Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30 сентября 2014 г. N 09АП-36357/14

г. Москва

30 сентября 2014 г.

Дело N А40-168631/131

Резолютивная часть постановления объявлена 23.09.2014.

Постановление в полном объеме изготовлено 30.09.2014.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи М.С. Сафроновой, судей А.С. Маслова, П.А. Порывкина, при ведении протокола помощником судьи Д.В. Гришкиевой, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ООО "М.П.А. медицинские партнеры" на решение Арбитражного суда г. Москвы от 03.07.2014 по делу N А40-168631/131, принятое судьей Л.А. Шевелевой об отказе в удовлетворении заявления ООО "М.П.А. медицинские партнеры" (ИНН 7734171740, ОГРН 1027700340557) к ИФНС N34 по г. Москве о признании недействительным решения N 13/2 от 23.08.2013 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения"

в судебное заседание явились:

от ООО "М.П.А. медицинские партнеры" - Немкин М.В. (паспорт), Феоктистова Е.А. по дов. от 04.02.2014;

от ИФНС N 34 по г. Москве - Елисеев А.В. по дов. от 09.01.2014; Пашинина А.Е. по дов. от 09.01.2014; Воробьева И.С. по дов. от 31.03.2014;

УСТАНОВИЛ:

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 03.07.2014 ООО "М.П.А. медицинские партнеры" отказано в удовлетворении требований к ИФНС России N 34 по г. Москве о признании недействительным решения от 23.08.2013 N 13/2 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", проверенного на соответствие НК РФ (т. 11 л.д. 7-19).

Не согласившись с решением суда, ООО "М.П.А. медицинские партнеры" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось с апелляционной жалобой (т. 11 л.д. 135-142).

Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит определение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель общества доводы апелляционной жалобы поддержал, просил суд ее удовлетворить.

Представитель инспекции возражал против доводов апелляционной жалобы, указывая на правомерность выводов суда первой инстанции.

Законность и обоснованность решения суда Девятым арбитражным апелляционным судом проверены в соответствии со ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Выслушав представителей лиц, явившихся в судебное заседание, оценив доводы апелляционной жалобы и возражения по ней, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда.

Материалами дела установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам рассмотрения материалов которой вынесено решение от 23.08.2013 N 13/2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафов на общую сумму 3 903 288 рубля. Также данным решением обществу доначислены к уплате налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость и налог на доходы физических лиц на общую сумму 19 648 625 рублей, начислены соответствующие пени на общую сумму 3 599 289 рублей, (т. 2 л.д. 1-39).

Инспекцией исключены из состава расходов по налогу на прибыль организаций за 2010 и 2011 гг. затраты на общую сумму 75 017 919 руб. по договорам между заявителем и ООО "АРТЭС продакшн", ООО "МЕДИА АРТ" и ООО "ДВ-ПОСТ", а также отказано в праве применения налоговых вычетов на общую сумму 4 602 971 рубль по НДС, предъявленному данными контрагентами.

Не согласившись с указанным решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой в УФНС России по г. Москве (т. 1 л.д. 28-57).

По итогам рассмотрения апелляционной жалобы УФНС России по г. Москве решение инспекции оставлено без изменения и утверждено (т. 1 л.д. 58-67).

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции оспариваемое обществом решение правомерно признано соответствующим НК РФ.

Заявитель не согласен с выводом инспекции о доначислении по налогу на прибыль организаций и НДС по операциям налогоплательщика с тремя его контрагентами - ООО "АРТЕС-продакшн, ООО "МЕДИА АРТ" и ООО "ДВ-ПОСТ".

В ходе проведения выездной налоговой проверки организацией ООО "М.П.А. медицинские партнеры" представлены договоры, заключенные с ООО "АРТЕС-продакшн" (т. 5 л.д. 1-7), ООО "МЕДИА АРТ" (т. 4 л.д. 1-4). и ООО "ДВ-ПОСТ". (т. 3, л.д. 1-4).

Между обществом и указанными контрагентами были заключены договоры на комплексное рекламное обслуживание, которые предполагали выполнение работ по изготовлению и размещению рекламы.

Для подтверждения произведенных затрат по данным договорам и правомерности применения налоговых вычетов заявитель представил к проверке соответствующие акты и отчеты о выполненных работах, сметы расходов и счета-фактуры.

Представленные обществом сметы расходов и отчеты о выполненных работах содержат указание на выполнение контрагентами таких работ, как, например, услуги по аренде камеры, монтажной студии, передвижного оборудования, легкового транспорта, создание оригинальной музыкальной композиции, озвучивание, а также работы персонала (оператора, осветителя, монтажера, звукорежиссера, композитора, режиссера, диктора, осветителя, художника-постановщика, ассистентов и прочих).

Согласно представленным обществом эфирным справкам, размещение рекламных роликов осуществлялось на телеканалах "ТВ Дарьял", "ТВ-3" и "РЕН ТВ Смоленск".

При этом контрольными мероприятиями в отношений ООО "АРТЭС продакшн", ООО "МЕДИА АРТ" и ООО "ДВ-ПОСТ" установлено следующее.

ООО "АРТЭС Продакшн".

В ходе проведения мероприятий налогового контроля инспекцией направлено поручение об истребовании документов (информации) от 26.11.2012 N 24110 в Инспекцию ФНС России N 2 по г. Москве с целью подтверждения факта финансово-хозяйственных взаимоотношений с организацией ООО "АРТЭС продакшн". Согласно проведенным мероприятиям налогового контроля ИФНС России N2 по г. Москве установлено, что подтвердить финансово-хозяйственные взаимоотношения не представляется возможным, так как документы по требованию о представлении документов (информации) не представлены. По адресу местонахождения организация не располагается. Должностные лица в инспекцию не являются. С момента постановки на налоговый учет в ИФНС России N 2 по г. Москве отчетность не представлена. Расчетные банковские счета закрыты.

Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки направлены повестки о вызове для проведения допроса в качестве свидетеля генерального директора организации Синицы А.В. от 18.09.2012 N 19-14/25862, от 23.01.2013 N 19-14/33139. Синица А.В. на допрос не явился.

Инспекцией запрошены выписки по операциям на расчетных счетах организации ООО "АРТЭС продакшн" в ООО "СБ Банк".

Анализ банковской выписки организации 000 "АРТЭС продакшн", полученной из ООО "СБ Банк", показал, что за период с 01.01.2009 по 12.01.2011 (дата закрытия счета), платежи по налогам минимальны. Выплата заработной платы осуществлялась одному человеку. Также анализ выписки показал, что организацией ООО "АРТЭС продакшн" денежные средства списывались с расчетного счета различным организациям за изготовление, размещение рекламных роликов, материально-техническое обеспечение, световое и звуковое оборудование, за осуществление подготовительных работ для проведения мероприятий, за предоставление аппаратной озвучивания, видеомонтажной аппаратной, заработная плата выплачивалась одному человеку, суммы уплаченных налогов минимальные. Списания денежных средств характерных для организаций осуществляющих реальную экономическую деятельность, таких, как за услуги по аренде помещений, услуги связи не осуществлялось.

Денежные средства на расчетный счет поступали от различных организаций и за различные операции, в том числе, за рекламные услуги, организацию праздничных мероприятий, производство телевизионных программ.

Таким образом, анализом банковских выписок установлено, что ООО "АРТЭС продакшн" использовала расчетные счета для транзитных операций, а именно денежные средства, поступающие на расчетный счет в течение короткого промежутка времени перечислялись на расчетные счета ряда организаций.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля инспекцией направлены поручения об истребовании документов (информации) в отношении организаций, которым согласно банковской выписки ООО "АРТЭС продакшн" перечисляло денежные средства, а именно: ООО "Астория" ИНН7703655451, ООО "Вере" ИНН7707675586, ООО "Креатив" ИНН5024110587.

Согласно проведенным мероприятиям налогового контроля Межрайонной ИФНС России N 9 по городу Калининграду в отношении организации ООО "Астория" ИНН7703655451 установлено, что организация реорганизована, правопреемник ООО "ТК "Содействие", ИНН 3906188621 подтвердить финансово-хозяйственные взаимоотношения не представляется возможным так, как организация ООО "ТК "Содействие" снята с учета в связи с ликвидацией.

Инспекцией направлено поручение о допросе от 21.03.13г. N 19-13/05627 Муравьева А.Ю., являвшегося должностным лицом ООО "Астория" в Межрайонную ИФНС России N 14 по Московской области, ответ не получен.

Согласно проведенному анализу банковской выписки, полученной из ОАО "ТЭМБР-Банк", денежные средства поступали на расчетный счет от различных организаций и за различные операции в том числе, за строительное оборудование, одежду, рекламу. Денежные средства списывались с расчетного счета различным организациям за строительные материалы, электрооборудование, мебель, одежду, списание денежных средств на заработную плату не осуществлялось, налоги не уплачивались. Списания денежных средств характерных для организаций осуществляющих реальную экономическую деятельность, таких как за услуги по аренде помещений, услуги связи не осуществлялось.

Таким образом, на основании анализа банковских выписок установлено, что ООО "Астория" использовало расчетные счета для "транзитных операций", а именно денежные средства, поступающие на расчетный счет в течение короткого промежутка времени перечислялись на расчетные счета ряда организаций за различные товары, работы, услуги.

Согласно проведенному анализу банковской выписки, представленной ОАО "Собинбанк", денежные средства поступали на расчетный счет от различных организаций и за различные операции в том числе, за одежду, рекламу, компьютерные комплектующие, металлопрокат, кабель, проведение испытаний медтехники. Денежные средства списывались с расчетного счета за вознаграждения сотрудникам, налоги не уплачивались. Списания денежных средств, характерного для организаций, осуществляющих реальную экономическую деятельность, за такие услуги, как по аренде помещений, не осуществлялось.

Таким образом, на основании анализа банковских выписок установлено, что ООО "Астория" использовало расчетные счета для "транзитных операций", а именно денежные средства, поступающие на расчетный счет в течение короткого промежутка времени перечислялись за вознаграждения сотрудникам, что может свидетельствовать о том, что ООО "Астория" использовала расчетный счет для перечисления денежных средств физическим лицам.

Согласно проведенному анализу банковской выписки, представленной ОАО "МДМ Банк", денежные средства поступали на расчетный счет от различных организаций и за различные операции в том числе, за одежду, запасные части, строительные материалы, автозапчасти. Денежные средства списывались с расчетного счета за вознаграждения сотрудникам, строительные материалы, металлопродукцию, суммы уплаченных налогов минимальны. Списания денежных средств, характерных для организаций, осуществляющих реальную экономическую деятельность, таких, как за услуги по аренде помещений, услуги связи не осуществлялось.

Таким образом, на основании анализа банковских выписок установлено, что ООО "Астория" использовало расчетные счета для "транзитных операций", а именно денежные средства, поступающие на расчетный счет в течение короткого промежутка времени перечислялись на расчетные счета ряда организаций за различные товары, работы, услуги, в том числе за вознаграждения сотрудникам.

Проведенными мероприятиями налогового контроля Межрайонной ИФНС России N 18 по г. Санкт-Петербургу в отношении организации ООО "Вере" установлено, что организация реорганизована, правопреемник ООО "Финкрайс", подтвердить финансово-хозяйственные взаимоотношения не представляется возможным, так как организация ООО "Финкрайс" снята с учета в связи с ликвидацией.

Инспекцией направлено поручение о допросе Козыревой М.В., являвшейся должностным лицом ООО "Вере", в Межрайонную ИФНС России N 13 по Московской области, которая на допрос не явилась.

Согласно проведенному анализу банковской выписки, представленной ОАО "Ханты-Мансийский банк", денежные средства поступали на расчетный счет от различных организаций и за различные операции в том числе, за рекламные услуги, полиграфическую продукцию, маркетинговые услуги. Денежные средства списывались с расчетного счета различным организациям за рекламные услуги, полиграфическую продукцию, транспортные услуги, услуги по распространению печатной продукции, заработная плата выплачивалась одному человеку, суммы уплаченных налогов минимальные. Списания денежных средств, характерные для организаций, осуществляющих реальную экономическую деятельность, таких, как за услуги по аренде помещений, услуги связи не осуществлялось.

Таким образом, на основании анализа банковских выписок установлено, что организация ООО "Вере" использовала расчетные счета для "транзитных операций", а именно денежные средства, поступающие на расчетный счет в течение короткого промежутка времени перечислялись на расчетные счета ряда организаций за различные товары, работы, услуги.

Согласно проведенным мероприятиям налогового контроля ИФНС России по г. Красногорску Московской области в отношении организации ООО "Креатив" подтвердить финансово-хозяйственные взаимоотношения не представляется возможным, так как документы по требованию о представлении документов (информации) не представлены.

Инспекцией направлено поручение о допросе Челнокова А.О., являвшегося должностным лицом ООО "Креатив" в Межрайонную ИФНС России N 1 по Тульской области, который на допрос не явился.

Также направлено поручение о допросе Толоконникова А.В., являвшегося должностным лицом ООО "Креатив" в ИФНС России по г. Красногорску Московской области, который также на допрос не явился.

Согласно проведенному анализу банковской выписки, предоставленной ОАО "Маст-Банк", денежные средства поступали на расчетный счет от различных организаций и за различные операции, в том числе, за рекламные услуги, услуги по мониторингу металлопродукции, полиграфическую продукцию, производство одежды, буклеты и стакеры, сувенирную продукцию, изготовление книг, маркетинговые услуги. Денежные средства списывались с расчетного счета различным организациям за рекламные услуги, полиграфическую продукцию, сувенирную продукцию, за ремонт и обслуживание торгового оборудования, заработная плата выплачивалась одному человеку, суммы уплаченных налогов минимальные. Списания денежных средств характерных для организаций осуществляющих реальную экономическую деятельность, таких как за услуги по аренде помещений, услуги связи, согласно банковской выписки не осуществлялось.

Таким образом, на основании анализа банковских выписок установлено, что организация ООО "Креатив" использовала расчетные счета для транзитных операций, а именно денежные средства, поступающие на расчетный счет в течение короткого промежутка времени перечислялись на расчетные счета ряда организаций за различные товары, работы, услуги.

В результате проведенных контрольных мероприятий установлено, что организация ООО "АРТЭС продакшн" является "техническим" звеном и использует свой расчетный счет для транзитных операций, а именно денежные средства поступающие на расчетный счет в короткий промежуток времени перечислялись на счета фирм, имеющих признаки "однодневок".

ООО "МЕДИА АРТ".

В ходе проведения мероприятий налогового контроля инспекцией направлено поручение об истребовании документов (информации) от 11.09.2012 N 22266 в Инспекцию ФНС России N 2 по г. Москве с целью подтверждения факта финансово-хозяйственных взаимоотношений с организацией ООО "МЕДИА АРТ" ИНН7705924156 КПП770201001. Согласно проведенным мероприятиям налогового контроля ИФНС России N 2 по г. Москве установлено, что подтвердить финансово-хозяйственные взаимоотношения не представляется возможным так, как документы по требованию о представлении документов (информации) не представлены. По адресу местонахождения организация не располагается. Должностные лица в инспекцию не являются. Расчетные банковские счета закрыты.

Инспекцией направлен запрос в ИФНС России N 2 по г. Москве о представлении бухгалтерской и налоговой отчетности организации ООО "МЕДИА АРТ" предоставлена декларация по налогу на имущество организаций, согласно которой организация ООО "МЕДИА АРТ" не является налогоплательщиком налога на имущество организаций.

Инспекцией запрошена выписка по операциям на расчетном счете организации ООО

"МЕДИА АРТ" в ООО "СБ Банк".

Анализ банковской выписки организации 000 "МЕДИА АРТ" полученной из ООО "СБ Банк" показал, что за период с 27.08.2010 г. по 31.12.2011 г., платежи по налогам минимальны. Выплата заработной платы осуществлялась одному человеку. Также анализ выписки показал, что организацией ООО "МЕДИА АРТ" денежные средства списывались с расчетного счета различным организациям за рекламные услуги, за изготовление рекламных роликов, за предоставление оборудования аппаратного звучания, за аренду технологического оборудования. Списания денежных средств характерных для организаций осуществляющих реальную экономическую деятельность, таких как за услуги по аренде помещений, услуги связи, согласно банковской выписки не осуществлялось.

Денежные средства на расчетный счет поступали от различных организаций и за различные операции, в том числе за рекламное обслуживание и рекламные услуги.

Таким образом, на основании анализа банковских выписок установлено, что организация ООО "МЕДИА АРТ" использовала расчетные счета для "транзитных операций", а именно денежные средства, поступающие на расчетный счет в течение короткого промежутка времени перечислялись на расчетные счета ряда организаций.

Инспекцией проведен допрос генерального директора ООО "МЕДИА АРТ" Чернига А.Г. (протокол допроса от 28.01.2013 г. N 5/2) согласно которому Чернига А.Г. на данный момент работает водителем в СДЮШОР N 94, в период 2010-2011 гг., являлся генеральным директором ООО "МЕДИА АРТ", численность организации составляла 3 человека. Организация ООО "МЕДИА АРТ" осуществляла деятельность по созданию и размещению видеороликов. Организация 000 "М.П.А. медицинские партнеры" знакома, однако с должностными лицами не знаком. В период 2010-2011 гг. для 000 "М.П.А. медицинские партнеры" были созданы и размещены видеоролики. Организация 000 "МЕДИА АРТ" созданием и размещением рекламных видеороликов не занималась так, как в штате организации не было сотрудников, которые бы могли выполнить работы по созданию видеороликов. Оборудования необходимого для создания видеороликов на балансе организации также не было. Содержание видеороликов не известно. Все работы по созданию и размещению видеороликов были выполнены организацией ООО "Креатив". С должностными лицами ООО "Креатив" не знаком. Созданные и размещенные видеоролики в основном транслировались на каналах ТНТ и ТВЦ. В должностные обязанности входило подписание документов, документооборот происходил через курьерскую службу.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля инспекцией направлены поручения об истребовании документов (информации) в отношении организаций, которым согласно банковской выписки ООО "МЕДИА АРТ" перечисляла денежные средства, а именно: ООО "Омега" ИНН7730622208, ООО "Креатив" ИНН5024110587. ООО "Канли" ИНН7714815354.

Согласно проведенным мероприятиям налогового контроля ИФНС России по г. Красногорску Московской области в отношении организации ООО "Креатив" ИНН5024110587 подтвердить финансово-хозяйственные взаимоотношения не представляется возможным,так как документы по требованию о представлении документов (информации) не представлены.

Инспекцией направлено поручение о допросе от 20.03.13г. N 19-13/05498 Челнокова А.О., являвшегося должностным лицом ООО "Креатив" в Межрайонную ИФНС России N 1 по Тульской области, по повестке о вызове на допрос не явился.

Также направлено поручение о допросе от 20.03.13г. N 19-13/05499 Толоконникова А.В., являвшегося должностным лицом ООО "Креатив" в ИФНС России по г. Красногорску Московской области, по повестке о вызове на допрос не явился.

Согласно проведенному анализу банковской выписки предоставленной из ОАО "Ханты-Мансийский банк" установлено, что денежные средства поступали на расчетный счет от различных организаций и за различные операции в том числе: за рекламные услуги, за услуги по мониторингу металлопродукции, за полиграфическую продукцию, за производство одежды, за буклеты и стикеры, за сувенирную продукцию, за изготовление книг, за маркетинговые услуги.

Также анализ выписки показал, что денежные средства списывались с расчетного счета различным организациям за рекламные услуги, полиграфическую продукцию, сувенирную продукцию, за ремонт и обслуживание торгового оборудования, заработная плата выплачивалась одному человеку, суммы уплаченных налогов минимальные. Списания денежных средств характерных для организаций осуществляющих реальную экономическую деятельность, таких как за услуги по аренде помещений, услуги связи, согласно банковской выписки не осуществлялось.

Согласно проведенным мероприятиям налогового контроля ИФНС России по г. Москве в отношении организации ООО "Омега" ИНН7730622208 подтвердить финансово-хозяйственные взаимоотношения не представляется возможным, так как документы по требованию о представлении документов (информации) не представлены. Организация находится в розыске. Должностные лица в инспекцию не являются. Основным видим деятельности является предоставление услуг по чистке и уборке производственных и жилых помещений, оборудования и транспортных средств.

Инспекцией проведен допрос генерального директора ООО "Омега" Трыкова СВ., согласно которому Трыков СВ. пояснил, что генеральным директором ООО "Омега" никогда не являлся и не учреждал. Каким видом деятельности занимается ОООО "Омега", не знает. Где территориально располагается, какая численность сотрудников в организации, не знает. Никаких документов (договора, акты, товарные накладные, счета-фактуры), относящихся к финансово-хозяйственной деятельности ООО "Омега", не подписывал. Организации ООО "М.П.А. медицинские партнеры", ООО "АРТЭС продакшн", ООО "ДВ-пост", ООО "МЕДИА АРТ" и должностные лица указанных организаций не знакомы.

Согласно проведенному анализу банковской выписки предоставленной из ОАО "Собинбанк" установлено, что денежные средства поступали на расчетный счет от различных организаций и за различные операции в том числе: за электрооборудование, швейное оборудование, строительные материалы, за строительно-монтажные работы, нефтепродукты, музыкальные инструменты, рыбопродукцию, запчасти, ткани.

Также анализ выписки показал, что денежные средства списывались с расчетного счета различным организациям за резервные средства в счет платежей в пользу операторов, за услуги связи, заработная плата не выплачивалась, суммы уплаченных налогов минимальные Списания денежных средств характерных для организаций осуществляющих реальную экономическую деятельность, таких, как за услуги по аренде помещений, услуги связи, согласно банковской выписки не осуществлялось.

Согласно проведенным мероприятиям налогового контроля ИФНС России N 24 по г. Москве в отношении организации 000 "Канли" ИНН7714815354 установлено, что подтвердить финансово-хозяйственные взаимоотношения не представляется возможным так, как документы по требованию о представлении документов (информации) не представлены. Основной вид деятельности организации оптовая торговля непродовольственными потребительскими товарами. Организация находится в розыске. Должностные лица в инспекцию не являются.

Инспекцией направлено поручение о допросе от 20.03.2013 N 19-13/05501 Саламатова К.Д., являвшегося должностным лицом 000 "Канли" в Межрайонную ИФНС России N 2 по Тверской области, по повестке о вызове на допрос не явился.

Согласно проведенному анализу банковской выписки предоставленной из ООО "МКБ" установлено, что денежные средства поступали на расчетный счет от различных организаций и за различные операции в том числе: за строительные материалы, за транспортные услуги, за выполнение общестроительных работ, за алюминиевый профиль, за продовольственные товары, за ветеринарное оборудование, за светильники, за химпродукцию, за лифтовое оборудование,

Также анализ выписки показал, что денежные средства списывались с расчетного счета различным организациям за резервные средства в счет платежей в пользу операторов, за телефоны, заработная плата не выплачивалась, суммы уплаченных налогов минимальные. Списания денежных средств характерных для организаций осуществляющих реальную экономическую деятельность, таких как за услуги по аренде помещений, услуги связи, согласно банковской выписки не осуществлялось.

Согласно представленным ООО "М.П.А. медицинские партнеры" эфирным справкам размещение рекламных видеороликов осуществлялось на телеканале Рен ТВ Смоленск.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля инспекцией направлено поручение об истребовании документов (информации) от 12.12.2012 г. N 24526 в ИФНС России по г. Смоленску с целью подтверждения факта размещения рекламных материалов организацией ООО "Рен ТВ Смоленск" ИНН6731059032. Согласно проведенным мероприятиям налогового контроля ИФНС России по г. Смоленску подтвержден факт размещения рекламных материалов. Организацией ООО "Рен ТВ Смоленск" предоставлены документы, а также рекламные материалы, на электронном носителе размещенные в эфире телеканала.

Согласно представленным рекламным материалам, размещенным в эфире телеканала, видеоролики имеют продолжительность 15 сек., звуковое сопровождение во всех роликах одинаковое, изготовлены при помощи компьютерных программ.

Следовательно, услуги по аренде техники: монтажной студии, озвучивание, передвижного оборудования, создание оригинальной музыкальной композиции, при создании видеороликов отраженные в представленных сметах расходов, отчетах о выполнении сметы расходов не выполнялись, также при создании видеоролика не использовался персонал, а именно: оператор, осветитель, художник-постановщик, композитор, режиссер, директор съемочной группы.

Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки в требование о представлении документов (информации) от 18.03.2013 N 2 были запрошены видеоролики с рекламными материалами за период 2009-2011 гг., видеоролики не представлены.

В ходе проведения допроса генерального директора ООО "МЕДИА АРТ" установлено, что ООО "МЕДИА АРТ" не создавала рекламные видеоролики, с должностными лицами ООО "М.П.А. медицинские партнеры" не знакомо. Содержание видеороликов неизвестно. Созданные и размещенные видеоролики из пояснений генерального директора транслировались на каналах ТИТ и ТВЦ, что может свидетельствовать о том, что никакого отношения к реальной финансово-хозяйственной деятельности ООО "МЕДИА АРТ" генеральный директор не имеет.

Таким образом, представленные в ходе проверки документы (договор, акты выполненных работ, счета-фактуры) не содержат достоверных сведений; составлены для искусственного документооборота, поэтому не могут служить подтверждением осуществления реальных хозяйственных операций, следовательно, данные документы не могут быть приняты в качестве документов, подтверждающих расходы организации по созданию рекламных видеороликов, которые уменьшают доходы при исчислении налога на прибыль.

ООО "ДВ-ПОСТ".

В ходе проведения мероприятий налогового контроля инспекцией направлено поручение об истребовании документов (информации) от 31.08.2012 N 21871 в инспекцию ФНС России N 9 по г. Москве с целью подтверждения факта финансово-хозяйственных взаимоотношений с организацией ООО "ДВ ПОСТ" ИНН7709890518. Согласно проведенным мероприятиям налогового контроля ИФНС России N 9 по г. Москве для подтверждения финансово-хозяйственных взаимоотношений ООО "ДВ ПОСТ" представлены документы, касающиеся финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО "М.П.А. медицинские партнеры".

Инспекцией запрошена выписка по операциям на расчетном счете организации ООО "ДВ ПОСТ" в ООО "СБ Банк".

Анализ банковской выписки организации ООО "ДВ ПОСТ", полученной из ООО "СБ Банк", показал, что за период с 28.11.2011 по 31.12.2011 платежи незначительны, так как расчетный счет открыт 28.11.2011.

Инспекцией проведен допрос генерального директора ООО "ДВ ПОСТ" Охтерлоне А.И. (протокол допроса от 06.12.2012 г. N 432/177), согласно которому Охтерлоне А.И., является генеральным директором ООО "ДВ ПОСТ" с ноября 2011 г. Основной вид деятельности организации производство рекламных видеороликов и размещение их на региональных телеканалах. Численность организации составляла 3 человека. В должностные обязанности входило заключение договоров с заказчиками. Организация ООО "М.П.А медицинские партнеры" знакома, с должностными лицами встречался при заключении договора в дальнейшем документооборот происходил через курьерскую службу. Рекламные видеоролики были размещены на телеканалах ТНТ и СТС. Организация ООО "ДВ ПОСТ" рекламные видеоролики не производила, так как не обладала помещениями, в которых можно было бы произвести видеоролики, не оборудованием, в штате организации не было сотрудников, которые бы могли выполнить работы по созданию видеороликов.

Для производства видеороликов привлекались подрядные организации. Какие именно подрядные организации производили видеоролики, свидетель затруднился ответить. Также пояснил, что никогда не видел произведенных видеороликов и содержание видеороликов неизвестно. Генеральным директором ООО "ДВ ПОСТ" устроился по рекомендации знакомого. С учредителями ООО "ДВ ПОСТ" не знаком и никогда не встречался.

Согласно представленным организацией ООО "М.П.А. медицинские партнеры" эфирным справкам размещение рекламных видеороликов осуществлялось на телеканале Рен ТВ Смоленск.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля инспекцией направлено поручение об истребовании документов (информации) от 12.12.2012 N 24526 в ИФНС России по г. Смоленску с целью подтверждения факта размещения рекламных материалов организацией ООО "Рен ТВ Смоленск" ИНН6731059032. Согласно проведенным мероприятиям налогового контроля ИФНС России по г. Смоленску подтвержден факт размещения рекламных материалов. ООО "Рен ТВ Смоленск" предоставлены документы, а также рекламные материалы, на электронном носителе размещенные в эфире телеканала.

Согласно представленным рекламным материалам, размещенным в эфире телеканала, видеоролики имеют продолжительность 15 сек., звуковое сопровождение во всех роликах одинаковое, изготовлены при помощи компьютерных программ.,

Следовательно, услуги по аренде техники: монтажной студии, озвучивание, передвижного оборудования, создание оригинальной музыкальной композиции, при создании видеороликов, отраженные в представленных сметах расходов, отчетах о выполнении сметы расходов, не выполнялись, также при создании видеоролика не использовался персонал, а именно: оператор, осветитель, художник-постановщик, композитор, режиссер, директор съемочной группы.

Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки в требование о представлении документов (информации) от 18.03.2013 N 2 были запрошены видеоролики с рекламными материалами за период 2009-2011 гг., видеоролики не представлены.

В ходе проведения допроса генерального директора ООО "ДВ-ПОСТ" установлено, что ООО "ДВ-ПОСТ" не создавало рекламные видеоролики, кто именно изготавливал рекламные видеоролики, неизвестно, с должностными лицами организации ООО "М.П.А. медицинские партнеры" не знаком Содержание видеороликов не известно. Созданные и размещенные видеоролики из пояснений генерального директора транслировались на каналах ТНТ и СТС, что может свидетельствовать о том, что никакого отношения к реальной финансово-хозяйственной деятельности ООО "ДВ-ПОСТ" генеральный директор не имеет.

Таким образом, представленные в ходе проверки документы (договор, акты выполненных работ, счета-фактуры) не содержат достоверных сведений, составлены для искусственного документооборота, поэтому не могут служить подтверждением осуществления реальных хозяйственных операций, следовательно, данные документы не могут быть приняты в качестве документов, подтверждающих расходы организации по созданию рекламных видеороликов, которые уменьшают доходы при исчислении налога на прибыль.

ЗАО "ТВ Дарьял" представлено сообщение о том, что договорных взаимоотношений с ООО "М.П.А. медицинские партнеры" не имелось, рекламные видеоролики не представлены. Ответ в отношении ООО Телеканал ТВЗ" не представлен. Таким образом, каналами ЗАО "ТВ Дарьял" и ООО Телеканал ТВЗ" не представлены образцы рекламных видеороликов, транслировавшихся в эфире вышеуказанных телеканалов.

Телекомпанией РЕН ТВ Смоленск предоставлены рекламные видеоролики, которые транслировались в эфире телеканала, а также эфирные справки, подтверждающие размещение роликов в эфире телеканала за период с 24.06.2010 по 30.06.2010.

Инспекцией проведена экспертиза, которая показала, что указанные в сметах выставленных ООО "АРТЭС продакшн", ООО "Медиа арт", ООО "ДВ-пост" за изготовление рекламных видеороликов и размещенных ООО "РЕН ТВ Смоленск" в адрес ООО "М.П.А. медицинские партнеры" не соответствуют фактически выполненным работам (услугам) по изготовлению рекламных видеороликов. Работы (услуги) использованные при создании рекламных видеороликов и рекламные видеоролики однотипны. Исследуемые видеоролики являются компьютерной графикой 20 анимация с наложением голоса диктора. Рыночная стоимость аналогичной компьютерной графикой 20 анимация с наложением голоса диктора, продолжительностью 15 сек, составляет по состоянию на август 2013 года - 41 000 рублей.

Изображения появляются, движутся или вращаются на экране с помощью стандартных функций/опций графического редактора. В роликах используются исключительно фотографии, соответственно никакой видеосъемки в роликах нет, это исключает использование камер, монтажной студии и т.д., также для производства данных роликов нет необходимости в таких специалистах как: оператор, ассистент, осветитель, режиссер, художник-постановщик и т.д.

Таким образом, инспекцией был сделан вывод о занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль организаций и о неправомерном применении налоговых вычетов по НДС по сделкам с ООО "АРТЭС продакшн", ООО "МЕДИА АРТ" и ООО "ДВ-ПОСТ" только по тем роликам, которые были предоставлены и по которым была проведена экспертиза.

Кроме того, заявитель не аргументирует и не обосновывает свой довод о том, что ролики, предоставленные ООО "РЕН ТВ Смоленск" были получены с нарушением закона.

В апелляционной жалобе заявитель указывает, что экспертное заключение N 0604 п/19-08/13 от 16.08.2013 (т. 2 л.д. 40-46) является недостоверным и недопустимым доказательством.

Заявитель указал, что в суде первой инстанции в письменных пояснениях указал конкретные обстоятельства, свидетельствующие о недостоверности экспертизы.

Инспекция после ознакомления с письменными пояснениями заявителя и указанными в них доводами также представила свои пояснения.

По мнению заявителя, непредставление инспекцией вместе с экспертным заключением N 0604 п/19-08/13 от 16.08.2013 постановления о назначении экспертизы, заявки N0604 п/19-08/13 от 12.08.2013 и договора об оказании от 12.08.2013 услуг является нарушением ст. 95 НК РФ.

Указанный довод необоснованным на основании следующего.

На основании п. 1 ст. 95 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, для разъяснения возникающих вопросов, требующих специальных познаний в науке, искусстве, технике или ремесле, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Пунктом 3 ст. 95 НК РФ предусмотрено, что экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, если иное не предусмотрено НК РФ.

В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть проведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

Инспекцией был вынесено постановление о назначении экспертизы N 2/1-пост от 12.08.2013, в котором было указано основание для проведения экспертизы, наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, фамилии экспертов, перечень вопросов, поставленных перед экспертами, а также перечень материалов, предоставленных в распоряжение экспертов.

ООО "М.П.А. медицинские партнеры" было ознакомлено с постановлением о назначении экспертизы, о чем был составлен протокол от 12.08.2013, где есть отметка представителя налогоплательщика о том, что замечания к протоколу отсутствуют.

Заявитель в своих письменных пояснениях указывает, что экспертное заключение вынесено в нарушение ст. 95 НК РФ, а также целого ряда иных положений Налогового Кодекса РФ и Федерального закона от 31.05.2011 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации".

В отношении довода заявителя о том, что экспертное заключение не содержит предупреждение экспертов об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения.

Налоговый кодекс РФ не содержит правила о том, что эксперт должен быть предупрежден об ответственности за отказ от дачи заключения или за дачу заведомо ложного заключения (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.08.2010 N А46-24848/2009, из которого следует, что суд посчитал возможным принять заключение эксперта в качестве доказательства. Тот факт, что эксперт не был предупрежден об ответственности, не послужил тому препятствием. Суд сослался на ст. 95 НК РФ, которая не содержит требования о предупреждении эксперта об ответственности).

Эта статья не предусматривает и обязанности налогового органа при назначении экспертизы письменно разъяснять права и обязанности эксперта и предупреждать его об ответственности, предусмотренной ст. ст. 102 и 129 НК РФ. Более того, устанавливая требования к проведению экспертизы, эта статья вообще не содержит обязательного требования о необходимости предупреждения эксперта об ответственности за дачу заведомо ложного заключения. (постановление Федерального Арбитражного суда Поволжского округа от 28.11.2013 по делу N А57-1823/2013).

Вместе с тем, инспекцией перед проведением экспертизы была взята подписка эксперта от 12.08.2013, согласно которой эксперты Гусева В.А. и Татьянченко И.А. были предупреждены об ответственности за дачу заведомо ложного заключения, установленной п. 2 ст. 129 НК РФ и об ответственности за разглашение налоговой тайны в соответствии с п. 2 ст. 102 НК РФ.

Взятие подписки экспертов о предупреждении их об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения не противоречит законодательству и судебной практике. (например, постановление ФАС Волго-Вятского Округа от 19.12.2011 по делу N А29-5502/2010).

В отношении довода заявителя о том, что в соответствии со ст. 86 АПК РФ эксперты должны быть предупреждены об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения и об этом должна присутствовать запись в тексте такого экспертного заключения.

Согласно п. 1 ст. 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле. В случае, если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором либо необходимо для проверки заявления о фальсификации представленного доказательства либо если необходимо проведение дополнительной или повторной экспертизы, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе.

Согласно п. 1 ст. 86 АПК РФ на основании проведенных исследований и с учетом их результатов эксперт от своего имени или комиссия экспертов дает заключение в письменной форме и подписывает его.

Согласно п. 2 ст. 86 АПК РФ в заключении эксперта или комиссии экспертов должны быть отражены: время и место проведения судебной экспертизы; основания для проведения судебной экспертизы; сведения о государственном судебно-экспертном учреждении, об эксперте (фамилия, имя, отчество, образование, специальность, стаж работы, ученая степень и ученое звание, занимаемая должность), которым поручено проведение судебной экспертизы; записи о предупреждении эксперта в соответствии с законодательством Российской Федерации об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения; вопросы, поставленные перед экспертом или комиссией экспертов; объекты исследований и материалы дела, представленные эксперту для проведения судебной экспертизы; содержание и результаты исследований с указанием примененных методов; оценка результатов исследований, выводы по поставленным вопросам и их обоснование; иные сведения в соответствии с федеральным законом.

Материалы и документы, иллюстрирующие заключение эксперта или комиссии экспертов, прилагаются к заключению и служат его составной частью.

Если эксперт при проведении экспертизы установит обстоятельства, которые имеют значение для дела и по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение.

Согласно п. 3 ст. 86 АПК РФ заключение эксперта оглашается в судебном заседании и исследуется наряду с другими доказательствами по делу.

По ходатайству лица, участвующего в деле, или по инициативе арбитражного суда эксперт может быть вызван в судебное заседание.

Эксперт после оглашения его заключения вправе дать по нему необходимые пояснения, а также обязан ответить на дополнительные вопросы лиц, участвующих в деле, и суда. Ответы эксперта на дополнительные вопросы заносятся в протокол судебного заседания.

Таким образом, заявитель неправомерно делает ссылку на ст. 86 АПК РФ, так как она относится к экспертизе, проведенной в рамках арбитражного судопроизводства, в то время как, экспертное заключение N 0604 п/19-08/13 от 16.08.2013 получено при проведении экспертизы, проведенной в рамках ст. 95 НК РФ.

Довод заявителя о том, что выводы экспертов, не подтвержденные документально, основанные на предположительных сведениях, свидетельствуют о недостоверности выводов экспертов и незаконности заключения, отклоняется судом апелляционной инстанции.

Заявителем не представлено достаточных оснований для сомнения в квалификации экспертов, примененных методик исследований, компетентности и объективности выводов.

Кроме того, выводы эксперта не были положены инспекцией в качестве единственного и безусловного доказательства получения необоснованной налоговой выгоды, они приняты во внимание в совокупности и взаимосвязи с иными доказательствами по проверке.

Пунктом 6 статьи 95 НК РФ предусмотрено, что должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 данной статьи, о чем составляется протокол. В соответствии с пунктом 7 статьи 95 Кодекса при назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо имеет право заявить отвод эксперту; просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц; представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта; присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту; знакомиться с заключением эксперта.

Также налогоплательщик при назначении и проведении экспертизы имеет право ознакомиться с постановлением о назначении экспертизы (п. 6 ст. 95 НК РФ) дать свои объяснения по заключению эксперта (п. 9 ст. 95 НК РФ); заявить возражение на заключение эксперта (п. 9 ст. 95 НК РФ); просить о постановке дополнительных вопросов эксперту (п. 9 ст. 95 НК РФ); просить о назначении дополнительной или повторной экспертизы (п. 9 ст. 95 НК РФ). Общество не воспользовалось предоставленным пунктом 7 статьи 95 Кодекса правом заявить указанным экспертам отвод или представить собственные кандидатуры экспертов.

При обжаловании решения инспекции N 13/2 от 23.08.2013 в Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве заявителем также не представлены иные документальные свидетельства необоснованности выводов экспертов в экспертном заключении от 16.08.2013 N 0604п/19-08/13.

Кроме того, по существу выводов эксперта заявитель не спорит, никаких возражений ни в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, ни при рассмотрении результатов проверки, ни к настоящему заявлению ходатайств о проведении дополнительной, повторной экспертизы не заявлялось.

Доказательства, опровергающие результаты проведенной экспертизы, ни в ходе обжалования в вышестоящий налоговый орган, ни в материалы арбитражного дела в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции не представлены.

Инспекцией соблюдена процедура ознакомления налогоплательщика с материалами проверки, налогоплательщику было обеспечено участие его представителя и возможности ознакомления со всеми документами на всех стадиях рассмотрения материалов налоговой проверки.

В отношении довода заявителя, также указанного в апелляционной жалобе, что экспертное заключение содержит выводы о рыночных ценах изготовления видеороликов по состоянию на август 2013 г., ссылки заявителя на ст. 40 НК РФ.

Установив по результатам экспертизы технические средства (технологии), необходимые для изготовления рекламных видеороликов, размещенных спорными контрагентами для заявителя в эфире телеканала "РЕН ТВ Смоленск" в 2010-2011 гг., эксперты также установили среднюю рыночную стоимость изготовления подобных видеороликов в 2013 году, которая составила 41 000 рублей. В то же время данные выводы экспертов не были использованы инспекцией для определения налоговых обязательств общества в соответствии со статьей 40 Кодекса.

Следовательно, в данном случае нет оснований заявлять, что права налогоплательщика были нарушены.

Кроме того, обществом не приведено оснований, по которым данное заключение не отвечает как доказательство признакам, указанным в статьях 67, 68 АПК РФ, ходатайства о проведении судебной экспертизы налогоплательщиком не заявлялось.

Довод заявителя о том, что в решении суда отсутствует какая-либо оценка экспертного заключения, необоснован, так как судом оценка дана (стр. 14 решения).

В отношении довода заявителя о том, что видеоролики, выпущенные в эфир телеканала Рен ТВ Смоленск, и видеоролики, представленное в рамках налоговой проверки, имеют различные наименования, не совпадают по количеству и не являются идентичными.

Инспекцией было направлено поручение N 24526 от 12.12.2012 в ИФНС России по г. Смоленску об истребовании у ООО "Рен ТВ Смоленск": актов выполненных услуг, выставленных в адрес организаций ООО "АРТЭС Продакшн", ООО "Медиа Арт", ООО "ДВ-пост", подтверждающие размещение рекламных материалов ООО "М.П.А. медицинские партнеры"; Эфирных справок, медиа-планов, подтверждающих размещение рекламных материалов ООО "М.П.А. медицинские партнеры", а также образцы рекламных видеороликов ООО "М.П.А. медицинские партнеры", предоставленные для размещения в эфире ООО Рен ТВ Смоленск" (т. 1 л.д. 108).

Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Смоленску было направлено требование от 20.12.2012 N 13-03/1/33086 о предоставлении документов (т. 10 л.д. 68-69).

Письмом от 18.01.2013 ООО "Рент ТВ Смоленск" представило в адрес ИФНС России по г. Смоленску документы по требованию (т. 1 л.д. 107).

Сопроводительным письмом ИФНС России по г. Смоленску от 23.01.2013 N 13-02/00571 дсп в соответствии с поручением об истребовании документов ИФНС России N34 по г. Москве N24526 от 12.12.2012 представило в адрес инспекции копии документов, представленных ООО "Рен ТВ Смоленск" по вопросу взаимоотношений с ООО "М.П.А. медицинские партнеры".

ООО "Рен ТВ Смоленск" представлены документы, а также рекламные материалы на электронном носителе, размещенные в эфире телеканала.

Указанные ролики на основании запроса инспекции от 12.12.12 N 24526 и ответа ООО "Рен ТВ Смоленск" от 18.01.2013 инспекция обоснованно идентифицирует как видеоролики ООО "М.П.А. медицинские партнеры", предоставленные для размещения в эфир телеканала Рен ТВ Смоленск в 2009-2011 году.

Таким образом, доводы налогоплательщика о неидентичности рабочих наименований рекламных видеороликов наименованиям файлов с записями на ЭУО диске не обоснованы.

Телекомпанией РЕН ТВ Смоленск предоставлены рекламные видеоролики, которые транслировались в эфире телеканала, а также эфирные справки, подтверждающие размещение роликов в эфире телеканала.

В отношении довода о том, что видеоролики, выпущенные в эфир телеканала Рен ТВ Смоленск, и видеоролики, представленные в рамках проверки, имеют различные наименования и не являются идентичными.

Как уже указывалось, телекомпанией РЕН ТВ Смоленск предоставлены рекламные видеоролики, которые транслировались в эфире телеканала, а также эфирные справки, подтверждающие размещение роликов в эфире телеканала и копии актов выполненных услуг за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 (т. 1 л.д. 107).

Инспекция в своих письменных пояснениях подробно на примере нескольких видеороликов привела анализ рекламных роликах относительно идентификации роликов, которые транслировались в эфире, были предоставлены РЕН ТВ Смоленск и по которым проведена экспертиза (т. 10 л.д. 46-59).

Довод о том, что на диске было иное наименование роликов, необоснованн. Как уже указывалось, канал имеет право изменять название ролика перед выходом в эфир, учитывая, что прежде ролик носил рабочее название. Также телеканал может переименовать и хранить у себя ролики под другим рабочим названием.

Инспекция, запросив у канала образцы рекламных видеороликов ООО "М.П.А. медицинские партнеры", предоставленные для размещения в эфире ООО Рен ТВ Смоленск", получила именно тот материал, который и был в эфире. И именно эти ролики и были переданы в последующем для проведения экспертизы.

Таким образом, довод общества о том, ролики, предоставленные налоговому органу от ООО "Рен ТВ Смоленск", и ролики, размещаемые по заказу общества на телеканале "Рен ТВ Смоленск", не идентичны и не имеют совпадающих наименований или идентификационных номеров, необоснованн.

Указанные ролики инспекцией обоснованно идентифицируются как видеоролики ООО "М.П.А. медицинские партнеры", предоставленные для размещения в эфир телеканала Рен ТВ Смоленск в 2009-2011 году.

Доказательств того, что РЕН ТВ Смоленск размещало еще какие-либо другие ролики, заявителем не предоставлено.

Таким образом, доводы налогоплательщика о неидентичности рабочих наименований рекламных видеороликов наименованиям файлов с записями на ОУЭ диске необоснованны.

На основании изложенного обоснованны выводы инспекции о том, что представленные обществом по взаимоотношениям со спорными контрагентами документы содержат недостоверные сведения об изготовлении рекламных видеороликов и составлены для имитации реальных хозяйственных операций, что свидетельствует о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций в части расходов на изготовление рекламных видеороликов и неправомерного применения налоговых вычетов по НДС в данной части.

Для целей исчисления налога на прибыль для российских организаций прибылью признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определенных в соответствии с требованиями главы 25 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно статье 313 Кодекса налоговая база по налогу на прибыль организаций исчисляется налогоплательщиком по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. При этом налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом. Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.

Пунктом 49 статьи 270 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.

Таким образом, нормы налогового законодательства Российской Федерации, в том числе, положения главы 25 Кодекса связывают возникновение прав и обязанностей при исчислении и уплате в бюджет налога на прибыль с осуществлением налогоплательщиком реальных операций (фактов хозяйственной деятельности).

При этом НК РФ не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов при наличии их связи с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных им расходов или нет.

Порядок применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость определен статьями 171 и 172 Кодекса, и применяется в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных на территории России.

В соответствии со статьей 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Для предъявления к вычету сумм НДС, уплаченного поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг), налогоплательщику необходимо подтвердить соответствующими документами факты приобретения товаров для осуществления операций, облагаемых НДС, и принятия этого товара на учет.

Одновременно, налоговый орган вправе отказать в возмещении сумм налога, не подтвержденных документами, надлежащим образом оформленными и содержащими достоверные сведения.

Применение налогового вычета при исчислении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет возможно при наличии у налогоплательщика счета-фактуры, оформленного в соответствии со статьей 169 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 169 Кодекса предусмотрено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению.

Согласно пункту 6 статьи 169 Кодекса счета-фактуры подписываются руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иными распорядительными документами) по организации или доверенностью от имени организации.

В соответствии с пунктами 7 и 8 постановления Правительства РФ N 914 от 02.12.2000 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость", подлежавшего применению в проверяемом периоде, покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.

В соответствии с приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н об утверждении формы налоговой декларации по НДС и порядка ее заполнения декларация составляется на основании книг продаж, книг покупок и данных регистров бухгалтерского учета налогоплательщика (налогового агента), а в случаях, установленных Кодексом, - на основании данных регистров, налогового учета налогоплательщика (налогового агента).

В связи с этим сумма заявляемого налогоплательщиком налогового вычета по декларации формируется на основании показателей книги покупок с указанными в ней счетами-фактурами.

Таким образом, требования пункта 6 статьи 169 НК РФ считаются выполненными, если при выставлении счета-фактуры он будет подписан руководителем и главным бухгалтером организации либо иным уполномоченным лицом.

По смыслу действующего законодательства документы, представляемые в государственные органы физическими и юридическими лицами с целью подтверждения субъективного права, должны содержать достоверную информацию, а. следовательно, право на уменьшение суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, возникает у налогоплательщика только в случае соблюдения им данных требований. Заключая сделку с поставщиком, организация должна была исходить из того, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия.

Вступая в правоотношения, избирая партнера по сделке, налогоплательщик свободен в выборе партнера. В гражданско-правовые отношения субъекты хозяйствования вступают по своей воле и в своем интересе, руководствуясь принципом свободы договора, установленным статьей 421 ГК РФ.

Статьями 153 и 154 ГК РФ установлено, что сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей. В случае если сделка является двусторонней необходимо выражение согласованной воли минимум двух сторон, зафиксированного в письменной форме путем составления документа, выражающего ее содержания и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами.

В соответствии со статьей 160 ГК РФ сделка в письменной форме должна быть совершена путем составления документа, выражающего его содержание и подписываемого лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными лицами.

Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, установленные данным Федеральным законом, в том числе личные подписи уполномоченных лиц.

Понесенные налогоплательщиком затраты должны быть подтверждены первичными документами, удовлетворяющими требованиям законодательства о бухгалтерском учете, сведения, содержащиеся в расходных документах, должны быть достоверными.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" введено понятие необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности).

При этом для целей постановления под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно пункту 1 данного постановления представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Также данным постановлением Пленума ВАС РФ разъяснено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не.является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Пунктом 5 постановления предусмотрено, что о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В пункте 6 постановления указано, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В пункте 10 постановления указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

При этом из материалов дела видно, что ООО "АРТЭС продакшн", ООО "МЕДИА АРТ" и ООО "ДВ-ПОСТ" не имели ресурсов, необходимых для выполнения договорных обязательств перед обществом по созданию рекламных видеороликов. Среди контрагентов второго звена, получавших денежные средства от ООО "АРТЭС продакшн", ООО "МЕДИА АРТ" и ООО "ДВ-ПОСТ", также не выявлены организации, которые обладали такими ресурсами и выполняли соответствующие работы по производству видеороликов.

Сведения о движении денежных средств по банковским счетам ООО "АРТЭС продакшн", ООО "МЕДИА АРТ" и ООО "ДВ-ПОСТ", а также контрагентов второго звена, подтверждают, что данные организации не осуществляли реальную самостоятельную предпринимательскую деятельность.

Тот факт, что в эфире телеканала "РЕН ТВ Смоленск" были размещены рекламные видеоролики общества, не свидетельствует, что данные ролики были созданы именно спорными контрагентами.

При этом результаты экспертизы, проведенной в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, подтверждают, что представленные обществом первичные документы по сделкам со спорными контрагентами содержат недостоверные сведения о содержании хозяйственных операций (составе затрат на производство рекламных видеороликов).

Заключая договоры со спорными контрагентами, заявитель должен был исходить из того, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия.

Согласно пункту 1 статьи 53 ГК РФ юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительными документами.

В соответствии со статьей 52 ГК РФ юридическое лицо действует на основании устава.

Заключая гражданско-правовые сделки от своего имени с указанными контрагентами, заявитель вступал с ними в договорные отношения.

Лица, действующие исходя из соблюдения принципа разумного предпринимательского риска, с надлежащей степенью осмотрительности и в соответствии с обычаями делового оборота не осуществившие проверку правоспособности юридических лиц и полномочий представителей данных юридических лиц, не удостоверившиеся в достоверности представленных ими или составленных с их участием первичных бухгалтерских документов, служащих основанием для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль, в силу абзаца 3 статьи 2 ГК РФ несут риск наступления неблагоприятных последствий, вызванных ненадлежащим исполнением данных действий.

Согласно пункту 3 статьи 40 Федерального закона от 08.02.1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", только единоличный исполнительный орган общества вправе действовать без доверенности от имени общества, в том числе представлять его интересы и совершать сделки.

Проявление налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности предполагает проверку не только правоспособности контрагента, то есть установление его юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией юридического лица, но и соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью.

В рассматриваемом случае заявителем не представлены доказательства того, что при выборе спорных контрагентов им оценены не только условия сделок и коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, а также риск неисполнения обязательств и наличие у контрагентов необходимых ресурсов.

Кроме того, не представлены доказательства, свидетельствующие о том, что, исходя из условий заключения и исполнения договора, заявитель не мог знать о заключении сделки с организациями, не осуществляющими реальную предпринимательскую деятельность и не исполняющими ввиду этого налоговых обязательств по сделкам, оформляемым от их имени.

В отношении НДФЛ.

Организация оплачивала своим сотрудникам проезд на городском транспорте, такси без подтверждающих документов. Такая оплата проезда является одним из методов стимулирования их труда и является доходом сотрудника, полученным в натуральной форме (ст. 211 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой на основании ст. 212 НК РФ.

В ст. 211 НК РФ установлено, что к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организацией или индивидуальным предпринимателем товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения, проезда в интересах налогоплательщика. В результате организация занизила налогооблагаемую базу для исчисления НДФЛ в сумме 321 295 руб., доначислен НДФЛ в сумме 41 870 руб.

При проверке расчетно-платежных ведомостей, кассовых и банковских документов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 в нарушение статьи 226 Налогового Кодекса РФ установлено несвоевременное перечисление в бюджет удержанного НДФЛ, в связи с чем согласно ст. 75 Налогового Кодекса РФ обществу начислены пени в сумме 25 911 руб. Расчет пени с указанием возникновения нарушения, датой ее погашения подробно отражен в расчете начисления пени. Сумма начисленного и удержанного налога на доходы физических лиц составляет 32 375 095 руб., сумма перечисленного налога на доходы физических лиц составляет 32 383 622 руб. Сальдо на 01.01.2012 г. Д-т 8 527 руб. На доначисленный налог на доходы физических лиц начислены пени в сумме 11 663 руб.

Организация имеет обособленные подразделения.

Согласно п.7 ст.226 НК РФ совокупная сумма НДФЛ, исчисленная и удержанная налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником дохода, уплачивает по месту учета налогового агента в налоговом органе.

Налоговые агенты, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы НДФЛ как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисленного и выплаченного работникам этих обособленных подразделений.

На основании ст. 11 НК РФ обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно- распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

Следовательно, головная организация обязана вести учет доходов, полученных от нее физическими лицами, отдельно по головной организации и отдельно по обособленному подразделению и уплачивать исчисленные и удержанные суммы налога, как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения обособленного подразделения. При проверке установлено, что организация начисляла НДФЛ по сотрудникам, которые работали в обособленных подразделениях.

Обособленное подразделение на Кубани (ИФНС России N 2 по городу Краснодару.

При проверке расчетно-платежных ведомостей, кассовых и банковских документов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 в нарушение статьи 226 Налогового Кодекса РФ установлено несвоевременное перечисление в бюджет удержанного НДФЛ, в связи с чем согласно ст. 75 Налогового Кодекса РФ начислены пени в сумме 30 руб. Расчет пени с указанием возникновения нарушения, датой ее погашения подробно отражен в расчете начисления пени. Сумма начисленного и удержанного налога на доходы физических лиц составляет 633 467 руб., сумма перечисленного налога на доходы физических лиц составляет 635 295 руб. Сальдо на 11.01.2012 Д-т 1828 руб.

Обособленное подразделение в Ставропольском крае (ИФНС России по Октябрьскому району г. Ставрополя)

При проверке расчетно-платежных ведомостей, кассовых и банковских документов за период с 01.09.2009 по 31.12.2011 в нарушение статьи 226 Налогового Кодекса РФ установлено несвоевременное перечисление в бюджет удержанного НДФЛ. В связи, с чем согласно ст. 75 Налогового кодекса РФ начислены пени в сумме 270 руб. Расчет пени с указанием возникновения нарушения, датой ее погашения подробно отражен в расчете начисления пени. Сумма начисленного и удержанного налога на доходы физических лиц составляет 2 504 600 руб., сумма перечисленного налога на доходы физических лиц составляет 2 505 652 руб. Сальдо на 01.01.2012 г. Д-т 1 052 руб.

Обособленное подразделение в Астраханской области (Межрайонная ИФНС России N 1).

При проверке расчетно- платежных ведомостей, кассовых и банковских документов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 в нарушение статьи 226 Налогового Кодекса РФ установлено несвоевременное перечисление в бюджет удержанного НДФЛ. В связи, с чем согласно ст. 75 Налогового Кодекса РФ начислены пени в сумме 11 руб. Расчет пени с указанием возникновения нарушения, датой ее погашения подробно отражен в расчете начисления пени. Сумма начисленного и удержанного налога на доходы физических лиц составляет 196 368 руб., сумма перечисленного налога на доходы физических лиц составляет 196 368 руб. Сальдо на 11.01.2012 0 руб.

Обособленное подразделение в Сибири (ИФНС России по Железнодорожному району г. Новосибирска).

При проверке расчетно-платежных ведомостей, кассовых и банковских документов за период с 01.05.2009 по 31.12.2011 в нарушение статьи 226 Налогового Кодекса РФ установлено несвоевременное перечисление в бюджет удержанного НДФЛ. В связи, с чем согласно ст. 75 Налогового Кодекса РФ начислены пени в сумме 25 руб. Расчет пени с указанием возникновения нарушения, датой ее погашения подробно отражен в расчете начисления пени. Сумма начисленного и удержанного налога на доходы физических лиц составляет 1 478 878 руб., сумма перечисленного налога на доходы физических лиц составляет 1 478 878 руб. Сальдо на 11.01.2012 0 руб.

Обособленное подразделение на Урале (ИФНС России по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга).

При проверке расчетно-платежных ведомостей, кассовых и банковских документов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 в нарушение статьи 226 Налогового Кодекса РФ установлено несвоевременное перечисление в бюджет удержанного НДФЛ. В связи, с чем согласно ст. 75 Налогового Кодекса РФ начислены пени в сумме 413 руб. Расчет пени с указанием возникновения нарушения, датой ее погашения подробно отражен в расчете начисления пени. Сумма начисленного и удержанного налога на доходы физических лиц составляет 868 518 руб., сумма перечисленного налога на доходы физических лиц составляет 868518 руб. Сальдо на 11.01.2012 0 руб.

По представленным документам, т.е. трудовым договорам подтверждается факт включения в налогооблагаемую базу по НДФЛ как доход в натуральной форме в соответствии с п. 2.7.5. трудовых договоров.

Пункт 2.7.5 трудовых договоров с сотрудниками ООО "М.П.А. медицинские партнеры" предусматривает, что в соответствии со ст. 168.1 Трудового кодекса, работодатель возмещает работнику расходы, связанные со служебными поездками, а именно: по проезду; по найму жилого помещения; дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства; иные расходы, произведенные с согласия или с ведома работодателя.

Также данным пунктом договора предусмотрено, что работник один раз в месяц, не позднее 5 числа месяца, следующего за отчетным, обязан предоставить отчет о служебных поездках, в котором указываются все расходы, связанные с этими поездками, с приложением всех подтверждающих данные расходы документов (проездные документы, счета, товарные накладные, счета-фактуры, чеки ККТ, чеки товарные, путевые листы и т.п.). В случае непредставления документов расходы на проезд в городском наземном транспорте возмещаются в размере 2 000 руб. в месяц.

Данные выплаты в соответствии со ст. ст. 210, 211 НК РФ являются расходами в натуральной форме и подлежат налогообложению.

Суд первой инстанции полно и правильно установил фактические обстоятельства по делу и дал им надлежащую правовую оценку.

Руководствуясь ст. ст. 110, 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 03.07.2014 по делу N А40-168631/131 оставить без изменения, а апелляционную жалобу ООО "М.П.А. медицинские партнеры" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.С. Сафронова

Судьи

А.С. Маслов П.А. Порывкин