Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 15 сентября 2014 г. N 09АП-33549/14

г. Москва

15 сентября 2014 г.

Дело N А40-171975/13

Резолютивная часть постановления объявлена 09.09.2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 15.09.2014 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи В.Я. Голобородько

Судей Р.Г. Нагаева, Е.А. Солоповой

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Сербиным Д.С.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу-ЗАО "Русские Фонды"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.06.2014 по делу

N А40-171975/13. принятое судьей О.Ю. Суставовой

по заявлению ЗАО "Русские Фонды" (ИНН: 7744003215) к МИ ФНС России N 50 по г. Москве (ИНН: 7702265064) о признании недействительным решения в части

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Нечипорепко Д.А. но дов. N 2 от 28.11.2013;

от заинтересованного лица - Герус И.И. по дов. N 06-14/36044 от 19.11.2013;

УСТАНОВИЛ:

ЗАО "Русские Фонды" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 50 по г. Москве от 07.08.2013 N 1481 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Письмом от 20.08.2013 N 17-12/24338 (том 2 л.д.1) Инспекция уведомила налогоплательщика о допущенной опечатке в пункте 1 резолютивной части решения в части неправильного указания суммы налога на прибыль организаций за 2009 г., подлежащего уплате в бюджет, и ИНН налогоплательщика.

В пункте 1 резолютивной части решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.08.2013 N 1481 вместо "72 055.68" следует читать "360 278.39", в пункте 2 резолютивной части указанного решения вместо "7706196340/775001001" следует читать "7744003215/775001001".

Налогоплательщик оспаривает решение Инспекции только в части пункта 1 мотивировочной части решения Инспекции (пункт 2.1.1 Акта проверки) - эпизод с выплатой ЗАО "Русские Фонды" фиксированного возмещения ОАО "НОМОС БАНК" за неисполнение вторых частей сделок РЕПО.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 09.06.2014 Обществу отказано в удовлетворении требований в полном объеме.

Не согласившись с принятым по настоящему делу судебным актом, Общество обратилось в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой указывает на нарушение судом первой инстанции норм материального и процессуального права.

Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст.266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на неё, оснований к отмене решения не усматривает.

Выездной налоговой проверкой установлена неуплата ЗАО "Русские Фонды" налога на прибыль организаций за 2009 год в сумме 3 602 783,88 руб. в результате неправомерного отнесения на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, суммы в размере 18 013 919,39 руб., квалифицируемой как:

-расходы в виде подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств в сумме 17 913 919,39 руб.;

-расходы в виде государственной пошлины, связанной с рассмотрением дела арбитражным судом, в сумме 100 000,00 руб.

-Спорным по настоящему делу является вопрос о правомерности учета Агентом, действующим по поручению Клиента, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций расходов, понесенных Агентом при исполнении поручения Клиента, которые, в свою очередь, исходя из условий агентского договора, положений ГК РФ, подлежат возмещению Клиентом (применение положений пункта 9 статьи 270, статьи 252 НК РФ (позиция Инспекции) или пункта 13 части 1 статьи 265 НК РФ, подпункта 10 пункта 1 статьи 265 НК РФ (позиция налогоплательщика).

Отказывая Обществу в удовлетворении заявленных требований, Арбитражный суд города Москвы исходил из того, что в спорной ситуации налогоплательщик не имеет правовых оснований, учитывать в составе расходов затраты понесенные за Клиента в рамках заключенного Агентского договора (в том числе и по уплате государственной пошлины за рассмотрение дел в суде). Судом первой инстанции установлено, что Обществом нарушены положения пункта 9 статьи 270 и статья 252 НК РФ.

Выводы основаны на анализе условий Агентского договора, соответствующих положений ГК РФ и НК РФ применительно к установленным фактическим обстоятельствам.

Как следует из фактических обстоятельств дела, между ЗАО "Русские Фонды" и ЗАО "ИнтерАльянс" был заключен агентский договор от 06.05.2008 N ДК177, в соответствии с которым ЗАО "Русские Фонды" (агент) за вознаграждение обязывалось совершать по поручению клиента (ЗАО "ИнтерАльянс") от своего имени, но за его (клиента) счет юридические и иные действия, связанные с приобретением и отчуждением прав на ценные бумаги на биржевом и внебиржевом рынках (том 2 л.д.32-36).

В рамках рассматриваемого договора ЗАО "ИнтерАльянс" были выданы поручения на совершение ЗАО "Русские Фонды" сделок РЕПО N П-ШТ-АЬ-180808-1 и N INT-n-AL-180808-2 (2 л.д.38-39).

Таким образом, рассматриваемые сделки РЕПО были заключены ЗАО "Русские Фонды" от своего имени, но за счет ЗАО "ИнтерАльянс".

18.08.2008 ОАО "НОМОС-Банк" и ЗАО "Русские Фонды" на биржевых торгах, организованных ЗАО "Фондовая биржа ММВБ", заключили сделки РЕПО N 428055432 и N 428055989, в результате которых ОАО "НОМОС-Банк" приобрел у

ЗАО "Русские Фонды" облигации ООО "Эйр Юнион Эр Эр Джи" в количестве 87 756 и 112 070 штук с обязательством их обратного выкупа продавцом через 14 дней (01.09.2008).

18.08.2008, обязательства по первой части сделок РЕПО ОАО "НОМОС-Банк" и ЗАО "Русские Фонды" исполнили надлежащим образом в день заключения сделок.

На дату исполнения второй части сделки РЕПО Клиент не обеспечил наличие денежных средств для откупа ЗАО "Русские Фонды" облигаций у ОАО "Номос-Банк".

Таким образом, ЗАО "Русские Фонды" не исполнило обязательства по второй части сделок РЕПО - не осуществило откуп у ОАО "Номос-Банк" спорных облигаций.

В связи с неисполнением ЗАО "Русские Фонды" обязательств по второй части сделок РЕПО (откуп ценных бумаг) ОАО "Номос Банк" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о взыскании с ЗАО "Русские Фонды" 17 913 919 руб. 39 коп. - фиксированного возмещения.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 21.01.2009 по делу N А40-73659/08-34-623 требования ОАО "НОМОС БАНК" удовлетворены в полном объеме - с ЗАО "Русские Фонды" в пользу ОАО "НОМОС БАНК" взыскано 17 913 919 руб.39 коп. фиксированного возмещения, а также 100 000 руб. расходов по оплате государственной пошлины. Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2009 решение Арбитражного суда города Москвы оставлено без изменения. Постановлением ФАС МО от 24.06.2009 решение арбитражного суда первой и апелляционной инстанций оставлены без изменений (том 2 л.д. 19-25).

При этом определением Федерального арбитражного суда Московского округа от 24.06.2009 по делу N А40-73659/08-34-623 отказано в удовлетворении кассационной жалобы ЗАО "ИнтерАльянс" на решение Арбитражного суда г. Москвы от 17.06.2009 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2009 по делу N А40-73659/08-34-623.

ЗАО "ИнтерАльянс", обращаясь с кассационной жалобой в Федеральный арбитражный суд Московского округа по данному делу, указало на то, что расходы в виде фиксированного возмещения, которое должно выплатить ЗАО "Русские Фонды" ОАО "НОМОС-БАНК", относятся на ЗАО "ИнтерАльянс" (стр. 3 определения).

Как следует из представленных документов и определения Федерального арбитражного суда Московского округа от 24.06.2009 N КГ-А40/5397-09 по делу N А40-73659/08-34-623 причиной неисполнения Обществом обязательств по рассматриваемым сделкам РЕПО (обязательств по второй части сделок РЕПО) стало следствие неисполнения корреспондирующих обязанностей со стороны ЗАО "ИнтерАльянс" по обеспечению возможности осуществления второй части сделок РЕПО.

При определении налоговых последствий указанных операций Заявитель учел сумму выплаченного ОАО "НОМОС БАНК" возмещения в размере 17 913 919, руб.39 коп. в составе расходов по налогу на прибыль организаций, руководствуясь нормой пункта 13 статьи 265 НК РФ. Сумма в размере 100 000 руб. - государственная пошлина за рассмотрение вышеуказанного дела также учтена налогоплательщиком в составе расходов подпункт 10 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Инспекция оспорила правомерность применения налогоплательщиком подпунктов 10 и 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ в связи с нарушением Заявителем прямой нормы пункта 9 статьи 270 НК РФ, поскольку сумма выплаченной по решению Суда неустойки (включая расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела) с учетом условий заключенного Агентского договора, ГК РФ должна возмещаться ЗАО "ИнтерАльянс".

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Статьей 101 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

На основании подпункта 10 пункта 1 статьи 265 НК РФ в составе внереализационных расходов учитываются судебные расходы и арбитражные сборы.

Таким образом, расходы налогоплательщика, связанные с уплатой государственной пошлины, являются судебными расходами и учитываются в составе внереализационных расходов в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Также подпунктом 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ установлено, что в составе внереализационных расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль учитываются расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

Вместе с тем, в соответствии с пунктом 9 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Таким образом, исходя из пункта 9 статьи 270 НК РФ если по условиям договора денежные средства, переданные Агентом в счет оплаты затрат, произведенных им за принципала, возмещаются или должны возмещаться принципалом, то они не включаются в состав расходов Агента (Заявитель).

Статьей 1011 ГК РФ установлено, что к отношениям, вытекающим из агентского договора, применяются правила, предусмотренные главой 49 или 51 ГК РФ в зависимости от того, действует агент по условиям этого договора от имени принципала (правила договора комиссии) или от своего имени (правила договора поручения). Эти правила не должны противоречить нормам, прямо прописанным в главе 52 ГК РФ, и существу агентского договора.

По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну либо несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (пункт 1 статьи 990 ГК РФ).

По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер (абзац 2 пункта 1 статьи 990 ГК РФ).

В силу статьи 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Из приведенных норм следует, что все действия комиссионера (агента) по договору комиссии (агентскому договору) осуществляются за счет комитента (принципала).

В том случае, если комиссионер (агент) осуществляет расходы, соответствующие требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ, которые не возмещаются комитентом (принципалом) и, соответственно, не отражаются в налоговом учете комитента (принципала), то комиссионер (агент) вправе включить указанные расходы в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли.

Таким образом, учету в составе расходов комиссионера (агента) подлежат только те экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы комиссионера (агента), которые комитент (принципал) не должен возмещать по условиям заключенного договора.

В соответствии с пунктом 1.1. Агентского договора Агент обязуется за вознаграждение совершать по поручению Клиента от своего имени, но за счет Клиента юридические и иные действия, связанные с приобретением и отчуждением прав на ценные бумаги на биржевом и внебиржевом рынках.

В соответствии с пунктом 2.1.1 Агентского договора Клиент обязуется для исполнения Агентом поручения Клиента на приобретение ценных бумаг не позднее дня получения Агентом поручения Клиента зачислить на расчетный счет Агента авансовый платеж в размере, достаточном для покрытия: суммы сделки биржевого сбора, расходов, связанных с перерегистрацией права собственности на ценные бумаги, иных расходов, связанных с исполнением поручения Клиента, вознаграждения Агента (том 2 л.д.32-36).

При проведении выездной налоговой проверки Заявителем представлены поручения N П-1Ж-АЬ-180808-1 и N ШТ-П-АЬ-180808-2, выданные ЗАО "ИнтерАльянс" на совершение ЗАО "Русские Фонды" сделок РЕПО (2 л.д.38-39).

Как следует из указанных поручений, дата исполнения второй части сделок РЕПО (откуп ЗАО "Русские Фонды" у ОАО "Номос-Банк" ценных бумаг) определена как 01.09.2008.

При рассмотрении дела в Арбитражном суде города Москвы Заявителем представлены поручения - подтверждения ЗАО "ИнтерАльянс" на осуществление вторых частей сделок РЕПО от 01.09.2008 (том 3 л.д.4-5) (не представлялись при проведении выездной налоговой проверки).

В соответствии с пунктом 3 Правил проведения торгов по ценным бумагам ЗАО "Фондовая Биржа ММВБ" проведение торгов осуществляется с 10 до 18 часов по московскому времени (правила торгов -том 4 л.д.108-126).

Таким образом, исходя из условий Агентского договора, правил проведения торгов на бирже, представленных Обществом поручений и поручений-подтверждений, ЗАО "ИнтерАльянс" должно было к 01.09.2008 обеспечить Агенту (ЗАО "Русские Фонды") достаточное количество денежных средств для возможности исполнения второй части сделок РЕПО - откуп ЗАО "Русские Фонды" у ОАО "Номос-Банк" ценных бумаг.

Однако, ЗАО "ИнтерАльянс" обязанность по зачислению денежных средств не исполнило, что подтверждается отчетом о состоянии клиентского счета ЗАО "ИнтерАльянс" за период с 01.09.2008 по 30.09.2008.

Так, по состоянию на 01.09.2009 остаток денежных средств составлял 2 351 906,93 руб., такой же остаток денежных средств и на конец месяца. Какого-либо движения (зачисления/списания) денежных средств в указанный период по клиентскому счету ЗАО "ИнтерАльянс" не происходило (том 2 л.д.63-65).

Как следует из пункта 3.2 Агентского договора, Агент обязуется совершать сделки с ценными бумагами в соответствии с поручением Клиента при условии зачисления Клиентом на специальный брокерский счет денежных средств, достаточных для выполнения поручения Клиента.

В пункте 3.4 Агентского договора указано, что Агент не несет ответственности за невыполнение поручения Клиента в случае недостаточности денежных средств на расчетном счете Агента, перечисленных Клиентом, изменения ситуации на рынке ценньгх бумаг или технических сбоев в электронной сети, произошедших в месте заключения сделок с ценными бумагами.

Как следует из пункта 9 Агентского договора, Клиент обязуется освободить Агента от обязательств, принятых им на себя перед третьим лицом по исполнению поручения.

В соответствии с пунктом 5.2.2. Агентского договора, Клиент обязуется своевременно производить авансовые платежи, расчеты, выплачивать агенту вознаграждение и возмещать расходы в соответствии с принятыми на себя обязательствами.

Таким образом, подтвердив 01.09.2008 данное ранее поручение на сделки РЕПО, а именно второй части сделок - откуп ценных бумаг, и одновременно не обеспечив Агента никакими активами для возможности исполнения поручения, Клиент, исходя из условий Агентского договора, обязан возместить Агенту расходы в соответствии с принятыми на себя обязательствами.

Учитывая, что Клиент не произвел зачисление денежных средств, достаточных для исполнения Агентом поручения на осуществление сделок РЕПО, Общество (Агент) в любом случае не имело возможности исполнить обязательства по сделкам РЕПО, заключенным по поручению ЗАО "ИнтерАльянс".

Как правильно указано Судом, поскольку по условиям Агентского договора Клиент компенсирует издержки Агента (Заявитель) по принятым обязательствам в рамках агентского договора, невыполнение этих условий Клиентом не является обстоятельством, позволяющим Заявителю компенсировать понесенные затраты за счет уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Таким образом, порядок налогового учета расходов, понесенных Агентом за принципала, зависит от условий заключенного между ними Агентского договора, что прямо закреплено в пункте 9 статьи 270 НК РФ.

Минфин России в письме от 31.01.2013 N 03-03-06/1/1838 указал, что налоговый учет доходов и расходов организации - агента предопределяется условиями заключенного агентского договора.

В апелляционной жалобе Общество приводит довод о недоказанности Инспекцией факта неперечисления ЗАО "ИнтерАльянс" денежных средств для обеспечения возможности ЗАО "Русские Фонды" исполнить поручение Клиента.

Указанные доводы Общества являются голословными и не опровергают представленные Инспекцией доказательства - отчета о состоянии клиентского счета ЗАО "ИнтерАльянс" за период с 01.09.2008 по 30.09.2008.

Наоборот, те доказательства, на которые ссылается Общество, подтверждают выводы Инспекции.

Так, в частности, в решении Арбитражного суда города Москвы от 20.01.2010 по делу N А40-100226/09-136-827 (иск Общества к ЗАО "ИнтерАльянс"), представленном в материалы дела налогоплательщиком, указано "27.08.2008 истец направил в адрес ответчика телеграмму о необходимости перечисления ответчиком в срок не позднее 29.08.2008 г. денежных средств в размере 179 139 193, 85 руб. для исполнения истцом обязательств по второй части сделки РЕПО. Ответчик 01.09.2008 направил в адрес ЗАО "Русские Фонды" подтверждение поручений на совершение второй части сделки РЕПО в отношении облигаций..., однако не произвел перечисление денежных средств в необходимом размере". В связи с неисполнением ответчиком своих обязательств, вытекающих из агентского договора, истец не исполнил обязательств по обратному выкупу у ОАО "НОМОС-БАНК" облигаций".

Таким образом, утверждение Общества об отсутствии в материалах дела доказательств не перечисления ЗАО "ИнтерАльянс" денежных средств Агенту, не соответствует действительности.

В апелляционной жалобе Общество указывает, что к правоотношениям сторон не подлежат применению условия Агентского договора, ввиду того, что в неисполнении второй части сделок РЕПО виновен Заявитель.

В обоснование приведенного довода Общество ссылается на выводы Судов по делу N А40-73659/08-34-623.

Указанный довод приводился Обществом в суде первой инстанции и правомерно был отклонен.

В соответствии с частью 2 статьи 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Таким образом, кроме прочего, состав лиц по делам А40-73659/08-34-623 и настоящему делу различный, следовательно, отсутствуют правовые основания для применения положений статьи 69 АПК РФ,

Между делами имеются различия в установленных фактических обстоятельствах, что также обуславливает невозможность безоговорочного применения выводов судов по делу А40-73659/08-34-623, на что правомерно указано Арбитражным судом города Москвы.

Так, Инспекцией установлено, что на дату исполнения вторых частей сделок РЕПО Клиент не обеспечил наличие денежных средств, достаточных для исполнения обязательств Заявителем по вторым частям РЕПО, что подтверждается отчетом по движению денежных средств клиента за период с 01.09.2008 по 30.09.2008.

В судебных актах, на которые ссылается налогоплательщик, указанные обстоятельства не отражены, и Судами не исследовались.

Таким образом, довод Заявителя о том, что причиной неисполнения второй части сделок РЕПО явилось неправильное толкование ЗАО "Русские Фонды" положений порядка и условий совершения сделок на ЗАО "Фондовая биржа ММВБ", а также последствий их неисполнения, определенных Правилами проведения торгов на фондовой бирже, со ссылкой на обстоятельства, установленные по делу N А40-73659/08-34-623, несостоятелен.

Следует также отметить, что операции РЕПО могут проводиться как непосредственно между сторонами операции РЕПО, так и через организатора торговли (в рассматриваемой ситуации).

Однако, как правильно указано Судом, данное обстоятельство (способ операции) не влияет на порядок налогообложения, а именно на применение нормы пункта 9 статьи 270 НК РФ, поскольку все рассмотренные в решении Инспекции операции РЕПО совершены в рамках Агентского договора 06.05.2008 N ДК177, то есть ЗАО "Русские Фонды" в интересах ЗАО "ИтерАльянс" и за его счет, следовательно, при оценке действий сторон следует руководствоваться условиями заключенного Агентского договора, что и было сделано Инспекцией.

В апелляционной жалобе Общество указывает, что по условиям Агентского договора Клиент возмещает расходы, понесенные Агентом по исполнению поручения Клиента. Однако, Общество не исполнило поручение Клиента в полном объеме. Следовательно, Клиент не должен возмещать (компенсировать) Агенту понесенные издержки, причиной возникновения которых явились виновные действия Агента.

Приведенный Заявителем довод является несостоятельным.

Как следует из пункта 9 статьи 270 НК РФ, при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Из указанной нормы следует, что расходы, понесенные Агентом в связи с исполнением обязательств по договору, если такие затраты подлежат включению в состав расходов принципала, не учитываются в составе расходов Агента. Также не учитываются расходы, понесенные Агентом за принципала, если такие расходы не подлежат отражению в налоговом учете принципала в соответствии с условиями заключенного договора.

Таким образом, расходы в счет оплаты затрат, произведенных Агентом за принципала, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов Агента в соответствии с условием заключенного договора, также не учитываются в налоговой базе Агента, вне зависимости от исполнения Агентского договора, что прямо следует из пункта 9 статьи 270 НК РФ.

Президиум ВАС РФ в постановлении от 21.11.2000 N 5551/00 по делу N А40-30396/99-24-293 отметил, что при не исполнении договора комиссии из-за комитента, расходы понесенные комиссионером подлежат возмещению комитентом.

При этом в целях налогового учета, как было указано ранее, комиссионер имеет право учесть понесенные расходы в своей налоговой базе только в том случае, если по условиям договора комитент не возмещает комиссионеру понесенные расходы (пункт 9 статьи 270 НК РФ).

Судом первой инстанции установлено, и это следует из материалов дела (агентский договор), что все расходы понесенные комиссионером (агентом) за принципала (клиент) должны возмещаться Клиентом, следовательно, комиссионер не имеет право учесть понесенные затраты в составе расходов по налогу на прибыль организаций.

Таким образом, согласно позиции судов в налоговых целях квалификация убытков осуществляется не названием документа, на основании которого они выплачены (взысканы), а существом правоотношений между комитентом и комиссионером.

Денежные средства, поступившие комиссионеру в счет возмещения затрат, понесенных за комитента (подпункт 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ), также как и расходы, понесенные комиссионером в счет оплаты затрат, произведенных комиссионером за комитента (пункт 9 статьи 270 НК РФ), не учитываются в налоговой базе комиссионера.

Пункт 3 статьи 250 НК РФ, также как и пункт 13 статьи 265 НК РФ являются общими нормами, регулирующими момент налогообложения денежных сумм, полученных (выплаченных) должником на основании решения суда.

Следовательно, для налогового учета агентом денежных средств не имеет значения название документа - решение суда применительно к настоящему спору, поскольку название не изменяет для Заявителя цель спорной выплаты, которая заключается в определении размера полученного убытка и его взыскании с ЗАО "ИнтерАльянс" согласно существу агентских правоотношений, условиям заключенного агентского договора.

В апелляционной жалобе Общество указывает, что в рамках дела N А40-100226/09-136-827 (решение Арбитражного суда города Москвы от 20.01.2010) им была предпринята попытка взыскать с ЗАО "ИнтерАльянс" спорную сумму денежных средств по основаниям, аналогичным тем, которые приводит Инспекция (необеспечение ЗАО "ИнтерАльянс" денежными средствами для исполнения вторых частей сделок РЕПО).

Решением Арбитражного суда города Москвы от 20.01.2010 по делу N А40-100226/09-136-827 ЗАО "Русские Фонды" отказано в удовлетворении заявленных требований, поскольку, как отмечает налогоплательщик, судебными актами по делу N А40-73659/08-34-623 в неисполнении вторых частей сделок РЕПО установлена вина ЗАО "Русские Фонды". Положения агентского договора не могли служить основанием ЗАО "Русские Фонды" не исполнять свои обязательства как участника торговли по сделкам РЕПО.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что представленное Обществом решение Арбитражного суда города Москвы по делу А40-100226/09-136-827 не опровергает позицию Инспекции.

Как следует из указанного судебного акта, основанием для отказа Заявителю в удовлетворении заявленных требований послужили следующие обстоятельства:

Не доказан состав убытков: совершение ЗАО "ИнтерАльянс" каких-либо противоправных действий, в результате которых ЗАО "Русские Фонды" понесло расходы, необходимые для восстановления нарушенного права, либо повлекших утрату или повреждение имущества истца, либо неполучение им доходов, а также размер убытков;

.Судебными актами установлена вина ЗАО "Русские Фонды", являвшегося стороной в сделках РЕПО, в неисполнении обязательств по второй части сделок в связи с чем на основании Правил проведения Торгов по ценным бумагам в ЗАО "Фондовая Биржа ММВБ" на него как на участника торгов возложена судом обязанность уплатить ОАО "НОМОС-Банк" фиксированное возмещение и возместить судебные расходы.

ЗАО "ИнтерАльянс" к участию в деле N А40-73659/08-34-623 не привлекалось, вина ответчика в неисполнении обязательств по второй части сделок судами не установлена.

Таким образом, отказ Суда в удовлетворении иска Заявителя к ЗАО "ИнтерАльянс" мотивирован недоказанностью налогоплательщиком фактов, имеющих значение при рассмотрении дела. При этом Судом отмечено, что ЗАО "ИнтерАльянс" к участию в деле N А40-73659/08-34-623 не привлекалось, соответственно, вина данной организации в неисполнении второй части сделок РЕПО судами не установлена.

Как правильно указано Судом первой инстанции, данный судебный акт не опровергает квалификацию понесенного налогоплательщиком расхода по уплате фиксированного возмещения ОАО "Номос-банк", как компенсируемого ЗАО "ИнтерАльянс", а не за счет бюджета РФ.

При этом ЗАО "ИнтерАльянс" 11.01.2010 было исключено из ЕГРЮЛ (выписка том 3 л.д.28-37). Судебное заседание по данному делу состоялось 13.01.2010, т.е. в тот период, когда организации уже не существовало.

В соответствии с частью 3 статьи 49 ГК РФ правоспособность юридического лица возникает в момент его создания и прекращается в момент внесения записи о его исключении из единого государственного реестра юридических лиц.

Таким образом, правоспособность юридического лица прекращается в момент внесения записи о его исключении из ЕГРЮЛ.

Доказательств обжалования кредиторами, иными лицами, чьи права и законные интересы были затронуты в связи с исключением ЗАО "ИнтерАльянс" из ЕГРЮЛ, налогоплательщиком не представлено.

Следовательно, с 11.01.2010 прекратилась правоспособность ЗАО "ИнтерАльянс".

В отношении довода о том, что Клиент не отказывался от поручения.

В решении Инспекцией был сделан вывод о том, что Клиент отказался от данного раннее поручения на совершение сделок РЕПО. В обоснование указанного довода Инспекция ссылалась на определение ФАС МО от 24.06.2009 по делу N А40-73659/08-34-623, в котором указано: "01.09.2008 ЗАО "ИнтерАльянс" направило в адрес ЗАО "Русские Фонды" письмо об утрате интереса к сделкам РЕПО и об отказе от исполнения обязательств по ним"...".

При этом при проведении выездной налоговой проверки у Общества по требованию о представлении документов (информации) от 12.07.2013 N 85275/4 были затребованы, в том числе: деловая переписка сторон (ЗАО "ИнтерАльянс", ЗАО "РУССКИЕ ФОНДЫ") касательно сделок РЕПО N 428055432 и N 428055989 как в части заключения/исполнения (в том числе письмо ЗАО "ИнтерАльянс" в адрес ЗАО "РУССКИЕ ФОНДЫ" об утрате интереса к сделкам РЕПО и об отказе от исполнения обязательств по ним в связи с просрочкой ОАО "НОМОС-БАНК" по исполнению сделок РЕПО), так и в части урегулирования вопросов возмещения убытков в результате неисполнения указанных сделок РЕПО (пункт 3 требования);

кассационная жалоба ЗАО "ИнтерАльянс" на решение Арбитражного суда г. Москвы от 17.06.2009 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2009 по делу N А40-73659/08-34-623, (пункт 2 требования). Данные документы (их заверенные копии) ЗАО "Русские Фонды" представлены не были.

У ЗАО "ИнтерАльянс" аналогичные документы не истребовались, поскольку указанная организация на момент проведения выездной налоговой проверки была исключена из ЕГРЮЛ.

В процессе рассмотрения настоящего дела в суде первой инстанции Судом установлено, что в материалах дела А40-73659/08-34-623 после уничтожения находящихся в архиве судебных дел остались только судебные акты (служебная записка Архива Арбитражного суда города Москвы том 2 л.д. 114).

В то же время, Заявителем при рассмотрении дела, представлено письмо от 02.09.2008 N 1 с доводом о том, что Клиент не отказывался от поручения на совершение второй части сделки РЕПО.

Суд первой инстанции указал, что представленное письмо является недопустимым доказательством, поскольку Заявителем не представлен оригинал спорного письма.

В свою очередь, в судебных актах, на которые ссылается налогоплательщик и Инспекция - дело N А40-73659/08-34-623 указаны различные даты направления спорного письма- 01.09.2008 (определение ФАС МО) или 02.09.2008 (решение АС и постановление 9ААС).

Как правильно указано Судом, при таких обстоятельствах, ни Заявитель, ни Инспекция не доказали факт направления письма 01.09.2008 (позиция Инспекции) или 02.09.2008 (позиция Заявителя), поскольку безусловных доказательств ни одной из сторон не представлено.

В апелляционной жалобе Общество приводит довод о том, что Суд первой инстанции не истребовал оригинал рассматриваемого письма.

В соответствии с положением статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В соответствии со статьей 9 АПК РФ, лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации, учитывая, что в судебных актах по делу А40-73659/08-34-623 приведены различные даты спорного письма, очевидно, что Общество, в силу статей 9 и 65 АПК РФ, должно было представить в суд оригинал данного письма, учитывая и то, что сам Заявитель ссылается на письмо, как на доказательство занимаемой правовой позиции по настоящему делу.

Однако, даже наличие спорного письма не опровергает позицию налогового органа.

В письме указано, что ЗАО "Русские Фонды" направило в адрес ЗАО "ИнтерАльянс" 01.09.2008 в 19 часов письмо о том, что по окончании клиринга 01.09.2008 ОАО "Номос-Банк" не были исполнены обязательства по поставке ценных бумаг (том 4 л.д.27).

Таким образом, письмо ЗАО "Русские Фонды" в ЗАО "ИнтерАльянс" было направлено уже после окончания торгов на Бирже (торги проводятся с 10 до 18 часов).

В свою очередь, Клиент исходя из условий Агентского договора, Правил торгов на бирже должен был обеспечить к 01.09.2008 -дата исполнения второй части сделок РЕПО необходимое количество денежных средств, чего, однако, им сделано не было.

ИФНС России N 13 по г. Москве письмом от 31.01.2014 N 21-12/03234@ (по месту постановки ЗАО "ИнтерАльянс" на налоговый учет) сообщила, что ЗАО "ИнтерАльянс" состоит на учете с 20.08.2007, снято с учета 11.01.2010. Последняя отчетность представлена в налоговый орган за 6 месяцев 2008 - 28.07.2008. Среднесписочная численность сотрудников отсутствует. Доходы от реализации составили 0 руб. (том 3 л.д.38).

Инспекцией была допрошена заявленный учредитель ЗАО "ИнтерАльянс" -Сигаева Н.Н., которая показала, что она действительно была учредителем ЗАО "ИнтерАльянс" с момента создания (август 2007), руководителем, однако через три месяца организация была продана. При этом организация не находилась по юридическому адресу (том 3 л.д.39-47).

Таким образом, Агентский договор был заключен с ЗАО "ИнтерАльянс" 06.05.2008, а через два месяца организация вообще прекратила представлять отчетность в налоговый орган при том, что поручение на заключение сделок РЕПО, отказ от исполнения второй части сделок РЕПО, обращение с кассационной жалобой осуществлены в период времени август-сентябрь 2008 года, начало 2009 г., что, в принципе, ставит под сомнение факт реальности сделок, а также характеризует ЗАО "ИнтерАльянс" как недобросовестную организацию.

В апелляционной жалобе Общество указывает на отсутствие доказательств того, что ЗАО "ИнтерАльянс" не находилось по юридическому адресу.

Суд первой инстанции не делал выводов о ненахождении ЗАО "ИнтерАльянс" по юридическому адресу.

Суд воспроизвел показания свидетеля Сигаевой Н.Н. -учредителя ЗАО "ИнтерАльянс", указавшей на факт ненахождения организации по юридическому адресу. Соответствующие показания свидетеля оформлены протоколом допроса от 18.02.2014 (том 3 л.д.39-47).

При этом в решении Суда прямо указано на то, что о факте ненахождения ЗАО "ИнтерАльянс" по юридическому адресу было указано свидетелем Сигаевой Н.Н. при допросе Инспекцией.

Таким образом, доводы Общества о ненадлежащем исследовании Судом первой инстанции доказательств, являются необоснованными и не соответствуют действительности.

При проведении выездной налоговой проверки в порядке, предусмотренном статьей 90 НК РФ, Круг Н.А., заявленная в качестве единоличного исполнительного органа ЗАО "ИнтерАльянс", была вызвана в Инспекцию на 01.08.2013 к 1500, однако не явилась.

В то же время на этапе рассмотрения дела в Арбитражном суде города Москвы Инспекцией была допрошена Круг Н.А., заявленный Генеральный директор ЗАО "ИнтерАльянс" (протокол допроса от 14.03.2014 том 4 л.д.1-9), которая показала что к финансово-хозяйственной деятельности компании "ИнтерАльянс" реального отношения не имеет, изредка (вначале) подписывала какие-то документы, связанные с открытием расчетного счета, но реального контроля над компанией никогда не было". Свидетель также пояснила, что ЗАО "Русские Фонды" ей незнакомо.

На представленные на обозрение свидетелю копии документов - агентский договор с приложениями, поручения от 18.08.2008 N IT-INT-AL-180808-1 и N ЮТ-П-AL-180808-2, поручения от 01.09.2008N N n-INT-AL-180808-l и N INT-II-AL-180808-2, письмо ЗАО "ИнтерАльянс" N 01/02.09.2008 свидетель указала, что на документах стоит похожая на ее подпись, однако сказать с полной уверенностью свидетель затруднилась. Свидетель не помнит, чтобы руководство ООО "ЭйрЮнион" давало ей на подпись данные документы, а перед увольнением свидетель ничего не подписывала, за месяц до увольнения свидетеля сняли с должности генерального директора данной компании.

Таким образом, исходя из показаний свидетеля, она являлась номинальным генеральным директором.

Предметом спорных сделок РЕПО являлись облигации эмитента ЭйрЮнион Эр Эр Джи.

В соответствии с решением о выпуске ценных бумаг, зарегистрированным Федеральной службой по финансовым рынкам России N 4-01-36288-R, ООО "ЭйрЮнион Эр Эр Джи" выпущены неконвертируемые процентные документарные облигации на предъявителя серии 01 в количестве 2 000 0000 штук номинальной стоимостью 1 000 руб. каждая, со сроком погашения в 1092-й день с даты начала размещения облигаций выпуска (том 4 л.д. 72-108).

В пункте 8.3 решения о выпуске ценных бумаг ООО "ЭйрЮнион Эр Эр Джи" указано, что одним из андеррайтеров (посредник) по размещению ценных бумаг является ЗАО "Русские Фонды".

ООО "ЭйрЮнион Эр Эр Джи" входит в альянс AiRUnion, в котором как раз и работала в должности секретаря Круг Н.А.

20.12.2008 ООО "ЭйрЮнион Эр Эр Джи" объявило дефолт по исполнению обязательств по облигациям, в том числе и по уплате выкупной цены.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 19.01.2010 по делу N А40-88972/08-74-299 "Б" в отношении ООО "ЭйрЮнион" открыто конкурсное производство.

Определением Арбитражного суд города Москвы от 23.04.2012 конкурсное производство в отношении ООО "ЭйрЮнион" было завершено.

Таким образом, фактически руководство ЗАО "ИнтерАльянс" осуществлялось ООО "ЭйрЮнион", которому экономически не имело никакого смысла 01.09.2008 исполнять обязательства по обеспечению денежных средств для исполнения ЗАО "Русские Фонды" второй части сделок РЕПО - откупать у ОАО "НОМОС-Банк" облигации, учитывая начавшиеся у эмитента, входившего с ним в один альянс, финансовые затруднения.

Следовательно, в силу вышеизложенного, расходы в сумме 17 913,39 руб. -возмещение по неисполненным сделкам РЕПО, 100 000 руб. - государственная пошлина за рассмотрение дела в суде, неправомерно учтены в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, так как не отвечают требованиям, установленным статьей 252 НК РФ, и прямо упомянуты в пункте 9 статьи 270 НК РФ.

В апелляционной жалобе Общество указывает, что протоколы допросов свидетелей Круг Н.А., Сигаевой Н.Н., справки по форме 2-НДФЛ, выписка из ЕЕРЮЛ, распечатка с интернет сайта, письмо из ИФНС России N 28 по г. Москве получены за рамками выездной налоговой проверки и являются недопустимыми доказательствами.

Указанный довод приводился Заявителем при рассмотрении настоящего дела в Суде первой инстанции и правомерно был отклонен Судом.

Как правильно указано Судом, тот факт, что некоторые дополнительные доказательства, характеризующие статус контрагентов и раскрывающие характер сделок (в частности, причину неисполнения второй части), получены Инспекцией после вынесения оспариваемого решения, не свидетельствует об их недопустимости, как считает налогоплательщик.

Право Инспекции представить в суд доказательства, в том числе и дополнительные, вытекает как из положений статей 64 и 75 АПК РФ, так и правовой позиции Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 (пункт 2), в котором прямо указано, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

В пункте 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении Арбитражными Судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", разъяснено, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство.

Как следует из фактических обстоятельств дела, указанное право было в полной мере реализовано Заявителем, который был ознакомлен с дополнительными доказательствами, представленными Инспекцией и имел возможность представить опровергающие доказательства.

Таким образом, никаких нарушений прав налогоплательщика действиями Инспекции по представлению в Суд дополнительных доказательств допущено не было.

Доводы апелляционной жалобы о реальности деятельности ЗАО "ИнтерАльянс" по причине наличия у данной организации банковского счета, отсутствии налоговых претензий со стороны инспекции по месту учета и т.д. не опровергают выводы Арбитражного суда города Москвы.

Ссылка Общества в апелляционной жалобе на позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Определении от 01.10.2009 N 1270-0-0, является несостоятельной и неприменимой к спорной ситуации, поскольку налоговые претензии были предъявлены к Заявителю, а не к ЗАО "ИнтерАльянс".

На основании статьей Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.06.2014 по делу N А40-171975/13 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

В.Я. Голобородько

Судьи

Р.Г. Нагаев Е.А. Солопова