 1 статьи 252 Кодекса указывают, что расходами, учитываемыми в целях налогообложения прибыли, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При исчислении прибыли, относящейся к постоянному представительству, затраты иностранной организации принимаются в той части, которая относится к данному постоянному представительству. Состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, установлен статьями 253 - 269 Кодекса.

Согласно пункту 4 статьи 306 Кодекса факт осуществления иностранной организацией на территории Российской Федерации деятельности подготовительного и вспомогательного характера при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных пунктом 2 статьи 306 Кодекса, не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства. подготовительной и вспомогательной деятельности относится деятельность, указанная в пункте 4 статьи 306 Кодекса. По смыслу положений статьи 306 НК РФ к подготовительной деятельности следует относить такую деятельность, которая направлена на создание условий для ведения основной деятельности, т.е. предшествует началу основной деятельности. При этом вспомогательным видом деятельности является деятельность, которая обеспечивает процесс ведения основной предпринимательской деятельности компании. Она осуществляется одновременно с основной деятельностью, при этом к основной деятельности не относится.

К подготовительной и вспомогательной деятельности, в частности, относятся: использование сооружений исключительно для целей хранения, демонстрации и (или) поставки товаров, принадлежащих этой иностранной организации, до начала такой поставки; содержание запаса товаров, принадлежащих этой иностранной организации, исключительно для целей их хранения, демонстрации и (или) поставки до начала такой поставки; содержание постоянного места деятельности исключительно для целей закупки товаров этой иностранной организацией; содержание постоянного места деятельности исключительно для сбора, обработки и (или) распространения информации, ведения бухгалтерского учета, маркетинга, рекламы или изучения рынка товаров (работ, услуг), реализуемых иностранной организацией, если такая деятельность не является основной (обычной) деятельностью этой организации: содержание постоянного места деятельности исключительно для целей простого подписания контрактов от имени этой организации, если подписание контрактов происходит в соответствии с детальными письменными инструкциями иностранной организации.

Таким образом, деятельность иностранной организации приводит к образованию постоянного представительства в Российской Федерации при наличии у нее следующих 4 признаков, перечисленных в статье 306 НК РФ (пункт 2 статьи 373 НК РФ): ведется через обособленное подразделение (филиал, представительство, отделение, бюро, контору, агентство), иное место деятельности (в том числе строительную площадку) или зависимого агента (уполномоченное лицо); связана с проведением определенных видов работ, продажей товаров с расположенных в России складов, пользованием недрами и природными ресурсами, оказанием услуг и иной деятельностью, за исключением подготовительной и вспомогательной; является предпринимательской, т.е. направленной на систематическое получение прибыли и осуществляемой на свой риск (абзац 3 пункт 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации); носит регулярный характер.

Отсутствие хотя бы одного из указанных признаков не приводит к образованию постоянного представительства иностранной компании на территории Российской Федерации.

Исходя из положений пункта 9 статьи 306 Кодекса, иностранная организация рассматривается как имеющая постоянное представительство в случае, если эта организация осуществляет деятельность, отвечающую признакам постоянного представительства, через лицо, которое на основании договорных отношений с этой иностранной организацией представляет ее интересы в Российской Федерации, действует на территории Российской Федерации от имени этой иностранной организации, имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий (в частности, цену контракта, условия поставки) от имени данной организации, создавая при этом правовые последствия для иностранной организации (зависимый агент).

Помимо перечисленных условий, при которых деятельность иностранной компании приводит к образованию постоянного представительства, еще одним условием, с учетом позиции судов, является ее регулярный характер (Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 02.08.2012 по делу N А40-58575/11-129-248). Письма Минфина России от 24.06.2008 N 03-08-05 и УФНС России по г. Москве от 08.10.2008 N 20-12/094140 разъясняют, что регулярной является деятельность иностранной организации, осуществляемая в России в течение 30 и более календарных дней в году непрерывно или в совокупности. Факт регистрации представительства в Российской Федерации не имеет значения для квалификации коммерческой деятельности как деятельности, осуществляемой через постоянное представительство.

Таким образом, при исчислении иностранной организацией налоговой базы для уплаты налога на прибыль в Российской Федерации могут быть включены только те расходы, которые используются иностранной организацией в коммерческой деятельности, то есть в деятельности, осуществляемой через постоянное представительство, тогда как расходы, понесенные иностранной организацией для осуществления деятельности подготовительного и вспомогательного характера, учету в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль такой иностранной организации не подлежат.

В данном случае Заявителем в налоговый орган 27.03.2013 представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2012 год с заявленной суммой убытка в размере 957 256 руб. (т.1 л.д. 99-111). В рамках проведения камеральной налоговой проверки в адрес иностранной организации было направлено уведомление от 01.04.2013 N 15-18/06893 о представлении пояснений причин возникновения убытка за 2012 год (т.1 л.д. 96). Пояснения причин налоговым органом от Заявителя не получено. Помимо этого, на рассмотрение материалов камеральной налоговой проверки Налогоплательщик не явился и письменных возражений по акту не представил, что подтверждается Протоколом рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки от 09.09.2013 г. N 1441 (т.1 л.д. 98).

При этом согласно разделу 2 уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год Заявителем в указанном периоде предпринимательская деятельность на территории Российской Федерации не осуществлялась, что подтверждается налоговыми декларациями за 1 - 4 кварталы 2012 года, представленными налоговому органу с "нулевыми" показателями. Помимо Договора купли-продажи здания созданного в будущем, земельного участка и нежилых зданий от 19.11.2012, договора субаренды нежилых помещений от 23.06.2008 N ОН/СБЦ2/АВРАСИС/2008 и Договора оценки недвижимого имущества от 26.06.2008 N 08-000054, осуществленных в Российской Федерации, Заявитель иных сделок не заключал и не исполнял. Обратного Заявителем не доказано.

Из годового отчета за 2012 год от 31.01.2013 N 5/01 Филиала иностранной организации усматривается, что за период с 01.10.2012 по 31.12.2012 доходов физическими лицами получено не было: заработная плата не начислялась и не выдавалась, выплаты по договорам гражданско-правового характера и авторским договорам не производились, расчеты с индивидуальными предпринимателями не осуществлялись, что также подтверждается справкой из ООО КБ "Проминвестрасчет" об отсутствии заработной платы, заверенная печатью и подписью директора филиала (т.1 л.д.112). Из банковской выписки, представленной в электронном виде ООО "Пир Банк" от 14.02.2014 N1371, также усматривается отсутствие перечисления денежных средств за ведение основной предпринимательской деятельности (т.1 л.д. 129, т.2 л.д. 1).

Представленные Заявителем Договор субаренды нежилых помещений от 23.06.2008 N ОН/СБЦ2/АВРАСИС/2008, Договор оценки недвижимого имущества от 26.06.2008 N 08-000054, Дополнительное соглашение N 1 к договору N 08-000054, счета N 19 от 30.07.2008 на покупку полок, диван-кровати, кресла; платежного поручения, счета-фактуры от 19.09.2008, товарной накладной N 180 от 19.08.2009 на покупку диван-кровати, РИО кресла, счета N 1091 от 20.08.2008 на покупку Ноутбука, платежного поручения, счета-фактуры от 26.08.2008, товарной накладной N 840 от 26.08.2009 на покупку Ноутбука, счета на предоставление услуг по оценке рыночной стоимости земельного участка, платежных поручений, счета-фактуры, акта приема-передачи услуг, акта передачи документов, также подтверждают, что Заявителем в период 2010-2012 года осуществлялась деятельность подготовительно-вспомогательного характера при отсутствии признаков постоянного представительства.

Факт владения иностранной организацией любым имуществом на территории Российской Федерации сам по себе не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства (пункт 5 статьи 306 НК РФ). Одним из критериев для квалификации деятельности иностранной организации в Российской Федерации, как осуществляемой через постоянное представительство является регулярность ее осуществления. При этом единичные факты совершения каких-либо хозяйственных операций в Российской Федерации не рассматриваются как регулярная деятельность (Письмо Минфина Российской Федерации от 01.10.2008 N 03-08-05).

Таким образом, регулярный характер осуществления предпринимательской деятельности является одним из обязательных условий, приводящих к образованию постоянного представительства в Российской Федерации. В данном случае Заявителем предпринимательская деятельность на регулярной основе в проверяемом периоде не осуществлялась. Представленные Договор купли-продажи здания созданного в будущем, земельного участка и нежилых зданий от 19.11.2012, Договор субаренды нежилых помещений от 23.06.2008 N 6 N ОН/СБЦ2/АВРАСИС/2008 и Договор оценки недвижимого имущества от 26.06.2008 N 08-000054, доказательствами ее ведения не являются. Получение Заявителем займов (в т.ч. от иностранной организации) и выдача займа будущему продавцу объекта недвижимости доказательствами ведения предпринимательской деятельности, приводящей к образованию постоянного представительства, не являются. Отраженные Заявителем в уточненной налоговой декларации данные касаются исключительно внереализационных доходов и расходов (проценты), что тоже свидетельствует о тот, что предпринимательская деятельность им не осуществлялась. Приведенные в декларации по налогу на прибыль данные касаются отдельных разовых операций Заявителя и не могут свидетельствовать об осуществлении им предпринимательской деятельности.

В соответствии со статьями 4 и 5 Соглашения от 5 декабря 1998 года, заключенного между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр "Об избежание двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал", отдельные операции Заявителя на территории Российской Федерации, имеющие подготовительный характер (он собирался приобрести объект недвижимого имущества и сдавать его в аренду), не привели к образованию постоянного представительства, а, следовательно, у Заявителя отсутствовали основания для применения в спорном периоде общего порядка налогообложения в целях исчисления налога на прибыль.

Что касается полученного Заявителем в проверяемом периоде внереализационного дохода в виде процентов, то порядок его налогообложения определен статьей 11 упомянутого Соглашения от 05.12.1998, его получение, как в силу статьи 306 НК РФ, так и в силу положений данного Соглашения не свидетельствует о ведении Заявителем регулярной деятельности, приводящей к образованию обособленного подразделения. Следовательно, довод Заявителя о том, что деятельность, осуществляемая Иностранной организацией является основной предпринимательской деятельностью, которая облагается налогом на прибыль на территории Российской Федерации, и, следовательно, убытки от такой деятельности также учитываются при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, является необоснованным. Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что Заявитель в 2012 году осуществлял на территории Российской Федерации деятельность подготовительно-вспомогательного характера при отсутствии признаков постоянного представительства.

Довод Заявителя о том, что в случае признания деятельности Иностранной организации на территории Российской Федерации деятельностью подготовительного и вспомогательного характера, в налоговой декларации по налогу на прибыль подлежат исключению не только расходы при исчислении налога на прибыль, но и доходы Заявителя, полученные в налоговом периоде, отклоняется по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 8 статьи 274 НК РФ под убытком, полученным налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, понимается отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с главой 25 Кодекса, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 Кодекса. Прибылью для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признается полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ. Согласно Решению от 16.09.2013 N 1076, Инспекцией предложено уменьшить убытки, исчисленные Заявителем по налогу на прибыль за 2012 год. В случае если бы налоговым органом было бы предложено только исключить расходы, то у Заявителя возникла бы налогооблагаемая база по налогу на прибыль, следовательно, образовался бы налог к уплате. налоговым органом были учтены и доходы и расходы, следовательно, было предложено уменьшить убытки (доходы минус расходы).

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу об обоснованности и правомерности обжалуемого решения суда первой инстанции от 23.06.2014 г., в связи с чем отсутствуют основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта по доводам, изложенным в апелляционной жалобе.

Судом первой инстанции исследованы обстоятельства, имеющие значение по данному делу, дана надлежащая правовая оценка доводам Заявителя и имеющимся в деле доказательствам. У суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы Компании с ограниченной ответственностью "АВРАСИС ЛИМИТЕД" (Республика Кипр).

Госпошлина по апелляционной жалобе подлежит распределению в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 23.06.2014 по делу N А40-38356/14 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий

Р.Г. Нагаев

Судьи

Н.О. Окулова В.Я. Голобородько