Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 1 сентября 2014 г. N 09АП-31676/14

г. Москва

01 сентября 2014 г.

Дело N А40-22594/14

Резолютивная часть постановления объявлена "25" августа 2014 г.

Постановление изготовлено в полном объеме "01" сентября 2014 г.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Р.Г. Нагаева,

Судей Н.О. Окулова, П.А. Порывкина,

при ведении протокола помощником судьи Рахмановой Е.Н.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по г. Москве на решение Арбитражного суда г. Москвы от 27.05.2014 по делу N А40-22594/14, принятое судьей Нагорной А.Н., по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Крон-Интел" (123610, г. Москва, Краснопресненская наб., д. 12, оф. 1406А; ОГРН: 1027739142750) о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по г. Москве (123100, Москва г., Анатолия Живова ул., д. 2, стр. 6; ОГРН: 1047703058435) от 21.11.2013 N 23-28/142/117 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения"

в судебное заседание явились:

от ИФНС России N 3 по г. Москве - Чехлова А.И. дов. от 09.01.14г.,

от ООО "Крон-Интел" - Рымша А.О. ген. дир., Масленикова А.А. дов. от 13.03.14г.

УСТАНОВИЛ:

Решением от 27.05.2014 г. Арбитражный суд г. Москвы удовлетворил заявленные Обществом с ограниченной ответственностью "Крон-Интел" требования в полном объеме. Признано недействительным, решение Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по г. Москве от 21.11.2013 г. N 23-28/142/117 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления налога на добавленную стоимость в сумме 6 466 527 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 1 523 716, 38 руб. и штрафа по пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекса) в размере 1 293 305 руб. и предложения уплатить указанные суммы начислений в бюджет, принятое в отношении Общества с ограниченной ответственностью "Крон-Интел". Инспекция Федеральной налоговой службы N 3 по г. Москве не согласилась с решением суда первой инстанции и подала апелляционную жалобу, в которой просит его отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных Обществом с ограниченной ответственностью "Крон-Интел" требований по доводам, изложенным в апелляционной желобе. В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы. Представитель заявителя полагает решение суда обоснованным и правомерным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению. Отзыв на апелляционную жалобу представлен.

Проверив в порядке статьей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность принятого решения, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, изучив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта.

Как следует из материалов дела, Инспекция Федеральной налоговой службы N 3 по г. Москве (далее - Инспекцией, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка Общества с ограниченной ответственностью "Крон-Интел" (далее - Заявитель, Общество, ОАО "ММК") по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 30.09.2013 г. N 23-24/75/89. По результатам рассмотрения акта выездной налоговой и возражений заявителя Инспекцией вынесено решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.11.2013 N 23-28/142/117 в соответствии с которым налоговый орган решил доначислить суммы неуплаченных налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом по налогу на прибыль (бюджет субъекта РФ) - 4 455 руб., налогу на прибыль (федеральный бюджет) - 495 руб., налогу на добавленную стоимость 6 466 527 руб., общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс, НК РФ), за неуплату налога на добавленную стоимость, в виде штрафа в размере 1 293 305 руб. и статьей 123 НК РФ, за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц, в виде штрафа в размере 35 068 руб., заявителю начислены пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 1 523 716,38 руб., а также предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (т.1 л.д. 11-26).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве (т.1 л.д.31-36) от 23.01.2014 г. N 21-19/005544 требования Общества удовлетворены частично: оспариваемое решение Инспекции отменено в части эпизода, связанного с ошибочным включением при расчете штрафных санкций и пени сумм налога на доходы физических лиц в размере 128 571,42 руб. в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения (т. 1, л.д.40-44). Заявитель оспаривает решение Инспекции от 21.11.2013 N 23-28/142/117 в части начисления налога на добавленную стоимость в сумме 6 466 527 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 1 523 716,38 руб. и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в размере 1 293 305 руб. и предложения уплатить указанные суммы начислений в бюджет.

Основанием для вынесения оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о том, что в 4 квартале 2011 года произошло неправомерное занижение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на суммы курсовых (суммовых) разниц в размере 10 511 963 руб. (налог на добавленную стоимость 1 603 520 руб.). Данные курсовые разницы возникли по товару, отгруженному заявителем покупателю до 01.10.2011 года и оплаченному после этой даты.

В проверяемый период заявителем с ОАО "Магнитогорский металлургический комбинат" (ОАО "ММК") были заключены договора поставки N 131370 от 09.02.2005 г. и договор N 191238 от 14.04.2011 г. Согласно условиям договоров общество поставило в ОАО "ММК" ферросплавы, цена продукции была оговорена сторонами в спецификациях, и окончательно определялась в рублях по курсу доллара США на дату оплаты. В соответствии с договорами (спецификациями), между обществом и ОАО "ММК" цена товара в рублевом эквиваленте, составляет сумму рублей по курсу Центробанка РФ на дату оплаты. Налоговый орган в обоснование своей позиции, ссылается на п. 2 ст. 153, пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ и указывает, что после 01.10.2011 г. ст. 153 НК РФ применяется с учетом п. 4, введенного Федеральным законом РФ от 19.07.2011 г. N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах". Оспаривается размер выручки (налогооблагаемой базы по НДС), скорректированной Заявителем на суммы курсовых разниц. Сумма претензий составляет 1 603 520 руб.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что в 4 квартале 2011 года произошло неправомерное занижение налоговой базы по НДС на суммы курсовых (суммовых) разниц, в размере 10 511 963 руб. (НДС - 1 603 520 руб.). Данные курсовые разницы возникли по товару, отгруженному Заявителем своему покупателю до 1 октября 2011 года и оплаченному после этой даты. Рассматриваемый эпизод относится к отношениям между ООО "Крон-Интел" и ОАО "ММК" (Магнитогорский металлургический комбинат), с которым в проверяемый период, было заключено два договора поставки (ООО "Крон-Интел" - Продавец):

- договор N 131370 от 09.02.2005 г.

- договор N 191238 от 14.04.2011 г.

Заявитель поставлял в ОАО "ММК" ферросплавы, цена продукции была оговорена сторонами в спецификациях, и окончательно определялась в рублях по курсу доллара США на дату оплаты. Согласно договору (спецификаций), заключенному между Заявителем и ОАО "ММК", цена товара в рублевом эквиваленте, составляет сумму рублей по курсу ЦБ на дату оплаты. Налоговый орган в обоснование своей позиции, ссылается на п. 2 ст. 153, пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. Налоговый орган также ссылается на то, что после 01 октября 2011 года, ст. 153 НК РФ применяется с учетом п. 4, введенного Федеральным законом РФ от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" При этом с 1 октября 2011 г. в соответствии с новой редакцией п. 4 ст. 153 НК РФ, суммовые разницы в части НДС, возникающие у продавца при последующей оплате, не влияют на налогооблагаемую базу по НДС, а учитываются в составе внереализационных доходов в соответствии со ст. 250 НК РФ или в составе внереализационных расходов в соответствии со ст. 265 НК РФ. Что и было сделано налогоплательщиком. Новая редакция упомянутой нормы Кодекса, применяется с 4 квартала 2011. В соответствии со статьей 4, закон N 245-ФЗ, вступает в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу. Закон N 245-ФЗ не предусматривает каких-либо переходных положений либо особого порядка применения пункта 4 статьи 153 НК РФ в случае, когда отгрузка товаров (работ, услуг) произошла до вступления Закона N 245-ФЗ в силу, а оплата за товары (работы, услуги) позже вступления его положений в силу. Таким образом, в ситуации, когда отгрузка товаров (работ, услуг) произошла до 01.10.2011, а оплата произведена после указанной даты, учитывать возникшие суммовые разницы при расчете НДС за налоговый период, в котором произошла оплата, нет оснований, поскольку правила, установленные пунктом 4 статьи 153 НК РФ, в этот период уже действовали. Таким образом, требование налогового органа о включении в 4 квартале 2011 года, в налоговую базу по НДС суммы курсовых разниц, ошибочно, так как противоречит введенному с 1 октября 2011 года, п. 4, ст. 153 НК РФ.

Новая редакция пункта 4 ст. 153 НК РФ, введенной в действие Федеральным законом РФ от 19.07.2011 N 245-ФЗ, установила новое регулирование, согласно которому суммовые разницы в части НДС, возникающие у продавца и/или покупателя при последующей оплате, учитываются в составе внереализационных доходов в соответствии со ст. 250 НК РФ или в составе внереализационных расходов в соответствии со ст. 265 НК РФ. То есть с 1 октября 2011 года, курсовые разницы на налогооблагаемую базу по НДС не влияют, о чем прямо указано законе. В 4 квартале 2011 года все положительные курсовые разницы возникшие по расчетам с покупателем ОАО "ММК" были отражены Заявителем в составе налогооблагаемой прибыли в разделе внереализационные доходы, в сумме 18 421 498 руб., общая сумма 44.108.779 руб. (стр. 020 лист 02 Декларации по налогу на прибыль за 2011 год). Таким образом, доначисляя НДС за 4 квартал 2011 года с сумм курсовых разниц, налоговый орган должен был уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за указанный период на сумму 18 421 498 руб. Поскольку двойное налогообложение недопустимо.

Анализ положений п. 1 статьи 30 НК РФ свидетельствует о том, что целью контрольной деятельности налоговых органов является не исключительно доначисление налогов, а "контроль за правильностью исчисления налогов", что объективно предполагает не только выявление налоговыми органами неуплаченных сумм налогов, но и выявление случаев, когда налогоплательщик уплатил налог в большем размере. Правильность указанного вывода подтверждается и положениями Приказа ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ (ред. от 23.07.2012) "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению Акта налоговой проверки". Согласно данного Приказа, в разделе 3, пункта 1, подпункта "ж", Акта выездной налоговой проверки должно быть указано "исчисление в завышенных размерах сумм налогов (сборов)" в рублях.

По взаимоотношениям с ООО "Эллой Трейдинг".

Оспариваются налоговые вычеты по НДС, сумма претензий составляет 4 863 008 рублей. В проверяемый период по договорам поставки N ЭЛТ/04/01/КИ и N ЭЛТ/44/02/КИ ООО "Крон-Интел" приобретало у ООО "Эллой Трейдинг" ферросплавы. Цена продукции была оговорена сторонами в спецификациях, в долларах США, и окончательно определялась на дату оплаты. Оплата осуществлялась в рублях по курсу ЦБ РФ. Налоговый орган указывает, что в проверяемый период, Заявитель пересчитывал налоговые вычеты на суммы курсовых разниц. По его мнению Заявитель, в нарушение положений ст. 171, 172 НК РФ, необоснованно завысил базу для расчета налоговых вычетов на суммы положительных курсовых разниц". Данный довод отклоняется, поскольку налоговый орган не учел, что суммы положительных курсовых разниц, соответствуют счетам-фактурам и были фактически уплачены поставщику ООО "Эллой Трейдинг", который в свою очередь, добросовестно уплатил с них НДС. Одновременно с этим, отрицательные курсовые разницы на которые налогоплательщик в проверяемый период, уменьшал вычеты НДС, налоговым органом также были проигнорированы.

С сумм положительных курсовых разниц, налоговый орган исчислил НДС в размере 4 863 008 рублей. Налоговый орган не указал, на какой счет должны были быть отнесены спорные суммы курсовых разниц. Данный вывод Инспекции отклоняются по следующим основаниям.

Период до 1 октября 2011 года - время до вступления в силу нового абзаца п. 1, ст. 172 НК РФ, введенного Федеральным законом РФ от 19.07.2011 N 245-ФЗ, согласно которому налоговые вычеты не подлежат пересчету на суммы курсовых разниц именно после 1 октября 2011 года. До этого момента, курсовые разницы правомерно корректировали налоговые вычеты по НДС, поскольку в положениях НК РФ отсутствовал на это запрет. Правильность позиции Заявителя до 01 октября 2011 года, подтверждается правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 17.02.2009 N 9181/08, согласно которой общая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, рассчитывается по итогам каждого налогового периода с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в этом налоговом периоде. Кроме того, в указанном Постановлении Президиума ВАС РФ отмечено, что непризнание налогоплательщиком для целей налогообложения отрицательных суммовых разниц привело бы к нарушению порядка формирования налоговой базы, установленного п. 1 ст. 154 НК РФ, в связи с чем налоговая база будет сформирована из величины, отличной от стоимости товаров (работ, услуг), исчисленной исходя из цен, определенных сторонами договора. Кроме того, положения НК РФ не содержит запрета на оформление счета-фактуры в инвалюте. Если по договору товар оплачивается в рублях в сумме, эквивалентной сумме в инвалюте, то и проведение вычета по счету-фактуре в инвалюте также не запрещено. Это следует из пп. 6.1 п. 5 и пп. 4.1 п. 5.1 ст. 169 НК РФ Положения НК РФ также не исключают возможность применения вычета "входного" НДС за пределами налогового периода, в котором товары поставлены на учет (Постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 2217/10). Таким образом, не учитывая даты вступления в силу новых положений НК РФ, налоговый орган на стр. 6,7 оспариваемого Решения, представил две таблицы, в которых отражены положительные курсовые разницы в разрезе конкретных счетов-фактур за 2009-2011 гг. (с 22.11.2009 г. по 27.06.2011 г.). Представленные в апелляционной жалобе Таблицы расчетов налогооблагаемой базы не только за пределами даты начала действия закона, но и не отражают реальное состояние расчетов, так как в них показаны только отрицательные курсовые разницы, которые ставились налогоплательщиком в уменьшение вычетов. Положительные курсовые разницы, увеличивающие налогооблагаемую базу, налоговый орган не включил в расчёты. Налогоплательщик ООО "Крон-Интел", корректировал на положительные и отрицательные суммовые (курсовые) разницы цену товара до 01 октября 2011 года, поскольку законодательство позволяло это делать. Таким образом, в проверяемый период, у Заявителя не возникало обязанности не учитывать суммовые разницы в составе цены товара. Соответственно отсутствует и вина налогоплательщика. Таким образом, поскольку в проверяемый период, действующее налоговое законодательство, подтвержденное арбитражной практикой, позволяло учитывать суммовые (курсовые) разницы, образующиеся вследствие колебаний курса рубля, в цене приобретаемого и реализуемого товара, то такие действия ООО "Крон-Интел" не могут считаться налоговым правонарушением.

Судом первой инстанции исследованы обстоятельства, имеющие значение по данному делу, дана надлежащая правовая оценка доводам налогового органа и имеющимся в деле доказательствам. У суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по г. Москве.

Госпошлина по апелляционной жалобе подлежит распределению в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. С учетом изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Москвы от 27.05.2014 г. по делу N А40-22594/14 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Р.Г. Нагаев

Судьи

Н.О. Окулова П.А. Порывкин