Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 сентября 2014 г. N 13АП-16434/14 (ключевые темы: налоговый агент - облигации - выписка по счету - НДФЛ - банки)

Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 сентября 2014 г. N 13АП-16434/14

г. Санкт-Петербург

22 сентября 2014 г.

Дело N А56-74147/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 17 сентября 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 22 сентября 2014 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Загараевой Л.П.

судей Горбачевой О.В., Протас Н.И.

при ведении протокола судебного заседания: Халиковой К.Н.

при участии:

от истца (заявителя): Крылова Н.В. - доверенность от 22.11.2013 N 635/13

Сафуллин Г.Ф. - доверенность от 18.01.2013 N 743/12

от ответчика (должника): Николаева А.В. - доверенность от 18.06.2014 N 04/05850

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер 13АП-16434/2014, 13АП-16495/2014) ОАО Акционерный коммерческий банк "АК БАРС", МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9 на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.05.2014 по делу N А56-74147/2013 (судья Глумов Д.А.), принятое

по заявлению ОАО Акционерный коммерческий банк "АК БАРС"

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9

о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.06.2013 N 03-38/14-7 в части пунктов 1.1, 1.2, 1.3, 1.5, 1.6, 1.7, 1.8, 1.12, 1.13, 1.14, 2.1

установил:

Открытое акционерное общество Акционерный коммерческий банк "АК БАРС" (далее - заявитель, общество, банк) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 07.06.2013 N 03-38/14-7:

- в части пункта 1.1 мотивировочной части в части суммы штрафа в размере 9588 руб., в части суммы пени в размере 10828 руб.;

в части пункта 1.2 мотивировочной части в части суммы штрафа в размере 532224 руб., в части суммы пени в размере 187970 руб.;

в части пункта 1.3 мотивировочной части в части суммы штрафа в размере 172130 руб., в части суммы пени в размере 201470 руб.;

в части пункта 1.12 мотивировочной части в части суммы штрафа в размере 517437 руб., в части суммы пени в размере 119256 руб.;

в части пункта 1.13 мотивировочной части в части суммы штрафа в размере 455126 руб., в части суммы пени в размере 112580 руб.;

в части пункта 1.14 мотивировочной части в части суммы штрафа в размере 11063673 руб., в части суммы пени в размере 209367 руб.:

в части подпункта 2.2.14.1 в части суммы штрафа в размере 33597 руб.;

в части подпункта 2.2.14.3 в части суммы штрафа в размере 628777 руб.;

в части подпункта 2.2.14.4 в части суммы штрафа в размере 8459332 руб., в части суммы пени в размере 169784 руб.;

в части подпункта 2.2.14.5 в части суммы штрафа в размере 1395230 руб., в части суммы пени в размере 38601 руб.;

в части подпункта 2.2.14.6 в части суммы штрафа в размере 546737 руб., в части суммы пени в размере 982 руб.

в части пункта 2.1 мотивировочной части;

в части пункта 4.1 резолютивной части в части требования удержать неудержанный налог и перечислить его в бюджет, или письменно сообщить налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога на сумму 2958857 руб. по суммам налогов, установленных пунктом 1.1 мотивировочной части в размере 47938 руб., пунктом 1.2 мотивировочной части в размере 2020560 руб., пунктом 1.3 мотивировочной части в размере 890359 руб.

Решением от 23.05.2014 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.06.2013 N 03-38/14-7: в части пункта 1.1 мотивировочной части в части суммы штрафа в размере 9588 руб., в части суммы пени в размере 10828 руб.; в части пункта 1.2 мотивировочной части в части суммы штрафа в размере 468168 руб., в части суммы пени в размере 187970 руб.; в части пункта 1.3. мотивировочной части в части доначисления штрафа в размере 86065 руб.; в части пункта 1.12 мотивировочной части в части суммы штрафа в размере 361101 руб., в части суммы пени в размере 119256 руб.; в части пункта 1.13 мотивировочной части в части доначисления штрафа в размере 227563 руб.; в части пункта 1.14 мотивировочной части: в части подпункта 2.2.14.1 в части доначисления штрафа в размере 16798 руб. 50 коп.; в части подпункта 2.2.14.3 в части доначисления штрафа в размере 314388 руб. 50 коп.; в части подпунктов 2.2.14.4, 2.2.14.5 в части суммы штрафа в размере 8777628 руб. 50 коп., в части суммы пени в размере 142643 руб.; в части подпункта 2.2.14.6 в части суммы штрафа в размере 409809 руб. 50 коп., в части суммы пени в размере 982 руб.; в части пункта 2.1 мотивировочной части; в части пункта 4.1 резолютивной части в части требования удержать неудержанный налог и перечислить его в бюджет, или письменно сообщить налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога по суммам налогов, установленных пунктом 1.1 мотивировочной части в размере 47938 руб., пунктом 1.2 мотивировочной части в размере 2020560 руб. В остальной части заявление Акционерного коммерческого банка "АК БАРС" (открытое акционерное общество) о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.06.2013 N 03-38/14-7 оставлено без удовлетворения.

Общество, не согласившись с решением суда, направил апелляционную жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение норм материального права, на несоответствие решения суда обстоятельствам дела, просил решение суда в части отказа в удовлетворении требований отменить.

Инспекция, не согласившись с решением суда, направил апелляционную жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение норм материального права, на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, просил решение суда в части удовлетворения требований отменить.

Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела,

1. По п. 1.13 обжалуемого Решения Инспекции.

Из пункта 1.13 решения налогового органа следует, что в нарушение статей 24 и 214.1 НК РФ банком допущено несвоевременное удержание и перечисление НДФЛ за 2010 и 2011 годы

По подпункту 2.2.13.1 пункта 1.13 решения инспекция начислила банку пени в сумме 112580 руб., по подпункту 2.2.13.2 пункта 1.13 - штраф в сумме 455126 руб., пени в размере 902 руб. (доначисление пени в размере 902 руб. банком не обжалуется).

При проведении проверки установлено, что банк, будучи профессиональным участником рынка ценных бумаг, в 2010 и 2011 годах выплачивал доходы от операций на рынке ценных бумаг своим клиентам по брокерским договорам.

Банк не своевременно исполнил обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ по ставке 13% в отношении доходов, выплаченных банком своим клиентам по брокерским договорам.

Основанием для вывода налогового органа о нарушении вышеуказанных норм налогового законодательства послужил анализ выписок по счету 60301 "Расчеты по налогам и сборам" за 2010 и 2011 годы.

В обоснование заявленного требования банк указывает, что налоговый орган был не вправе доначислять банку пени за несвоевременную уплату НДФЛ с операций по ценным бумагам, так как обстоятельства возникновения задолженности имели место в 2009 году, который был проверен налоговым органом в ходе предыдущей выездной налоговой проверки.

Податель жалобы полагает, что налоговым органом не правомерно доначислены пени за несвоевременную уплату НДФЛ с операций по ценным бумагам, так как обстоятельства возникновения задолженности имели место в 2009 году, который был проверен налоговым органом в ходе предыдущей выездной налоговой проверки.

Кроме того, налогоплательщик не согласен с привлечением к налоговой ответственности в виде штрафа в соответствии со статьей 123 НК РФ. Считает, что указанная редакция статьи 123 НК РФ, действующая с 02.09.2010, не применима к спорным правоотношениям, поскольку редакция не предполагала возможность привлечения к ответственности за несвоевременное перечисление НДФЛ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

Неисполнение налоговым агентом обязанности по исчислении, удержанию и перечислению в бюджет сумм налога с выплаченных физическим лицам доходов влечет начисление пеней на суммы недоимки.

Как указано в пункте 4 статьи 89 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Из содержания 75 НК РФ следует, что для выяснения правомерности начисления пеней необходимо установить факт несвоевременного перечисления налоговым агентом НДФЛ в бюджет, сумму этого налога, а также дату, с которой должны начисляться пени.

В решении налогового органа отражаются только документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, относящихся по времени их совершения к проверяемому периоду.

Статьей 214.1 НК РФ определены особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.

В соответствии с пунктом 18 статьи 214.1 НК РФ (в редакции Федерального закона от 28.12.2010 N 395-ФЗ и распространяемой на правоотношения, возникшие с 1 января 2010 года) налоговым агентом в целях статьи 214.1 НК РФ признаются, осуществляющие свою деятельность на основании соответствующего договора с налогоплательщиком.

Исчисление, удержание и уплата суммы налога осуществляются налоговым агентом по окончании налогового периода, а также до истечения налогового периода или до истечения срока действия договора в пользу физического лица в порядке, установленном главой 23 НК РФ.

Банк, будучи профессиональным участником рынка ценных бумаг, в 2010 и 2011 годах выплачивал доходы от операций на рынке ценных бумаг своим клиентам по брокерским договорам.

Основанием для вывода проверяющих о нарушении вышеуказанных норм налогового законодательства послужил анализ выписок по счету 60301 "Расчеты по налогам и сборам" за 2010 и 2011 годы. Указанные выписки в полном объеме представлены в суд первой инстанции и были исследованы в ходе судебного заседания в соответствии с нормами статьи 71 АПК РФ.

Так, судом было установлено, что согласно выписке по счету 60301810300020510001 за 2010 год (Том N 9 лист 6) банк допустил несвоевременное удержание и перечисление НДФЛ в сумме 7 316 447 рублей с доходов, полученных от реализации ценных бумаг в 2009 году. Установленный срок перечисления НДФЛ до 01.02.2010, в то время как согласно выписке по счету налог был фактически перечислен в бюджет с 22.03.2010 по 31.03.2010 года.

В соответствии с Положением о Правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации от 26.03.2007 N 302-П, действовавшем в период спорных правоотношений, по кредиту счета N 60301 проводятся суммы начисленных подлежащих уплате в бюджет налогов и сборов, в том числе авансовых платежей, в корреспонденции со счетами по учету расходов, налога на прибыль, расчетов с работниками по оплате труда, налога на добавленную стоимость, полученного.

По дебету счета N 60301 проводятся суммы уплаченных кредитной организацией налогов и сборов в корреспонденции с корреспондентским счетом, счетом налогового органа, если он открыт в данной кредитной организации; суммы, зачтенные в счет переплат, возмещения (возврата) из бюджета.

Учитывая тот факт, что рассматриваемая задолженность по уплате НДФЛ возникла по сроку 01.02.2010, проверяющими были исследованы обстоятельства, касающиеся своевременности перечисления НДФЛ в 2010 году, то есть в периоде, который охвачен выездной налоговой проверкой.

Следовательно, задолженность по уплате НДФЛ, возникшая в 2010 году, может быть учтена при начислении пеней за проверяемый период.

Из выписки по счету 60301810300020510001 за 2011 год (Том N 9 лист 10) следует, что банк допустил несвоевременное удержание и перечисление НДФЛ. Установленный законом срок перечисления до 01 февраля 2011 года, в то время как налог удержан 31.01.2011, а перечислен в бюджет 01.02.2011.

За указанное нарушение банк привлечен к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ в виде штрафа за не своевременное перечисление налога в 2011 году (пп.2.2.13.2 пункта 1.13 Решения).

Статьей 123 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Закона N 229-ФЗ) установлена ответственность за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

Законом N 229-ФЗ в указанную статью были внесены изменения, (вступившие в силу 02.09.2010) в соответствии с которыми дополнительно установлена ответственность за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный НК РФ срок удержанного налога. Следовательно, ответственность по данной статье применяется и в тех случаях, когда НДФЛ был перечислен несвоевременно, вне зависимости от факта их последующего внесения в бюджет, поскольку нарушение срока перечисления НДФЛ образует самостоятельный состав налогового правонарушения.

Таким образом, банк правомерно привлечен к ответственности в виде штрафа за 2011 год в соответствии со статьей 123 НК РФ.

Следовательно, доводы налогоплательщика, изложенные в апелляционной жалобе, противоречат установленным судом фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, основаны на неверном толковании положений статьи 214.1 и статьи 123 НК РФ без учета внесенных в нее изменений.

Таким образом, исходя из конкретных обстоятельств по настоящему делу правомерен вывод суда первой инстанции о наличии у инспекции оснований для привлечения общества к ответственности предусмотренной статьей 123 НК РФ. В связи, с чем доводы налогоплательщика, изложенные в апелляционной жалобе, не подлежат удовлетворению.

2. По п. 1.3 решения Инспекции

Из пункта 1.3 решения инспекции следует, что банку вменяется нарушение статей 217, 224 и 226 НК РФ, выразившееся в не исполнении обязанности налогового агента по исчислению и удержанию НДФЛ по ставке 30% с доходов Левина Ю.Л., не являющегося налоговым резидентом Российской Федерации, за 2010 и 2011 годы.

В связи с чем общество привлечено к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ в виде взыскания штрафа, а также банку начислены пени в соответствии со статьей 75 НК РФ.

Пункт 1.3 решения налогового органа обжалуется банком в части суммы штрафа в размере 172130 руб., в части суммы пени в размере 201470 руб.

В ходе проверки инспекцией установлено, что банк выплачивал гражданину Российской Федерации, члену Совета директоров Левину Ю.Л., не являвшемуся налоговым резидентом Российской Федерации в 2010 и 2011 годах, доход, как высококвалифицированному специалисту. Банк удерживал и перечислял налог с доходов указанного физического лица по ставке 13 %.

Суд первой инстанции в своем решении сделал вывод о том, что с учетом отсутствия у гражданина РФ Левина Ю.Л. статуса резидента Российской Федерации банку надлежало исчислять, удерживать и перечислять НДФЛ по ставке 30%.

Податель жалобы ссылается на то, что доход Левину Ю.Л. выплачивался как иностранному гражданину - высококвалифицированному специалисту в порядке статьи 13.2 Федерального закона N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 115-ФЗ).

В соответствии с пунктом 3 статьи 224 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 30 % в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пунктам 2 статьи 207 НК РФ предусмотрено, что налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течении 12 следующих подряд месяцев.

В соответствии с пунктом 3 статьи 224 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 30 процентов в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за исключением доходов, получаемых, в частности, от осуществления трудовой деятельности в качестве высококвалифицированного специалиста в соответствии с Федеральным законом от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 115-ФЗ), в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 2 Федерального закона N 115-ФЗ трудовая деятельность иностранного гражданина представляет собой работу иностранного гражданина в Российской Федерации на основании трудового договора или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг). Статьей 13.2 Федерального закона N 115-ФЗ право привлекать высококвалифицированных специалистов на условиях, установленных данной статьей, предоставлено работодателям или заказчикам работ (услуг).

Кроме того статьей 13.2 Федерального закона N 115-ФЗ предусмотрено, что в целях Федерального закона N 115-ФЗ высококвалифицированным специалистом признается иностранный гражданин, имеющий опыт работы, навыки или достижения в конкретной области деятельности, если условия привлечения его к трудовой деятельности в Российской Федерации предполагают, в частности, получение им заработной платы (вознаграждения) в размере не менее двух миллионов рублей из расчета за один год.

Таким образом, для признания иностранного гражданина высококвалифицированным специалистом в целях применения к его доходам ставки налога на доходы физических лиц в размере 13 процентов необходимо наличие заключенного работодателем (заказчиком работ, услуг) с таким лицом трудового или гражданско-правового договора с указанием в нем размера вознаграждения за осуществление деятельности в Российской Федерации не менее двух миллионов рублей из расчета за один год.

Если размер заработной платы (вознаграждения) за выполнение трудовой деятельности члена совета директоров, выплачиваемой работодателем или заказчиком работ (услуг), отвечает критериям статьи 13.2 Федерального закона N 115-ФЗ, то при соблюдении иных требований указанной статьи член совета директоров признается высококвалифицированным специалистом.

Из смысла указанных норм следует, что документами, подтверждающими статус иностранного гражданина - высококвалифицированного специалиста, кроме размера дохода, является трудовой договор или гражданско-правовой договор на выполнение работ (оказание услуг) и документ подтверждающий статус гражданина иностранного государства.

В материалы дела представлен заграничный паспорт (Том N 5 лист 184), подтверждающий, что Левин Ю.Л., в проверяемом периоде, являлся гражданином Российской Федерации, иных документов, подтверждающих свою позицию, банком в нарушение статьи 65 АПК РФ не представлено. По данным заграничного паспорта Левин Ю.Л. в 2010 и 2011 годах находился на территории РФ 97 дней, следовательно, не являлся резидентом Российской Федерации и основания для исчисления, удержания и перечисления НДФЛ с доходов Левина Ю.Л. по ставке 15% отсутствуют.

На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции полагает, что судом первой инстанции сделан законный и обоснованный вывод об отсутствии оснований для признания Левина Ю.Л. иностранным гражданином - высококвалифицированным специалистом. Следовательно, основания для удовлетворения апелляционной жалобы банка по обжалуемому эпизоду отсутствуют.

3. В части снижения суммы штрафов по пункту 1.2 оспариваемого решения в размере 128112 руб., по пункту 1.3 оспариваемого решения в размере 172130 руб., по пункту 1.12 оспариваемого решения в размере 312672 руб., по пункту 1.13 оспариваемого решения в размере 455126 руб., по подпунктам 2.2.14.1, 2.2.14.3 пункта 1.14 оспариваемого решения в размере 33597 руб. и 628777 руб. соответственно, по подпунктам 2.2.14.4, 2.2.14.5 пункта 1.14 оспариваемого решения в размере 2153867 руб., по подпункту 2.2.14.6 пункта 1.14 оспариваемого решения в размере 273855 руб.

Указанными пунктами Решения инспекции банк привлечен к ответственности в соответствии со статьей 123 НК РФ в виде штрафа за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм НДФЛ. Судом первой инстанции суммы начисленных штрафов уменьшены в два раза.

По указанным эпизодам банк не согласен с решением суда первой инстанции и просит уменьшить размер штрафных санкций в 10 раз. Заявитель ссылается на следующие обстоятельства, по его мнению, являющиеся смягчающими, а именно: незначительность просрочки перечисления НДФЛ в бюджет и несоразмерность сумм штрафов допущенному правонарушению.

Рассматривая приведенные банком доводы в обоснование снижения размера штрафных санкции, апелляционный суд не находит оснований для их удовлетворения.

Инспекцией при принятии оспариваемого решения о привлечении заявителя к налоговой ответственности не выявлено обстоятельств смягчающих ответственность налогоплательщика (ст.125 Решения, Том N 1 лист 55).

Усматривая отсутствие обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, инспекция исходила из того, что налогоплательщику надлежит действовать ответственно, опираясь на нормы права, всесторонне анализировать свое поведение и учитывать возможные последствия своих действий (бездействия).

Установленные проверкой факты свидетельствуют, о том, что допущенные банком нарушения порядка исчисления, удержания и перечисления НДФЛ не являлись единичными, а носили систематический характер. Проверка проводилась за 2 календарных года и в течение всего этого периода, банк систематически осуществлял несвоевременное перечисление НДФЛ. Кроме того, в ходе предыдущей проверки деятельности банка за 2007-2009 годы инспекцией были выявлены аналогичные нарушения сроков перечисления сумм НДФЛ и отражены в Решении от 10.12.2010 N 03-38/18-23.

Таким образом, данное правонарушение является систематическим, а не разовым, что, по мнению инспекции, лишает заявителя права повторно ссылаться на наличие смягчающих обстоятельств.

Поскольку в силу пункта 1 статьи 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 НК РФ.

Пункт 3 статьи 114 НК РФ предусматривает возможность снижения размера штрафов, налагаемых на основании НК РФ за совершение налоговых правонарушений, в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств.

Согласно пункту 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются перечисленные в статье обстоятельства, а также иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Исчерпывающего перечня обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, Кодекс не содержит, и суд в соответствии со статьей 71 АПК РФ определяет меру ответственности за конкретное налоговое правонарушение на основании объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые оценивает по своему внутреннему убеждению.

Относительно доводов апелляционной жалобы инспекции, апелляционный суд не находит оснований для ее удовлетворения.

Пункт 1.1 решения Инспекции.

Из пункта 1.1 оспариваемого решения следует, что банк в нарушение пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) не исполнил обязанности налогового агента по исчислению и удержанию налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) по ставке 13% в сумме 47938 руб., в том числе за 2010 год в размере 23575 руб., за 2011 год в размере 24363 руб.

На основании статьи 123 НК РФ налоговый орган привлек банк к ответственности в виде взыскания штрафа в размере 9588 руб. и на основании статьи 75 НК РФ банку начислены пени в размере 10828 руб.

При проведении проверки налоговым органом установлено, что банк в 2010-2011 годах перечислял компенсации за использование личного автомобиля в размере 1200 руб. в месяц и компенсации расходов на содержание автомобиля в сумме 2300 руб. в месяц на зарплатные счета следующим физическим лицам: Калиеву И.В., Гиниятуллину И.М., Насырову Н.Д., Аминову Т.Р., Валиуллову И.И., Леонтьеву О.М., Назипову Р.Р.

Налоговым органом установлено и заявителем не оспаривается, что указанные физические лица не являлись владельцами автотранспортных средств, а управляли ими по доверенности.

Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход.

В соответствии с пунктом 3 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы физических лиц в виде установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

Довод налогового органа о том, что компенсация за износ (амортизацию) освобождается от налогообложения только в случае выплаты ее собственнику транспортного средства" (абз. 2 стр. 4 апелляционной жалобы) отклоняется судом апелляционной инстанции.

В силу статьи 188 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование личного транспорта, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием.

Из буквального содержания статьи 188 ТК РФ следует, что личным имуществом работника, используемым работником в интересах и с ведома работодателя, является имущество, принадлежащее работнику на любом законном основании. Переданный по доверенности автомобиль не может восприниматься третьими лицами иначе как находящийся во владении и пользовании конкретного лица, которому выдана доверенность.

Как следует из Определения ВАС РФ от 24.01.2014 г. N ВАС-4/14: Суды, оценив представленные доказательства, руководствуясь положением<...>, статей 164, 188 Трудового кодекса Российской Федерации, прийти к правомерному выводу, что переданный по доверенности автомобиль, не может восприниматься третьими лицами иначе как находящийся во владении и пользовании конкретного лииа, которому выдана доверенность".

Довод налогового органа о том, что "отнесение к личному имуществу работника любого имущества, принадлежащего работнику на законном основании, ведет к потенциальным злоупотреблениям", противоречит презумпции добросовестности налогоплательщиков, установленной пунктом 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N53.

Толкование статьи 188 ТК РФ с точки зрения презумпции недобросовестности налогоплательщиков, как того требует налоговый орган, противоречит основным началам законодательства о налогах и сборах.

Таким образом, суд апелляционной инстанции отклоняет доводы инспекции.

По пунктам 1.2 и 1.12 решения от 07.06.2013 N 03-38/14-7.

Пунктами 1.2 и 1.12 оспариваемого решения обществу вменяется неисполнение, в нарушение положений статьи 24 и пункта 18 статьи 214.1 НК РФ, обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ в отношении доходов по операциям на рынке ценных бумаг по ставке 13 %.

По мнению налогового органа, банк не исполнил обязанности налогового агента по исчислению и удержанию НДФЛ (пункт 1.2. оспариваемого решения) и несвоевременно исчислил, удержал и перечислил НДФЛ (пункт 1.12. оспариваемого решения), в связи с чем был привлечен к ответственности в виде штрафа, предусмотренного статьей 123 НК РФ, с начислением пени.

Пункт 1.2 решения от 07.06.2013 N 03-38/14-7 обжалуется банком по подпунктам 2.2.2.1, 2.2.2.2, 2.2.2.4, 2.2.2.5, 2.2.2.6, 2.2.2.7, 2.2.2.9, 2.2.2.10, 2.2.2.11, 2.2.2.13, 2.2.2.14, 2.2.2.15, 2.2.2.16, 2.2.2.17, 2.2.2.19, 2.2.2.20, 2.2.2.21, 2.2.2.22, 2.2.2.23, 2.2.2.24, 2.2.2.25, 2.2.2.26, 2.2.2.27, 2.2.2.30, 2.2.2.31, 2.2.2.32, 2.2.2.33, 2.2.2.34, 2.2.2.35, 2.2.2.36, 2.2.2.37, 2.2.2.38, 2.2.2.43, 2.2.2.44, 2.2.2.45, 2.2.2.47, 2.2.2.49, 2.2.2.50, 2.2.2.51, 2.2.2.52, 2.2.2.53, 2.2.2.54, 2.2.2.55, 2.2.2.56, 2.2.2.57, 2.2.2.58, 2.2.2.59, 2.2.2.60, 2.2.2.61, 2.2.2.62, 2.2.2.63, 2.2.2.64, 2.2.2.65, 2.2.2.66, 2.2.2.67, 2.2.2.68 в части суммы штрафа в размере 404112 руб., суммы пени в размере 187970 рублей., и по подпунктам 2.2.2.3, 2.2.2.12, 2.2.2.18, 2.2.2.28, 2.2.2.29, 2.2.2.37, 2.2.2.40, 2.2.2.41, 2.2.2.42, 2.2.2.46, 2.2.2.48 пункта 1.2 решения от 07.06.2013 N 03-38/14-7 в части суммы штрафа в размере 128112 руб., в отношении которых банк согласен с фактом совершения нарушения пункта 18 статьи 214.1 НК РФ, просит в порядке пункта 4 статьи 112 НК РФ учесть обстоятельства, смягчающие ответственность банка, и снизить сумму штрафа не менее чем в два раза.

Пункт 1.12 решения налогового органа обжалуется банком по подпунктам 2.2.12.1, 2.2.12.3, 2.2.12.5, 2.2.12.9, 2.2.12.10, 2.2.12.11, 2.2.12.13, 2.2.12.14, 2.2.12.15, 2.2.12.16, 2.2.12.17, 2.2.12.20, 2.2.12.22, 2.2.12.23, 2.2.12.24, 2.2.12.25 в части суммы штрафа в размере 204765 руб., суммы пени в размере 119256 руб., и по подпунктам 2.2.12.2, 2.2.12.4, 2.2.12.6, 2.2.12.7, 2.2.12.8, 2.2.12.12, 2.2.12.18, 2.2.12.19, 2.2.12.21, 2.2.12.26 пункта 1.12 решения налогового органа в части суммы штрафа в размере 312672 руб., в отношении которых банк согласен с фактом совершения нарушения пункта 18 статьи 214.1 НК РФ, просит в порядке пункта 4 статьи 112 НК РФ учесть обстоятельства, смягчающие ответственность банка и снизить сумму штрафа не менее чем в два раза.

При проведении проверки установлено, что банк, будучи профессиональным участником рынка ценных бумаг, в 2010-2011 годах выплачивал доходы от операций на рынке ценных бумаг своим клиентам по брокерским договорам.

По мнению налогового органа, банк не исполнил обязанности налогового агента по исчислению и удержанию НДФЛ по ставке 13% в отношении доходов, выплаченных банком своим клиентам по брокерским договорам в день перечисления указанных доходов. Налоговый орган указывает, что банком при выплате физическим лицам денежных средств не исполнена обязанность налогового агента по удержанию НДФЛ в соответствии с пунктом 4 статьи 226 НК РФ непосредственно при выплате дохода, а не в порядке, предусмотренном пунктом 18 статьи 214.1 НК РФ, а именно не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, с даты истечения срока действия последнего договора, заключенного налогоплательщиком с налоговым агентом, или с даты выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг).

В апелляционной жалобе инспекция указывает, что банком не представлены выписки по счетам клиентов по брокерским договорам, а также не исследован вопрос наличия у банка возможности удержать суммы налога по настоящим эпизодам; судом не дано надлежащей оценки выпискам по счетам 30601, согласно которым банк имел возможность удержать и перечислить суммы налога в течение месяца, следующего за датой выплаты доходов физическим лицам.

Как следует из материалов дела, банком представлялись выписки по счетам клиентов. Более того, помимо собственно выписок, банком представлены и сводные таблицы, отражающие количество денежных средств на счетах клиентов, заполненные на основе данных по выпискам.

По мнению инспекции в нарушение пункта 18 статьи 214.1 НК РФ банк был обязан частично удержать налог.

В соответствии с абзацем 17 пункта 18 статьи 214.1 НК РФ (в редакции Федерального закона от 28.12.2010 N 395-ФЗ) при невозможности полностью удержать исчисленную сумму налога в соответствии с настоящим пунктом налоговый агент определяет возможность удержания суммы налога до наступления более ранней даты из следующих дат: месяца с даты окончания налогового периода, в котором налоговый агент не смог полностью удержать исчисленную сумму налога; даты прекращения действия последнего договора, заключенного между налогоплательщиком и налоговым агентом, при наличии которого налоговый агент осуществлял исчисление налога.

В силу абзаца 18 пункта 18 статьи 214.1 НК РФ (в редакции Федерального закона от 28.12.2010 N 395-ФЗ) при невозможности удержать у налогоплательщика полностью или частично исчисленную сумму налога по факту прекращения срока действия последнего договора, который заключен между налогоплательщиком и налоговым агентом и при наличии которого последний осуществляет исчисление суммы налога, налоговый агент в течение одного месяца с момента возникновения этого обстоятельства в письменной форме уведомляет налоговый орган по месту своего учета о невозможности указанного удержания и сумме задолженности налогоплательщика.

На основании абзаца 17 пункта 18 статьи 214.1 НК РФ (в редакции Федерального закона от 28.12.2010 N 395-ФЗ) налоговый агент обязан в течение месяца с момента выплаты дохода полностью удержать сумму налога.

В случае отсутствия такой возможности налоговый агент не обязан осуществлять частичное удержание суммы налога.

Таким образом, довод налогового органа о том, что банк должен был частично удержать сумму налога в течение месяца с момента выплаты клиенту денежных средств не соответствует пункту 18 статьи 214.1 НК РФ, в редакции, действовавшей в спорный период

Налоговый агент обязан осуществлять частичное удержание сумму налога только по факту прекращения срока действия последнего договора. В рассматриваемом эпизоде договоры между банком и его клиентами по брокерскому обслуживанию не прекращались.

Касательно довода инспекции о том, что представленные банком выписки со счетов налогоплательщиков свидетельствуют лишь о том, что у банка отсутствовала возможность полностью удержать налог лишь в последний день месяца.

Буквальное содержание нормы пункта 18 статьи 214.1 НК РФ не предполагает отсутствие у налогового агента возможности для исполнения обязанностей налогового агента в последний день срока установленного периодом времени.

Согласно пунктам 5, 8 статьи 6.1. НК РФ срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока, действие, для совершения которого установлен срок, может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока.

Следовательно, правомерное намерение налогового агента по исполнению своих обязанностей по исчислению, удержанию и перечислению налога в последний день срока не может служить основанием для применения мер ответственности.

При этом невозможность исполнения налоговым агентом обязанностей по удержанию налога в последний день срока в связи с отсутствием необходимого остатка денежных средств на соответствующих счетах обусловлена волей налогоплательщика.

Таким образом, при названных обстоятельствах отсутствует вина налогового агента в неудержании налога, что с учетом норм статьи 109 НК РФ исключает ответственность налогового агента.

В силу изложенного доводы налогового органа в части пунктов 1.2 и 1.12 решения Инспекции не соответствуют законодательству Российской Федерации, обстоятельствам дела и подлежат отклонению.

По подпунктам 2.2.14.4, 2.2.14.5 пункта 1.14 решения Инспекции.

Налоговый орган обжалует решение суда первой инстанции в части подпунктов 2.2.14.4, 2.2.14.5 пункта 1.14 решения Инспекции в части штрафов на сумму 7 700 695 рублей и пени на сумму 142 643 рубля, начисленных на суммы выплаченных банком премий.

Как установлено налоговой проверкой в проверяемый период банк исчислял, удерживал и перечислял в бюджет НДФЛ с сумм премий на основании пункта 2 статьи 223 НК РФ, пунктов 3, 4, 6 статьи 226 НК РФ. Удержание и перечисление в бюджет НДФЛ с сумм премий производилась банком не позднее 7 числа месяца, следующего за отчетным.

Налоговый орган привлек банк к ответственности за несвоевременное перечисление НДФЛ в бюджет, посчитав, что банк должен был перечислить исчисленную и удержанную сумму НДФЛ не позднее дня фактической выплаты суммы премий.

Налоговый орган в своей апелляционной жалобы ссылается, что применение по данному эпизоду норм статей 223 и 226 НК РФ в совокупности ошибочно, поскольку уплата налогов за счет средств налоговых агентов не допускается.

В письме от 03.07.2013 г. N 03-04-05/25494 Минфин России указал, что налоговый агент производит исчисление, удержание и перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц с заработной платы один раз в месяц при окончательном расчете дохода сотрудника по итогам каждого месяца, за который ему был начислен доход, в сроки, установленные п. 6 ст. 226 Кодекса.

Ссылка инспекции на применение позиции, выраженной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 11709/11 по делу N А68-14429/2009 касающейся оплаты отпускных применительно к данному эпизоду, связанному с оплатой премий, неправомерна.

Правовая позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированная в Постановлении Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 11709/11 по делу N А68-14429/2009, определяет, что пунктом 2 статьи 223 НК РФ устанавливается специальный порядок определения даты фактического получения дохода в виде оплаты туда как последнего дня месяца, за который работнику начислен доход.

В том же постановлении ВАС РФ сделал исключение из специального порядка определения даты получения дохода в виде оплаты труда - оплата отпускных облагается в соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ, т.е. налог с суммы отпускных удерживается в день ее выплаты.

Введение ВАС РФ исключения связано с тем, что в части 9 статьи 136 ТК РФ установлен специальный срок выплаты отпускных - не позднее, чем за три дня до начала отпуска. Иные виды оплаты труда выплачиваются на основании внутренних документов работодателя и датой их получения считается последний день месяца (пункт 2 статьи 223 НК РФ).

В тексте Постановления не говорится о том, что исключение распространяется на иные виды оплаты труда, в частности, на премии. Обстоятельства, связанные с оплатой премий ВАС РФ не анализировались и каких-либо выводов в данной части Постановление не содержит.

Позиция налогового органа сводится к применению по аналогии Постановления Президиума ВАС РФ на основе расширительного толкования правовой позиции ВАС РФ, что недопустимо в силу отсутствия в Постановлении Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 11709/11 по делу N А68-14429/2009 указания на возможность его применения в отношении обложения НДФЛ сумм премий.

В силу изложенного доводы налогового органа в части подпунктов 2.2.14.4, 2.2.14.5 пункта 1.14 решения Инспекции не соответствуют законодательству Российской Федерации, обстоятельствам дела и подлежат отклонению.

Подпункт 2.2.14.6 пункта 1.14 решения Инспекции.

В соответствии с подпунктом 2.2.14.6 пункта 1.14 решения Инспекции налоговый орган посчитал, что в 2010 и 2011 годах, в нарушение статей 24, 226 НК РФ банк в лице филиалов, расположенных за пределами Республики Татарстан, допустил несвоевременное перечисление НДФЛ с заработной платы.

Подпункт 2.2.14.6 пункта 1.14 решения Инспекции обжаловался банком в части суммы штрафа в размере 546 737 рублей, из них по сумме штрафа в размере 273 855 рублей банк согласен с фактом совершения нарушения, просит, в порядке пункта 4 статьи 112 НК РФ, учесть обстоятельства, смягчающие ответственность банка и снизить сумму штрафа не менее чем в два раза, в части суммы пени в размере 902 рубля.

В части суммы штрафа в размере 272 882 рубля и пени в размере 902 рубля по подпункту 2.2.14.6 пункта 1.14 решения Инспекции.

Арбитражным судом установлено, что НДФЛ с заработной платы был удержан и перечислен банком в бюджет в дату зачисления денежных средств на счета пластиковых карт работников банка. В ходе рассмотрения дела банком были представлены выписки по счетам, подтверждающие факт своевременного удержания и перечисления в бюджет НДФЛ. Представитель заинтересованного лица не высказал возражений в указанной части.

Налоговый орган обжалует решение суда первой инстанции в части подпункта 2.2.14.6 пункта 1.14 решения Инспекции в числе подпунктов 2.2.14.4 и 2.1.14.5 пункта 1.14 решения Инспекции.

Доводы налогового органа, изложенные в части подпунктов 2.2.14.4 и 2.1.14.5 пункта 1.14 решения Инспекции, неприменимы в части подпункта 2.2.14.6 пункта 1.14 решения Инспекции в силу того, что в подпункте 2.2.14.6 пункта 1.14 решения Инспекции изложены иные фактические обстоятельства по делу - в настоящем эпизоде речь идет о выплате работникам оклада, а не премии.

В силу изложенного доводы налогового органа в части подпункта 2.2.14.6 пункта 1.14 решения Инспекции не соответствуют законодательству Российской Федерации, обстоятельствам дела и подлежат отклонению.

Пункту 2.1 решения Инспекции.

На основании пункта 2.1 решения Инспекции налоговый орган посчитал, что банк занизил налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2010 год на сумму убытка, образовавшегося при реализации ценных бумаг в размере 235 347 600 рублей, что привело к неполной уплате налога на прибыль организаций за тот же период в размере 47 069 520 рублей.

Как установлено при проведении проверки банк 30.11.2010 г. реализовал облигации ООО "Группа компаний "Заводы Гросс" и ОАО "ГТ-ТЭЦ Энерго".

Указанные облигации ранее являлись обращающимися на рынке ценных бумаг и торговались на фондовой бирже ММВБ.

Впоследствии, в 2009 году по облигациям был объявлены дефолты, облигации были исключены из листинга фондовой биржи и перестали обращаться на бирже с апреля 2010 года (ООО "Группа компаний "Заводы Гросс") и с августа 2009 года (ОАО "ГТ-ТЭЦ Энерго").

Налоговый орган в своей апелляционной жалобе ссылается, что стоимость дефолтных облигаций эмитентов-банкротов совпадает с их номинальной стоимостью.

Как следует из пункта 2 статьи 15 Федерального закона от 25.11.2009 N 281-ФЗ, который устанавливал порядок определения расчетной цены ценных бумаг в 2010 году, расчетная цена ценных бумаг могла определяться двумя способами: самостоятельно налогоплательщиком или с привлечением независимого оценщика.

Банк не устанавливал расчетную цену реализованных облигаций самостоятельно. В ходе проведения налоговой проверки банк представил отчеты независимого оценщика от 16.11.2012 г., из которых следует, что на дату реализации облигаций 30.11.2010 их рьшочная стоимость составляла 0 рублей. Налоговый орган не оспаривал результаты указанной оценки.

Более того, налоговый орган согласился с результатами представленного банком отчета указав, что при исчислении налоговой базы за 2012 год указанные корректировки должны быть учтены в расходах налогоплательщика на основании вновь поступившей информации (экспертных заключений независимого оценщика).

В силу положения статей 3 и 7 Федерального закона от 29.07.1998 г. N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" привлечение независимого оценщика предполагает определение рыночной стоимости.

Не привлекая независимого оценщика для определения рыночной стоимости реализованных банком необращающихся облигаций (в порядке статьи 95 НК РФ) и не оспаривая результаты оценки, проведенной банком, налоговый орган скорректировал цену данных облигаций в сторону увеличения на основании формулы, закрепленной в Учетной политике банка.

Как установлено судом первой инстанции использованная налоговым органом формула не обеспечивала достоверность определения стоимости облигаций на рынке ценных бумаг.

Согласно позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2004 N 13860/03 по делу N АЗЗ-16082/02-сЗн при недостаточности оснований для корректировки фактической цены реализации ценной бумаги и - как следствие -налоговой базы по этой операции по правилам, установленным в статьи 280 Кодекса, допустимо осуществить ее на основе условных методов расчета цены, установленных статьей 40 Кодекса.

В апелляционной жалобе налоговым органом не приведены какие-либо доводы и доказательства, опровергающие вывод суда о том, что "использованная налоговым органом формула не обеспечила достоверность определения стоимости облигаций на рынке ценных бумаг" (абз. 7 стр. 18 решения суда первой инстанции).

Доводы апелляционных жалоб не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у апелляционного суда отсутствуют основания для отмены принятого по делу судебного акта.

На основании изложенного и руководствуясь ст. 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.05.2014 по делу N А56-74147/2013 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Л.П. Загараева

Судьи

О.В. Горбачева Н.И. Протас