Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 15 сентября 2014 г. N 03АП-3607/14

г. Красноярск

15 сентября 2014 г.

Дело N А74-5958/2013

Резолютивная часть постановления объявлена "12" сентября 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен "15" сентября 2014 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего - Севастьяновой Е.В.,

судей: Юдина Д.В., Иванцовой О.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Елистратовой О.М.,

при участии:

от заявителя (общества с ограниченной ответственностью "Агротех") Лысенко Е.А., представителя по доверенности от 14.01.2014, паспорт;

от ответчика (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия): Погорельцевой В.Ю., представителя по доверенности от 09.01.2014, служебное удостоверение,

рассмотрев апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия

на решение Арбитражного суда Республики Хакасия

от "23" мая 2014 года по делу N А74-5958/2013, принятое судьей Тутарковой И.В.,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Агротех" (далее - заявитель, общество, ООО "Агротех") (ИНН 1901094140, ОГРН 1101901001124) обратилось в Арбитражный суд Республики Хакасия с заявлением, измененным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия (далее - ответчик, налоговый орган, Инспекция) (ИНН 1901065277, ОГРН 1041901200032) от 18 апреля 2013 года N 20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 423 364 рубля 36 копеек, пени в сумме 84 105 рублей 18 копеек, штрафа в сумме 42 336 рублей 44 копейки; налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) в сумме 156 362 рубля 06 копеек, штрафа в сумме 15 636 рублей 21 копейка.

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от "23" мая 2014 года заявленные требования удовлетворены. Решение Инспекции от 18 апреля 2013 года N 20 признано незаконным в части доначисления НДС в сумме 423 364 рубля 36 копеек, пени в сумме 84 105 рублей 18 копеек, штрафа в сумме 42 336 рублей 44 копейки; налога на прибыль в сумме 156 362 рубля 06 копеек, штрафа в сумме 15 636 рублей 21 копейка.

Не согласившись с данным решением, Инспекция обратилась в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении заявленного требования отказать, приводя доводы о доказанности получения обществом необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерно заявленных вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль по хозяйственным операциям с закрытым акционерным обществом "Агротех" на приобретение запасных частей и аренду помещений, а именно:

- заявитель и ЗАО "Агротех" являются взаимозависимыми лицами, что следует из состава руководителей и учредителей данных лиц, показаний допрошенных в ходе проверки свидетелей, в том числе арбитражного управляющего ЗАО "Агротех", подтвердившего формальный характер своей деятельности;

- допрошенные в ходе проверки свидетели пояснили и налоговым органом установлено, что заявитель и его контрагент располагались по одному адресу, фактическое перемещение деталей от ЗАО "Агротех" обществу не производилось;

- представленные заявителем документы являются частью фиктивного документооборота и не подтверждают реальность спорных хозяйственных операций, что в том числе следует из взаимозависимости лиц, которым помещения сдавались в субаренду, а также обстоятельств сдачи помещений в субаренду, несмотря на прекращение действия договоров;

- подписание счетов-фактур иным лицом, нежели указано в расшифровке, дополнительно подтверждает вывод о фиктивности документооборота, свидетельствует о создании видимости хозяйственных операций;

Кроме того, налоговый орган полагает, что суд первой инстанции неправомерно произвел корректировку налоговой базы по НДС за 4 квартал 2010 года, поскольку в рамках дела N А74-3397/2011 рассматривалась законность решения налогового органа по результатам камеральной налоговой проверки, обстоятельства фактического наличия имущества и действительности заключенных договоров лизинга в последующей деятельности общества не устанавливались. Следовательно, отсутствуют основания для корректировки обязательства общества по уплате налога от стоимости дальнейшей сдачи имущества в лизинг.

Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором с апелляционной жалобой не согласилось, в ее удовлетворении просило отказать, сославшись на следующее:

- недобросовестность действий ЗАО "Агротех", осуществляемых арбитражным управляющим, не свидетельствует о недобросовестности самого общества и получении им необоснованной налоговой выгоды;

- выводы налогового органа о том, что руководитель общества мог определять действия арбитражного управляющего ЗАО "Агротех" в период конкурсного производства, не соответствуют фактическим обстоятельствам спора и не основаны на нормах права;

- на момент осуществления сделок по реализации запасных частей ЗАО "Агротех" представляло налоговую отчетность;

- реальность хозяйственных операций налоговым органом не опровергнута; обоснованность получения имущества в аренду следует из обстоятельств последующей сдачи арендованного имущества в субаренду.

Представитель налогового органа изложил доводы апелляционной жалобы. Просил решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Представитель общества в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.

В соответствии со статьей 153.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное заседание проведено с использованием системы видеоконференц-связи.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Инспекцией на основании решения от 28.01.2013 N 5 в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов за период с 31.03.2010 по 31.12.2012.

По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом 14.03.2013 составлена справка и 15.03.2013 - акт выездной налоговой проверки N 20.

05.04.2013 обществом представлены в налоговый орган возражения на акт проверки. Уведомлением от 09.04.2013 N ВС-14-20/04085 обществу сообщено, что рассмотрение материалов выездной налоговой проверки состоится 18.04.2013 в 10 час. 00 мин.

18.04.2013 заместителем начальника налогового органа в присутствии представителя общества Сергеева В.П. (по доверенности от 08.04.2013) рассмотрены материалы выездной налоговой проверки и возражения налогоплательщика. По результатам рассмотрения вынесено решение от 18.04.2013 N 20 о привлечении ООО "Агротех" к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением обществу предложено уплатить неуплаченные (излишне возмещенные) налоги в общей сумме 602 994 рубля 75 копеек, в том числе: 434 386 рублей 20 копеек - НДС, 151 747 рублей 69 копеек - налога на прибыль, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации, 16 860 рублей 86 копеек - налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет.

За неуплату названных сумм налогов общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) (с учетом отягчающих ответственность обстоятельств размер штрафа увеличен на 100 процентов, с учетом смягчающих ответственность обстоятельств сумма штрафа уменьшена в 4 раза), в виде штрафов в общей сумме 60 299 рублей 48 копеек, в том числе: 43 438 рублей 62 копейки - за неуплату (неполную уплату) НДС, 15 174 рубля 77 копеек - за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации, 1686 рублей 09 копеек - за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет. Обществу также начислены пени по НДС в сумме 86 294 рубля 77 копеек.

Управление Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия решением от 22.07.2013 N 114 отказало в удовлетворении апелляционной жалобы, обжалуемое решение налогового органа оставило без изменения.

ООО "Агротех", не согласившись с решением Инспекции от 18 апреля 2013 года N 20, считая его нарушающим права и законные интересы общества, обратилось в арбитражный суд с вышеуказанным требованием.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции установил основания для отмены судебного акта в части на основании следующего.

Судом апелляционной инстанции установлено, что при обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 18 апреля 2013 года N 20 ООО "Агротех" соблюдены условия, предусмотренные пунктом 5 статьи 101.2 Кодекса о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд апелляционной инстанции, проверив процедуру проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения материалов выездной налоговой проверки в отношении ООО "Агротех", пришел к выводу о соблюдении установленной процедуры проведения выездной налоговой проверки, об отсутствии оснований для признания недействительным решения Инспекции от 18 апреля 2013 года N 20 в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса.

Как следует из материалов дела и не оспаривается сторонами, ООО "Агротех" в соответствии со статьями 143, 246 Кодекса в спорных периодах 2010, 2011 годов являлось плательщиком НДС и налога на прибыль.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно статье 173 Кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Кодекса к налоговым вычетам относится сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость. В соответствии со статьей 172 Кодекса такие налоговые вычеты применяются на основании счетов-фактур, выставленных поставщиками товаров (работ, услуг), после принятия к учету соответствующих товаров (работ, услуг).

Пунктом 2 статьи 169 Кодекса предусмотрено, что счета-фактуры, не соответствующие требованиям к их составлению и выставлению, предусмотренным пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для применения налоговых вычетов и возмещения налога.

Объектом обложения налогом на прибыль для российских организаций согласно статье 247 Кодекса является прибыль, представляющая собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 Кодекса.

Статьей 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из содержания положений глав 21 и 25 Кодекса, регулирующих вычеты по НДС и на прибыль по операциям, связанным с приобретением товаров (работ, услуг), следует, что такие налоговые вычеты могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действовал до 01.01.2013) все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее - постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53) разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пунктах 4 и 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 указано, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Суд апелляционной инстанции установил, что общество заявило налоговые вычеты по НДС в отношении следующих хозяйственных операций:

- приобретение запасных частей на сумму 1 852 854 рубля 62 копейки у ЗАО "Агротех" в период с 01.10.2010 по 07.12.2010.

- аренда помещений у ЗАО "Агротех" на основании договоров от 30.06.2010 (т. 3 л.д. 116-126), от 01.07.2010 N 1 (т. 3 л.д. 127) и от 01.12.2010 (т. 3 л.д. 134) в период с 4 квартала 2010 года по 3 квартал 2011 года.

При исчислении налога на прибыль за 2010, 2011 годы общество учло затраты на оплату арендной платы согласно договорам аренды от 30.06.2010, 01.07.2010, 01.12.2010 в сумме 843 042 рубля 73 копейки (2010 год - 101 752 рубля 48 копеек, 2011 год - 741 290 рублей 25 копеек).

В свою очередь налоговый орган по результатам проведенной выездной налоговой проверки пришел к выводу о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по указанным хозяйственным операциям, в связи с чем, доначислил соответствующие суммы НДС и налога на прибыль.

Оценив в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные сторонами в материалы дела доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства и пришел к следующим выводам.

Вывод о получении обществом необоснованной налоговый выгоды ответчик мотивировал, в том числе обстоятельствами взаимозависимости лиц, участвовавших в хозяйственных операциях по реализации запасных частей и сдаче помещений в аренду.

В соответствии с положениями статьи 20 Кодекса взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновлённого, а также попечителя и опекаемого.

В результате проведения мероприятий налогового контроля налоговый орган установил следующие обстоятельства:

- фактическое ведение бухгалтерского и налогового учета в ООО "Агротех" и в ЗАО "Агротех" осуществляется одним лицом (Зыряновой Л.К.);

- функции руководителя в ЗАО "Агротех" (в периоды: с 04.06.2009 по 14.12.2010 и с 16.09.2011 по 25.01.2012) и в ООО "Агротех" (в период с 15.06.2010 по 10.07.2012) исполняло одно и тоже лицо (Ануфриев Ф.А.);

- одним из учредителей ЗАО "Агротех" являлось ЗАО "Аграрно-промышленная сибирская компания" (ИНН 2442008056), одним из учредителей которой являлось ООО "Агропромышленная сибирская компания" (ИНН 2456016338), единственным учредителем которого является ООО "Союз" (ИНН 2442007662), руководителем и единственным учредителем которого является Левицкий В.А., который также является руководителем ОАО "Саянмолоко" (ИНН 1902002544), которое, в свою очередь, является учредителем ООО "Агротех" с долей участия 100 %.

Помимо указанных обстоятельств о совпадении учредителей и руководителей участников спорных хозяйственных операций (по поставке запасных частей, аренде помещений), налоговый орган установил, что в отношении контрагента общества вводились процедуры банкротства, в ходе которых руководство обществом было передано конкурсному управляющему Мальцеву А.А., который в ходе проверки дал показания о формальности своего руководства, о фактическом руководстве обществом Ануфриевым Ф.А.

Так, определением Арбитражного суда Республики Хакасия от 09.08.2010 (т. 4 л.д. 71-76) по делу N А74-2314/2010 по заявлению ИП Левицкого В.А. была введена процедура банкротства (наблюдение) сроком на 4 месяца, временным управляющим ЗАО "Агротех" утвержден Мальцев А.А. Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от 15.12.2010 (т. 4 л.д. 77-81) ЗАО "Агротех" признано банкротом, в отношении него открыто конкурсное производство сроком на 6 месяцев с назначение в качестве конкурсного управляющего Мальцев А.А. Определением Арбитражного суда Республики Хакасия от 17.06.2011 (т. 4 л.д. 82-89) утверждено мировое соглашение.

Однако на основании протокола внеочередного общего собрания акционеров ЗАО "Агротех" от 16.09.2011 N 1-09/2011 (т. 4 л.д. 90-93) была начата процедура добровольной ликвидации, в качестве ликвидатора был назначен Ануфриев Ф.А. Позднее, определением Арбитражного суда Республики Хакасия от 09.12.2011 (т. 4 л.д. 94-96) в отношении ЗАО "Агротех" была вновь инициирована процедура банкротства. Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от 25.01.2012 (т. 4 л.д. 97-100) ЗАО "Агротех" признано банкротом, в отношении него открыто конкурсное производство сроком на 3 месяца, конкурсным управляющим (по заявлению Ануфриева Ф.А.) как и ранее был утвержден Мальцев А.А.

Допрошенный в ходе проведения проверки конкурсный управляющий ЗАО "Агротех" - Мальцев А.А. (протокол допроса от 13.03.2013 N 5/1, т. 5 л.д. 16-20) дал показания о том, что в период с 15.12.2010 по 17.06.2011 (дело N А74-2314/2010), а также с 21.01.2012 по 19.04.2012 (дело N А74-6055/2011) являлся конкурсным управляющим ЗАО "Агротех"; с Ануфриевым Ф.А. знаком еще до банкротства ЗАО "Агротех"; с Левицким В.А. знаком с 2004 - 2005 годов; в период исполнения им обязанностей конкурсного управляющего ЗАО "Агротех", указанным обществом финансово-хозяйственная деятельность не осуществлялась; не помнит, сдавалось ли ЗАО "Агротех" в аренду ООО "Агротех" имущество, расположенное по адресу: г. Абакан, ул. Пушкина, 213; в период исполнения обязанностей конкурсного управляющего ЗАО "Агротех" какие-либо документы не подготавливал, документы подготавливались и представлялись на подпись либо Ануфриевым Ф.А., либо кем-то из работников; предположительно печать и всю документацию по окончанию конкурсного производства передал Ануфриеву Ф.А.

Из выше указанных обстоятельств следует, что общество и его контрагент (ЗАО "Агротех") на протяжении всего периода осуществления спорных хозяйственных операций являлись взаимозависимыми лицами.

Суд первой инстанции факт взаимозависимости между ООО "Агротех" и ЗАО "Агротех" признал. При этом, удовлетворяя требования в части указанных эпизодов, суд первой инстанции указал, что налоговый орган, подтвердив взаимозависимость участников хозяйственных операций, не представил доказательств совершения сторонами сделок согласованных умышленных действий, лишенных экономического содержания и направленных на искусственное, без реальной хозяйственной цели, создание условий для уменьшения налогооблагаемой прибыли. Кроме того, суд первой инстанции согласился с доводами заявителя о том, что в период с 15.12.2010 по 16.09.2011 функции руководителя ЗАО "Агротех" исполнял конкурсный управляющий Мальцев А.А., в связи с чем, ни само общество, ни его участники не могли никаким образом влиять на конкурсного управляющего и контролировать его действия.

Согласно пункту 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 судам необходимо иметь в виду, что указанные в данном пункте обстоятельства (в том числе взаимозависимость участников сделок) сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В пунктах 9, 10 того же постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указано, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Исследуя материалы дела применительно к вышеуказанным обстоятельствам, суд апелляционной инстанции отмечает, что в рассматриваемом споре обстоятельства взаимозависимости ООО "Агротех" и ЗАО "Агротех" выразились в фактическом руководстве заявителем и его контрагентом одними и теми же лицами, что предполагает наличие осведомленности о действиях друг друга и согласованности их действий.

При этом вместе с обстоятельствами взаимозависимости общества и его контрагента суд апелляционной инстанции установил, что само общество "Агротех" было зарегистрировано в 2010 году (31.03.2010) незадолго до введения процедуры банкротства в отношении ЗАО "Агротех" (определение арбитражного суда от 09.08.2010) по заявлению Левицкого В.А. При этом вид экономической деятельности и местонахождение обществ "Агротех" совпадали (оптовая торговля эксплуатационными материалами и принадлежностями машин и оборудования; г.Абакан, ул. Пушкина, 213).

Кроме того, как указано выше, фактическое ведение бухгалтерского и налогового учета в ООО "Агротех" и в ЗАО "Агротех" осуществлялось одним лицом (Зыряновой Л.К.). Руководство названными обществами с июня по декабрь 2010 года, а затем с сентября 2011 года по 2012 также осуществляло одно и тоже лицо - Ануфриев Ф.А.

Допрошенный в ходе проверки Ануфриев Федор Александрович (протокол допроса от 14.03.2011 N 593, т. 4 л.д. 1-8) подтвердил, что работает директором в ООО "Агротех" с 01.06.2010 (основное место работы), а с 04.06.2009 по 28.12.2010 являлся директором ЗАО "Агротех". Ануфриев Ф.А. также пояснил, что документы финансово-хозяйственного характера ООО "Агротех" подписывал лично, при решении значимых вопросов советовался с учредителем (Левицким В.А.), с которым также согласовывались все платежи. Приобретенные ООО "Агротех" у ЗАО "Агротех" запасные части не перевозились, а перемещались с одной полки на другую в пределах одного склада.

Оценивая указанные обстоятельства в их совокупности и системной взаимосвязи, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что снижение налоговых обязательств общества было достигнуто за счет действий одних и тех же лиц, которые осуществляли фактическое руководство, как самим обществом, так и его контрагентом. При этом снижение налоговых обязательств было продиктовано не разумными экономическими целями, а целью получения налоговой выгоды.

Соответствующие выводы суд апелляционной инстанции основывает не только на фактическом совпадении руководства, видов деятельности и местонахождения обществ, отсутствии движения товаров (запасных частей), но и на том, что начиная с 4 квартала 2010 года ЗАО "Агротех" перестало представлять бухгалтерскую и налоговую отчетность по НДС и налогу на прибыль, уплачивать соответствующие налоги. Определением Арбитражного суда Республики Хакасия от 26 апреля 2012 года по делу N А74-6055/2011 удовлетворено ходатайство конкурсного управляющего Мальцева Алексея Анатольевича о завершении конкурсного производства. Конкурсное производство в отношении закрытого акционерного общества "Агротех" завершено. Требования кредиторов закрытого акционерного общества "Агротех", неудовлетворенные из-за недостаточности конкурсной массы, признаны погашенными. ЗАО "Агротех" ликвидировано 09.07.2012.

Следовательно, снижение налоговой нагрузки на самого заявителя (в виде вычетов и затрат по налогу на прибыль) было сопряжено с одновременным неисполнением его контрагентом обязанностей по уплате налогов от полученных доходов.

Доводы заявителя о том, что общество не могло знать о недобросовестности контрагента, в спорные периоды руководство ЗАО "Агротех" осуществляло иное лицо (арбитражный управляющий), отклоняются судом апелляционной инстанции.

Как следует из материалов дела, спорные хозяйственные операции по реализации запасных частей и передаче имущества в аренду (договоры аренды от 30.06.2010, 01.07.2010, 01.12.2010) были совершены (договоры заключены) до начала введения процедур банкротства. Тот факт, что в последующем управление обществом осуществлялось конкурсным управляющим Мальцевым А.А., вывод об отсутствии разумной экономической цели не исключает. Как указано выше, Мальцев А.А. в ходе допроса отрицал свою причастность к руководству ЗАО "Агротех".

Выводы суда первой инстанции, основанные на положениях Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" и судебных актах по делу N А74-2314/2010, не принимаются судом апелляционной инстанции во внимание, поскольку сделаны без учета вышеизложенных обстоятельств о периоде совершения спорных хозяйственных операций и показаний самого арбитражного управляющего Мальцева А.А., полученных в установленном Кодексом порядке, достоверность которых заявителем не опровергнута.

Суд апелляционной инстанции считает несостоятельными доводы заявителя о получении им экономической выгоды от сдачи арендованных помещений в субаренду обществам "Ветсервис АСК", "Комбикорм", "Агросибком-М", ОАО "Саянмолоко" по договорам от 01.12.2010.

Представленными в материалы дела доказательствами подтверждается и заявителем не опровергнуто, что учредителями ООО "Ветсервис АСК" являются ООО "Комбикорм" и Левицкий В.А., директором Штеле В.А.; директором ООО "Комбикорм" является также Штеле В.А., учредителем - ЗАО "Агросибком-Инвест", руководителем которого является Левицкий В.А.; председателем СПК "Агросибком-М" в период с 11.02.2008 по 05.12.2013. являлся Левицкий В.А.

Оценивая данные обстоятельства с учетом вышеизложенных, в том числе обстоятельств о том, что ОАО "Саянмолоко" являлось учредителем самого общества, учредителем иных обществ, которые в свою очередь являлись учредителями контрагента, а также то, что Левицкий А.В. является учредителем ОАО "Саянмолоко", руководителем и учредителем части выше названных общества, и фактически (согласно показаниями свидетелей) принимал непосредственное участие в осуществлении спорных хозяйственный операций, суд апелляционной инстанции полагает, что заявленная обществом экономическая обоснованность материалами дела не подтверждается.

Кроме того, суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что в соответствии с определением Арбитражного суда Республики Хакасия от 17.06.2011 ЗАО "Агротех" в качестве отступного согласно статье 409 Гражданского кодекса Российской Федерации в счет долга передает имущество, принадлежащее ему на праве собственности (арендуемое ООО "Агротех"), ООО "Торгсервис-СП". Однако, несмотря на указанную передачу имущества, ЗАО "Агротех" продолжало сдавать его в аренду взаимозависимому лицу (счет-фактура от 30.09.2011 N 32).

Согласно заявлению общества об изменении предмета требований от 16.05.2014 (т. 11 л.д. 1) общество фактически признало обосновать доводов налогового органа о неправомерной передаче имущества в аренду и произвело уменьшение оспариваемой суммы налога на прибыль до 156 362 рублей 06 копеек.

При таких условиях суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что общество и его контрагент, действуя согласовано в лице одного руководителя (Ануфриева Ф.А.) и при участии иных взаимозависимых лиц, создали фиктивный документооборот с целью уменьшения налоговых обязательств самого общества и освобождения от налоговых обязательств контрагента, который впоследствии был ликвидирован в рамках процедуры банкротства со списанием всей суммы задолженности.

Наличие у общества и его контрагента одного руководителя и участие иных взаимозависимых лиц предполагает, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Таким образом, налоговый орган доказал получение ООО "Агротех" необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерно заявленных вычетов по НДС и налогу на прибыль по хозяйственным операциям с ЗАО "Агротех" на приобретение запасных частей и аренду помещений.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции полагает, что выводы суда первой инстанции о недоказанности Инспекцией получения обществом необоснованной налоговой выгоды не соответствуют обстоятельствам дела.

Вместе с тем, разрешая вопрос о законности решения суда первой инстанции в части доначисления НДС, пени и штрафа, суд апелляционной считает необходимым учесть заявленные обществом доводы о корректировке налоговой базы по НДС за периоды с 4 квартала 2010 года по 4 квартал 2012 года.

В части указанного эпизода суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства и пришел к следующим выводам.

Суд первой инстанции, основываясь на обстоятельствах и результатах рассмотрения дел N А74-3397/2011 (т. 5 л.д. 21), N А33-11524/2013 (ЗАО "Искра Ленина") (т. 6 л.д. 11), N А33-11596/2013 (ЗАО "Искра Ленина") (т. 7 л.д. 115), N А33-12196/2013 (ЗАО "Сибирь-1") (т. 7 л.д. 129), пришел к выводу о том, что налоговому органу в ходе проведенной выездной налоговой проверки следовало произвести корректировку налоговой базы по НДС в части налога, исчисленного от реализации по сделкам аренды оборудования, заключенными с лизингополучателями (ЗАО "Искра Ленина", ЗАО "Сибирь-1", ЗАО "Тубинск").

Апелляционная инстанция, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соглашается с указанными выводами суда первой инстанции.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 1 статьи 154 Кодекса).

Статьей 173 Кодекса определено, что сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса (пункт 1).

Суд апелляционной инстанции установил, что налоговый орган по результатам камеральной налоговой проверки общества за 4 квартал 2010 года вынес решения от 27.06.2011 N 17089 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, N 117 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в сумме 26 770 888 рублей.

Проведенной налоговым органом проверкой установлено, что обществом у продавца - ОАО "Саянмолоко" на основании договора купли-продажи N 301 приобретено оборудование (упаковочный автомат ТР АЗ/Flex - Тетра Брик Асептик 1000/500 Сквэр с системой открывания StreamCap, аппликатор крышки СФЗЗО FLEX заводской номер 75721/00102; упаковщик в гофрокороб Tetra Рак СВР32 WASF с конвейерной системой для транспортировки пакетов заводской номер 75725/00167, упаковочный автомат Тетра Пак TR/7 заводской номер 65046/50280, асептический танк заводской номер Т-5844610981, емкость с перемешивающим устройством тип (Е-П) заводской номер Т936.000/1, заводской номер Т936.000/2, сыроизготовитель CVH100 II заводской номер 1101001 тип 41203, заводской номер 1101002 тип 41202, емкость с перемешивающим устройством тип (Е-П) заводской номер Т937.000/1) для последующей передачи в лизинг сроком на 5 лет ЗАО "Сибирь-1", ОАО "Искра Ленина", ЗАО "Тубинск" согласно договорам финансовой аренды (лизинга) от 27.09.2010 и от 28.09.2010. Однако, совокупностью установленных по делу обстоятельств (техническими характеристиками товара, оплатой товара, его установкой, монтажом и пусконаладочными работами) подтверждено, что между участниками сделок, являющимися взаимозависимыми лицами, не осуществлялись реальные хозяйственные операции.

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия по делу N А74-3397/2011, вступившим в законную силу, которым в удовлетворении требований общества об оспаривании законности решений от 27.06.2011 NN 17089, 117 было отказано, подтверждены вышеизложенные обстоятельства.

В рамках иных налоговых проверок налоговыми органами было установлено, что приобретенное заявителем у продавца - ОАО "Саянмолоко" на основании договора купли-продажи N 301 оборудование, впоследствии переданное в лизинг сроком на 5 лет согласно договорам финансовой аренды (лизинга) от 27.09.2010 и от 28.09.2010, фактически не перемещалось и не могло перемещаться от продавца (ОАО "Саянмолоко") к ООО "Агротех" и далее к лизингополучателям: ЗАО "Сибирь-1", ЗАО "Искра Ленина". Соответствующие сделки носили нереальный характер.

Данные обстоятельства подтверждаются решениями Арбитражного суда Красноярского края по делам N N А33-11524/2013, А33-11596/2013, А33-12196/2013, которыми ЗАО "Сибирь-1", ОАО "Искра Ленина" было отказано в удовлетворении требований об оспаривании законности решений Инспекции по результатам камеральных налоговых проверок об отказе в применении вычетов по НДС в отношении операций по приобретению имущества в лизинг у общества.

Сторонами не оспаривается, что лизинговые платежи, полученные заявителем от указанных лизингополучателей, были неосновательно включены им в налоговую базу по НДС за период с 4 квартала 2010 года по 4 квартал 2012 года включительно, соответственно, сумма НДС, на которую были завышены действительные налоговые обязательства, составила 12 872 253 рубля 87 копеек.

Согласно пункту 2 статьи 87 Кодекса целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах. Пунктом 4 статьи 89 Кодекса установлено, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган проверяет фактическую обязанность налогоплательщика по уплате налогов. При этом в случае неверного отражения в бухгалтерском и налоговом учете соответствующих сумм доходов и расходов налоговый орган должен проверить обоснованность их учета в соответствии с требованиями Налогового кодекса Российской Федерации, определить действительную обязанность по уплате налога и в случае выявления фактов неуплаты налога провести соответствующее доначисление.

Согласно статье 32 Кодекса налоговые органы осуществляют контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, который предполагает обеспечение реализации всех норм налогового законодательства - как обязывающих налогоплательщика, так и предоставляющих ему гарантии.

Из положений пункта 1 статьи 3, пункта 2 статьи 87, пункта 4 статьи 89 Кодекса, устанавливающих принципы налогообложения, предмет и цели выездной налоговой проверки, а также положений пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Кодекса следует, что при вынесении решения по итогам налоговой проверки инспекцией должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика, зафиксированы все факты неправильного исчисления налогов, повлекших за собой возникновение, как недоимки, так и излишнего исчисления налога.

На необходимость установления реального налогового обязательства указывал Высший Арбитражный суд Российской Федерации в постановлениях от 29.10.2013 N 7764/13, от 03.07.2012 N 2341/12 и в том числе указывал, что обязанность по его определению лежит на налоговом органе - постановление от 10.04.2012 N 16282/11.

В связи с изложенным суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что размер исчисленных налоговым органом по результатам налоговой проверки сумм налогов должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика перед бюджетом именно на дату завершения указанной проверки. Соответственно, размер сумм НДС, доначисленных налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, должен соответствовать реальным налоговым обязательствам налогоплательщика, определенным в соответствии со всеми положениями главы 21 Кодекса, в частности выручка от реализации товаров (работ, услуг) должна быть определена налоговым органом с учетом установленных налоговыми органами и подтвержденных судом обстоятельств совершения хозяйственных операций.

Как следует из материалов дела, в частности выше перечисленных судебных актов, вступивших в законную силу, и не опровергнуто ответчиком, полученное ООО "Агротех" от ОАО "Саянмолоко" оборудование в последующем передано в лизинг ЗАО "Сибирь-1", ОАО "Искра Ленина", ЗАО "Тубинск" с исчислением соответствующих сумм НДС. Отказывая в удовлетворении заявленных вычетов по НДС, налоговые органы и суды первой инстанции, поддержав выводы налогового органа, указали, что является неподтвержденным сам факт наличия и перемещения товара (оборудования) от продавца (ОАО "Саянмолоко") к покупателю (ООО "Агротех"), а затем и к лизингополучателям (ЗАО "Искра Ленина", ЗАО "Сибирь-1", ЗАО "Тубинск").

Доводы налогового органа о том, что в рамках дела N А74-3397/2011 рассматривался вопрос законности решения налогового органа, заключенные обществом договоры с продавцом и лизингополучателями недействительными не признавались, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку спорные суммы НДС были исчислены обществом именно с лизинговых платежей за переданное имущество, факт движения которого от продавца до лизингополучателей был опровергнут.

Отсутствие выводов о недействительности сделок не исключает правомерность вывода о необходимости корректировки налоговой базы по НДС, так как налоговыми органами было установлено отсутствие объекта налогообложения.

Таким образом, Инспекции при проведении выездной налоговой проверки общества следовало установить его реальную налоговую обязанность по уплате НДС за периоды с 4 квартала 2010 года по 4 квартал 2012 года с учетом выводов о нереальности хозяйственных операций по сдаче имущества в финансовую аренду (лизинг).

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что исчисленная налоговым органом сумма НДС не соответствует действительной обязанности общества по ее уплате в бюджет, поскольку налоговым органом не учтены суммы излишне исчисленного налога с реализации по признанным нереальными налоговыми органами сделкам аренды оборудования, заключенными с лизингополучателями (ЗАО "Сибирь-1, ЗАО "Искра Ленина", ЗАО "Тубинск").

Согласно оспариваемому решению Инспекции и сторонами не оспаривается, доначисление НДС в размере 434 862 рубля 20 копеек, в том числе оспариваемой заявителем суммы налога (423 364 рубля 36 копеек), произведено за периоды с 4 квартала 2010 года по 3 квартал 2011 года.

В оспариваемом решении Инспекции (стр. 10) отражено, что общество на основании, счетов-фактур, выставленных ЗАО "Агротех", неправомерно включило в состав налоговых вычетов по НДС 434 386 рублей 20 копеек, в том числе 300 953 рубля 96 копеек за 4 квартал 2010 года, 62 247 рублей 58 копеек за 1 квартал 2011 года, 29 337 рублей 11 копеек за 2 квартал 2011 года, 41 847 рублей 55 копеек за 3 квартал 2011 года.

В свою очередь в соответствии с расчетом заявителя, отраженным в решении Инспекции (стр. 18) и не опровергнутым ею, суммы НДС, включенные в книгу продаж от стоимости передачи оборудования в лизинг по спорным периодам, составили 1 418 437 рублей (4 квартал 2010 года), 1 358 386 рублей (1 квартал 2011 года), 1 367 429 рублей (2 квартал 2011 года), 1 367 429 рублей (3 квартал 2011 года), 1 367 429 рублей (3 квартал 2011 года).

Следовательно, поскольку сумма НДС за спорные периоды доначисления (с 4 квартала 2010 года по 3 квартал 2011 года) подлежала корректировке с исключением сумм налога от реализации по договорам лизинга с ЗАО "Сибирь-1", ОАО "Искра Ленина", ЗАО "Тубинск", признанных нереальными, и сумма данного налога превышает суммы неправомерно заявленных вычетов, решение Инспекции подлежит признанию недействительным в части доначисления и предложения уплатить НДС в сумме 423 364 рубля 36 копеек, пени в сумме 84 105 рублей 18 копеек и штрафа в размере 42 336 рублей 44 копейки.

Таким образом, налоговый орган оспариваемым решением правомерно доначислил обществу налог на прибыль в сумме 156 362 рубля 06 копеек, штраф в размере 15 636 рублей 21 копейка. Решение Инспекции в части доначисления НДС в сумме 423 364 рубля 36 копеек, пени в сумме 84 105 рублей 18 копеек и штрафа в размере 42 336 рублей 44 копейки подлежит признанию недействительным.

Следовательно, решение суда первой инстанции от "23" мая 2014 года в соответствии со статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела, подлежит изменению.

В силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации ответчик освобожден от уплаты государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы.

Исходя из неимущественного характера требований, к данной категории дел не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований. Следовательно, поскольку заявление общества удовлетворено частично, судебные расходы общества по уплате государственной пошлины подлежат возмещению с Инспекции.

Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Хакасия от "23" мая 2014 года по делу N А74-5958/2013 изменить.

В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Агротех" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия от 18 апреля 2013 года N 20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 423 364 рубля 36 копеек, пени в сумме 84 105 рублей 18 копеек, штрафа в сумме 42 336 рублей 44 копейки, отказать.

В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Е.В. Севастьянова

Судьи

О.А. Иванцова Д.В. Юдин