Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 29 сентября 2014 г. N 09АП-37772/14

Москва

29 сентября 2014 г.

Дело N А40-163433/12

Резолютивная часть постановления объявлена 22 сентября 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 сентября 2014 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи А.С. Маслова

судей П.А. Порывкина, М.С. Сафроновой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем А.В. Щетининым

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ООО "Артекон" на решение Арбитражного суда города Москвы от 24.06.2014

по делу N А40-163433/12, принятое судьей Ю.Ю.Лакоба об отказе в удовлетворении требований ООО "Артекон" к ИФНС N 10 по городу Москве о признании недействительным решения от 11.07.2012 N 913 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

при участии в судебном заседании:

от ООО "Артекон" - Симаков Ю.В. по дов. от 20.11.2013, Савостиков А.Р. по дов. от 20.11.2013

от ИФНС N 10 по г. Москве - Магомедов М.Я. по дов. N06-06/28414 от 28.08.2014, Беляков М.А. по дов. N06-06/27831 от 25.08.2014

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Артекон" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения ИФНС N 10 по г. Москве (далее - налоговый орган, инспекция) от 11.07.2012 N 913 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом принятого судом уточнения заявленных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда города от 24.06.2014 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судом решением, общество обратилось в Девятый арбитражный апелляционный суд с краткой апелляционной жалобой, не содержащей доводов, по которым заявитель не согласен с принятым решением, просил его отменить и принять по делу новый судебный акт.

В заседании суда апелляционной инстанции 22.09.2014 заявитель представил полную апелляционную жалобу, принятую судом апелляционной инстанции, как письменные пояснения стороны (статья 81 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), в которой заявитель указывает на нарушение судом первой инстанции при принятии решения положений статей 7 и 10, части 3 статьи 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. По мнению заявителя судом неправомерно учтены обстоятельства, которые не существовали на момент проведения выездной проверки и на которые ссылался налоговый орган, не приняты доказательства заявителя - нотариально заверенные протоколы осмотра сайта ФНС России в сети Интернет со ссылкой на то, что осмотры были сделаны за пределами периода совершения хозяйственных операций с контрагентами. Также указывает, что суд необоснованно проигнорировал все доводы заявителя и бесспорно принял все доводы налогового органа.

Представители налогового органа возражали против удовлетворения апелляционной жалобы.

Рассмотрев дело в порядке статей 266, 267, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заслушав объяснения лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены решения Арбитражного суда города Москвы, вынесенного в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации и обстоятельствами дела.

Как следует из материалов дела и установлено судом, по результатам выездной налоговой проверки заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов по всем налогам и сборам за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, по результатам проведения которой был составлен акт выездной налоговой проверки от 10.05.2012 N 584 и вынесено решение от 11.07.2012 N 913 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, пунктом 1 статьи 126, пунктом 2 статьи 120, статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в общем размере 4 212 456 рублей, обществе начислены налог на прибыль, НДС, НДФЛ в сумме 22 359 298 рублей, а также пени в сумме 4 135 205 рублей, предложено удержать доначисленную сумму НДФЛ из доходов работников при очередной выплате дохода в денежной форме в сумме 283 904 рубля.

Решением УФНС по городу Москве от 31.08.2012 N 21-19/082029 решение инспекции оставлено без изменения.

Решением ФНС России от 05.06.2013 N СА-4-9/10234@ решения инспекции и управления оставлены без изменения.

Посчитав решение налогового органа незаконным, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

По эпизоду, связанному с взаимоотношениями заявителя с ЗАО "Архитектор", ООО "ГеоПроект", ООО "ПромСтройСервис" и ООО "ПромСтройИнвест".

В ходе проверки инспекция пришла к выводу о неподтверждении заявителем права на налоговые вычеты по НДС и затраты, включаемые в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль по вышеуказанным контрагентам.

Основанием для вынесения налоговым органом решения в указанной части послужил вывод о необоснованном учете заявителем расходов в размере стоимости выполненных услуг и неправомерном применении налоговых вычетов по первичным документам, в том числе счетам-фактурам, полученным от контрагентов ЗАО "Архитектор", ООО "ГеоПроект", ООО "ПромСтройСервис" и ООО "ПромСтройИнвест", поскольку указанные документы содержат недостоверные сведения и подписаны неустановленными лицами, а сами работы, в обоснование которых представлены первичные документы, не выполнялись и не могли быть выполнены спорными контрагентами, а выполнялись самим заявителем.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводам о недоказанности реальности осуществления хозяйственных операций между обществом и названными организациями, поскольку у контрагентов общества отсутствуют необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, о подписании первичных документов неустановленными лицами, об отсутствии доказательств проявления заявителем должной осмотрительности при выборе контрагентов.

При этом суд, с учетом представленных в материалы дела доказательств и разъяснений, содержащихся в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", поддержал выводы налогового органа о том, что заявителем нарушены требования статей 169, 171, 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации и получена необоснованная налоговая выгода.

В соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму обоснованных (экономически оправданных) и документально подтвержденных расходов.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Из положений глав 21 и 25 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что право налогоплательщика на налоговый вычет и уменьшение полученных им доходов на сумму произведенных расходов непосредственно связано с фактом совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров (работ, услуг).

Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и отнесения сумм, уплаченных поставщику товаров (работ, услуг), на расходы при исчислении налога на прибыль, правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

В соответствии с абзацем 3 пункта 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пункте 10 Постановления N 53 указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

К доказательствам, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации относятся, в том числе: установление невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Как следует из материалов дела, обществом (подрядчик) в проверяемых налоговых периодах заключены договоры на выполнение работ с:

-ООО "СК "Харвинтэр" (заказчик) от 26.01.2010 N 1-С (выполнение проектных работ по комплексной реконструкции объекта ФГУ Объединенный санаторий "Сочи" Управления делами Президента Российской Федерации (II-очередь. Спальный корпус)), от 31.05.2010 N 09-М (на разработку проектной документации стадии "Проект" для строительства Оздоровительного комплекса "Маслово");

-ЗАО "Фирма "Гера" от 15.10.2009 N 15/10 (выполнение работ по проектированию объекта "Многофункционального гостиничного комплекса");

- ООО "Харвинтэр" (заказчик) от 17.03.2009 N 38-К (выполнение проектно- изыскательских работ по реконструкции и капитальному ремонту объектов в ФГУ "Санаторий ЗАРЯ"), от 11.05.2010 N 38-К-КР (на дополнительный объем работ по разработке проектной документации для проведения капитального ремонта объектов в ФГУ "Санаторий ЗАРЯ").

Обществом для исполнения договоров с ЗАО "Фирма "Гера" от 15.10.2009 N 15/10 и ООО "СК "Харвинтэр" (заказчик) от 26.01.2010 N 1-С в качестве субподрядной организации привлечено ЗАО "Архитектор", с которым заключены договоры от 20.07.2009 N 4/09 (на выполнение работ по проектированию комплексной реконструкции объекта ФГУ Объединенный санаторий "Сочи") и от 03.08.2009 N 7/09 (на оказание консультационных услуг по проектированию объекта "Многофункционального гостиничного комплекса", которые заключались с целью оказания консультационных услуг и осуществления контроля при выполнении "Архитектурно - планировочного решения" на стадии "Проект", Архитектурно-строительной части фасадов).

Кроме того, заключены договоры с ООО "ГеоПроект" от 25.11.2009 N 2/9 и от 01.12.2009 N 3/9 (на выполнение проектных работ на стадии "РД" для проведения капитального ремонта объектов в ФГУ "Санаторий ЗАРЯ" Управления делами Президента Российской Федерации), с ООО "ПромСтройСервис" от 13.02.2010 N 3/10 (на выполнение проектных работ на стадии "РД" для проведения капитального ремонта объектов в ФГУ "Санаторий ЗАРЯ" Управления делами Президента Российской Федерации), с ООО "ПромСтройИнвест" от 30.08.2010 N 2 (на разработку проектной стадии "Проект" для строительства "Оздоровительного комплекса "Маслово").

Обществом в ходе выездной налоговой проверки для подтверждения факта выполнения работ ООО "ПромСтройИнвест", ООО "ПромСтройСервис", ЗАО "Архитектор" и ООО "ГеоПроект" представлены договоры, акты сдачи-приемки выполненных работ, счета-фактуры, платежные поручения, регистры налогового и бухгалтерского учета.

Между тем, первичные документы, представленные заявителем к проверке, не отвечают критерию достоверности, следовательно, не могут свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми общество связывает применение права на налоговый вычет и учет расходов при налогообложении прибыли.

Так, анализ представленных документов показал, что договоры, заключенные обществом с ЗАО "Архитектор" (от 20.07.2009 N 4/09, от 03.08.2009 N 7/09), ООО "ПромСтройСервис" (от 13.02.2010 N 3/10) датированы ранее, чем заключены заявителем договоры с заказчиками.

Работы по проектированию по указанным договорам, согласно представленным заявителем документам, также выполнены ранее, чем обществом заключены договоры с покупателями.

Спорные контрагенты в налоговой отчетности за оспариваемый период отражали показатели, которые не соответствуют фактической сумме полученных от общества денежных средств за выполненные работы, либо представляли отчетность с нулевыми показателями. По адресам государственной регистрации организации не располагаются, что подтверждается протоколами осмотра помещений.

У контрагентов отсутствовали необходимые ресурсы для выполнения работ, управленческий и производственный персонал, необходимый для выполнения проектных работ по договорам, заключенным с заявителем, в том числе сотрудники, обладающие специальными знаниями и умениями в области выполнения разработки проектной документации.

Согласно анализу банковских выписок по расчетным счетам подрядчиков ЗАО "Архитектор", ООО "ГеоПроект", ООО "ПромСтройИнвест" отсутствуют отчисления за аренду помещений, коммунальные платежи, на заработную плату сотрудникам. Суммы отчислений на заработную плату, согласно выписке о движении денежных средств по расчетному счету ООО "ПромСтройСервис", производилось в минимальном размере.

При этом в ходе исследования выписок по расчетным счетам в банке спорных контрагентов не установлено платежей с назначением платежа за разработку проектной документации. Денежные средства, поступающие от заявителя и других контрагентов на расчетные счета подрядчиков, в течение одного-двух операционных дней перечислялись на счета организаций, неисполняющих свои обязанности по представлению отчетности и уплате налогов в бюджет, не имеющих штатную численность.

Допрошенные в качестве свидетелей физические лица, числящиеся руководителями данных организаций согласно сведениям ЕГРЮЛ, показали, что не имеют отношения к финансово-хозяйственной деятельности данных обществ, документов, связанных с деятельностью данных организаций не подписывали

Кроме того, выводы налогового органа о "подставном" характере ЗАО "Архитектор", ООО "ГеоПроект" подтверждаются вступившими в законную силу судебными актами арбитражных судов и судов общей юрисдикции.

Из представленной обществом проектной документации, которую должны были разработать спорные контрагенты по договорам с заявителем, следует, что в штампе организации, составившей проектную документацию, нет информации о ООО "ПромСтройИнвест", ЗАО "Архитектор", ООО "ГеоПроект" и ООО "ПромСтройСервис" как о ее разработчиках, при этом в указанных штампах в качестве исполнителей указаны, в том числе должностные лица заявителя.

При этом судом учтены свидетельские показания управляющей проектами ООО "Артекон" Захаровой Л.А., заместителя генерального директора СК "Харвинтэр" Влахович Навойша и представителя ЗАО "Фирма Гера" Игитханян Арам Сейранович, отраженные в протоколах допроса, в соответствии с которыми проектная документация была выполнена ООО "Артекон".

Таким образом, обществом не представлено документальное подтверждение факта выполнения проектных работ спорными контрагентами.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии реальных финансово-хозяйственных операций между заявителем и спорными контрагентами, поскольку указанные организации не имели возможности выполнить взятые на себя обязательства по заключенным договорам в виду отсутствия квалифицированного персонала, собственных или арендованных основных средств, расходов, свидетельствующих о ведении предпринимательской деятельности, представления документов, подписанных неуполномоченными лицами, непредставления налоговой и бухгалтерской отчетности или представления с минимальными показателями, отсутствие по адресу регистрации.

Документы, представленные заявителем в ходе выездной налоговой проверки, свидетельствуют о том, что проектные работы, выполнение которых оплачено обществом спорным контрагентам, фактически выполнены сотрудниками самого заявителя.

Таким образом, совокупность установленных обстоятельств свидетельствует о создании заявителем фиктивного документооборота с целью получения обществом необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций и применения налоговых вычетов по НДС.

На основании вышеизложенного является обоснованным вывод инспекции, поддержанный судом первой инстанции, о неподтверждении обществом права на налоговые вычеты по НДС и затраты, включаемые в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, по взаимоотношениям с подрядными организациями ЗАО "Архитектор", ООО "ГеоПроект", ООО "ПромСтройСервис" и ООО "ПромСтройИнвест".

По эпизоду, связанному с взаимоотношениями заявителя с ООО "ДомосГрупп" и ООО "Версадо".

В ходе проверки инспекция пришла к выводу о неподтверждении заявителем права на налоговые вычеты по НДС и затраты, включаемые в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль по вышеуказанным контрагентам.

Основанием для вынесения налоговым органом решения в указанной части послужил вывод о необоснованном учете заявителем расходов в размере стоимости выполненных услуг и неправомерном применении налоговых вычетов по первичным документам, в том числе счетам-фактурам, полученным от контрагентов ООО "ДомосГрупп" и ООО "Версадо", поскольку оба спорных контрагента относятся к фирмам-однодневкам, не осуществляющим реальной хозяйственной деятельности, не исполняющими своих налоговых обязательств.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводам о недоказанности реальности осуществления хозяйственных операций между обществом и названными организациями, поскольку у контрагентов общества отсутствуют необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, а также о совершении обществом операций, не обусловленных разумными экономическими причинами и целями делового характера, что привело к отражению в учете операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Судом установлено, что заявителем заключены идентичные договоры с ООО "ДомосГрупп" (от 02.11.2009 N 2/09) и ООО "Версадо" (от 02.07.2009 N 12).

В соответствии с условиями указанных договоров ООО "ДомосГрупп" и ООО "Версадо" обязались по заданию заявителя оказать консультационные услуги, связанные с рассмотрением и подписанием договора на реализацию инвестиционного проекта проектирования и строительства объекта, именуемого "Гостиничный комплекс в соответствии со стандартами бренда Garden Inn гостиничного оператора HILTON".

Между тем, проанализировав условия договоров, суд пришел к выводу о том, что целью заключения обществом указанных договоров являлось получение консультационных услуг, в том числе для получения банковской гарантии у ЗАО АКБ "ЕвроАксис Банк".

Вместе с тем, судом установлено, что договор банковской гарантии N D-0901LG002 заключен обществом с ЗАО АКБ "ЕвроАксис Банк" 28.01.2009, то есть ранее заключения договоров оказания консультационных услуг с ООО "ДомосГрупп" и ООО "Версадо" (02.11.2009 и 02.07.2009).

Более того, из информации, полученной от ЗАО АКБ "ЕвроАксис Банк", следует, что сведениями и документами по взаимоотношениям с ООО "ДомосГрупп" и ООО "Версадо" банк не располагает.

Кроме того, судом установлено, что у контрагентов отсутствовала реальная возможность оказания услуг заявителю в связи с отсутствием управленческого (технического) персонала, основных средств, как собственных, так и арендованных, складских помещений, транспортных средств, необходимых для выполнения взятых обязательств по заключенным с обществом договорам, и достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Также суд установил неисполнение контрагентами своих налоговых обязательств и отсутствие оплаты расходов, связанных с осуществлением деятельности организации (коммунальных услуг, арендной платы, телефонных услуг, услуг по получению электроэнергии, выплате заработной платы).

Поступление и расходование денежных средств по счетам контрагентов носило транзитный характер. Назначение платежа за получение банковской гарантии от ООО "Версадо" и ООО "ДомосГрупп" в адрес контрагентов, при анализе банковских выписок не установлено.

На основании изложенного, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о невозможности реального осуществления обществом взаимоотношений со спорными контрагентами и наличия умысла на получение необоснованной налоговой выгоды.

При этом судом указано, что заключение договоров с юридическими лицами, не обладающими собственными трудовыми ресурсами, предметом которых является оказание услуг по получению банковской гарантии, полученной заявителем до их заключения, свидетельствуют о совершении обществом операций, не обусловленных разумными экономическими причинами и целями делового характера, что привело к отражению в учете операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

По эпизоду, связанному с приобретением горюче-смазочных материалов (топливо).

Основанием для доначисления налога на прибыль послужил вывод инспекции о неправомерном учете обществом в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затрат на приобретение горюче-смазочных материалов. При этом инспекция ссылалась на их документальную неподтвержденность.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в указанной части, суд первой инстанции, учитывая представленные в материалы дела доказательства, оценив их в совокупности и взаимосвязи, установил, что представленные обществом в подтверждение произведенных им расходов на горюче-смазочные материалы кассовые чеки, не позволяют сделать вывод о производственной направленности названных затрат.

Из статей 247 и 252 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, могут быть отнесены только документально подтвержденные затраты.

В силу подпункта 11 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на содержание служебного транспорта (автомобильного, железнодорожного, воздушного и иных видов транспорта).

Согласно статье 313 Налогового кодекса Российской Федерации подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы.

В статье 9 Закона N 129-ФЗ установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, и на их основании ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать реквизиты, установленные статьей 9 Закона N 129-ФЗ.

Первичным документом, подтверждающим произведенные расходы на ГСМ для организаций, является путевой лист, унифицированная форма которого утверждена постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте".

Организации, не являющиеся автотранспортными, вправе самостоятельно разработать свою форму путевого листа либо иного документа, подтверждающего произведенные расходы в виде горюче-смазочных материалов, в котором должны быть отражены все реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Закона N 129-ФЗ и реквизиты, утвержденные Приказом N 152.

При этом первичные документы должны составляться таким образом и с такой регулярностью, чтобы на их основании возможно было судить об обоснованности произведенного расхода.

Следовательно, основным документом, подтверждающим расход ГСМ, является путевой лист, в котором указывается маршрут следования автомашины, остаток и расход топлива, километраж, и на основании которого составляется акт списания топлива, согласно которым производится запись в регистрах бухгалтерского и налогового учета.

Суд первой инстанции, установив, что заявителем не представлены путевые листы, которые могли бы подтвердить экономическую обоснованность и производственную направленность затрат, связанных с использованием автотранспорта, пришел к выводу о том, что заявителем документально не подтверждено право на включение в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, затрат на приобретение ГСМ.

По эпизоду, связанному с содержанием представительства в городе Белград (Сербия).

Основанием для принятия решения в указанной части послужили выводы инспекции о неподтверждении права на включение в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, затрат на содержание представительства заявителя в Республике Сербия.

В соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными понимаются расходы, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Судом установлено, что заявителем в 2007 году открыто постоянное представительство в Республике Сербия по адресу государственной регистрации генерального директора общества Миодрага Цвийича - г. Белград, бульвар Михаила Пупина, д. 10Е. Согласно решению о создании представительства, представителем (директором представительства общества) назначена Радмила Чебич, которая являлась единственным сотрудником представительства.

Затраты на содержание представительства в Республике Сербия учтены обществом в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Целью создания представительства является выполнение таких работ, как исследование рынка Республики Сербия с особым вниманием на исследовании возможностей экспорта товаров и услуг, включающего выполнение всех предварительных и подготовительных операций в связи с заключением контрактов; исследование возможности реализации товаров и услуг из Республики Сербия на рынке учредителями представительства и его деловых партнеров; исследование возможности заключения контракта о долгосрочной производственной кооперации, деловому техническому сотрудничеству и иностранных вложениях с партнерами из Республики Сербия.

В подтверждение правомерности произведенных расходов на содержание представительства заявителем представлены только сметы и заявки, в которых отражены сведения о текущих расходах (заработная плата рабочих, фонд оплаты труда, заработная плата бухгалтера). При этом данные документы были подписаны от лица представительства - руководителем Иваном Цвийичем, при том, что директором представительства назначена Радмила Чебич.

Документы, свидетельствующие о ведении представительством на территории Республики Сербия деятельности, а именно: выполнение работ по исследованию рынка Республики Сербия (отчеты, аналитические справки и др), не представлены.

Суд первой инстанции, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, правомерно пришел к выводу о том, что отсутствие указанных документов, а также тот факт, что в качестве документального подтверждения произведенных расходов представлены только сметы и заявки, подписанные от лица представительства руководителем общества, свидетельствует о том, что понесенные заявителем расходы документально не подтверждены.

По эпизоду, связанному с оплатой стоимости авиабилетов, приобретенных для руководителя заявителя, и проживание руководителя общества в ФГУ "Санаторий Заря".

Основанием для принятия решения в указанной части послужили выводы налогового органа о неправомерном включении налогоплательщиком в состав затрат для целей налогообложения прибыли стоимости авиабилетов по перелетам генерального директора заявителя, а также проживания руководителя общества в ФГУ "Санаторий Заря" в связи с тем, что заявителем не в представлены документы, подтверждающие производственную направленность расходов.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в данной части, суд первой инстанции исходил из того, что документы, подтверждающие экономическую обоснованность расходов и их направленность на получение дохода, заявителем не представлены.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на командировки, в частности на:

- проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

-наем жилого помещения.

По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами).

Первичным документом, на основании которого принимается к учету данная хозяйственная операция, является утвержденный руководителем организации авансовый отчет (утверждается при наличии письменного отчета о выполненной работе в командировке, согласованного с руководителем структурного подразделения работодателя).

Датой признания расходов на командировки, согласно подпункту 5 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации, является дата утверждения авансового отчета.

Порядок оформления документов, связанных с командированием работников, установленный постановлением Правительства Российской Федерации от 13.10.2008 N 749, в качестве неотъемлемого приложения к авансовому отчету предусматривает наличие следующих оправдательных документов:

- командировочного удостоверения, оформленного надлежащим образом. Форма командировочного удостоверения утверждена постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1 (форма N Т-10). Указанный документ не оформляется только при командировании за пределы Российской Федерации (кроме поездок в государства - участники Содружества Независимых Государств, с которыми заключены межправительственные соглашения, на основании которых в документах въезда и выезда пограничными органами не делаются отметки о пересечении государственной границы). В случаях командировок по территории Российской Федерации и в указанные государства - участники СНГ заполнение реквизитов прибыл-убыл" предусматривается в случаях, если местом командирования является юридическое лицо;

- о найме жилого помещения;

- о фактических расходах по проезду (включая страховой взнос на обязательное личное страхование пассажиров на транспорте, оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей);

- об иных расходах, связанных с командировкой.

Таким образом, при возвращении сотрудника, направленного в командировку, все расходы, произведенные им при исполнении своих обязанностей, должны подтверждаться оправдательными документами.

Документы должны быть приложены к авансовому отчету сотрудника (унифицированная форма N АО-1, утвержденная постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 N 55), который представляется работником по возвращении из командировки работодателю в течение 3 рабочих дней.

Таким образом, работник после возвращения из командировки обязан представить работодателю: должным образом оформленное командировочное удостоверение по форме N Т-10 (за исключением направления сотрудника в загранкомандировку); авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах с приложением документов, подтверждающих произведенные расходы; отчет о выполненной работе в командировке (унифицированная форма N Т-10а).

Оформление авансового отчета с нарушением установленных законодательством требований, а также отсутствие необходимых приложений к авансовому отчету (или ненадлежащее их оформление) влекут несоответствие авансового отчета требованиям законодательства Российской Федерации, и, соответственно, указанная в нем сумма расходов не может быть включена в состав расходов в целях налогообложения прибыли как не имеющая надлежащего документального подтверждения.

Судом установлено, что генеральный директор общества Цвийич Миодраг с целью осуществления авторского надзора, ведения переговоров, посещения стройплощадок направлялся в командировки, в том числе за пределы Российской Федерации.

Для подтверждения понесенных затрат на покупку авиабилетов заявителем представлены договор от 03.03.2009 N 014/К корпоративного обслуживания на бронирование мест на внутренние и международные рейсы авиаперевозчиков, заключенный с ООО "Интернэшнл Трэвел и Бизнес Сервис"; карточка счета 60 в отношении ООО "Интернэшнл Трэвел и Бизнес Сервис"; приказы о направлении в командировки, отчеты о выполнении заданий; счета на приобретение билетов на общую сумму 2 069 660 рублей. Договор от 01.01.2009 N 5 между обществом и ФГУ "Санаторий "Заря", согласно которому ФГУ "Санаторий "Заря" принимает на себя обязательство оказать услуги по питанию, проживанию, а также услуги связи и интернета для генерального директора общества. Договор от 11.11.2008 N 2/8, которым предусмотрено, что ФГУ "Санаторий "Заря" принимает на себя обязанность предоставить для генерального директора общества автотранспортные услуги с водителем (автомобиль Газель 322132 Е 867 ХК).

Заявителем представлены документы, подтверждающие финансово-хозяйственные отношения с ФГУ "Санаторий "Заря": договоры, акты об оказании услуг проживания и акты об оказании автотранспортных услуг, акты выполненных работ к вышеуказанным договорам, книги продаж и книги покупок.

Суд, исследовав и оценив представленные вышеуказанные доказательства, пришел к выводу о том, что они не подтверждают производственную направленность расходов заявителя и оформлены с нарушением требований законодательства

Так, судом установлено, что в приказах отсутствуют даты начала и конца командировки, подписи должностных лиц; в служебных заданиях отсутствуют даты начала и конца командировки, подписи должностных лиц. Командировочные удостоверения оформлены с нарушением требований статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, в частности, в них отражена цель командировки "осуществление авторского надзора", при этом отсутствует дата начала командировки и дата окончания командировки, не содержатся отметки о прибытии и выбытии. Кроме того, обществом представлены измененные копии ранее представленных в ходе проверки документов, а именно в приказах о направлении работников в командировки изменена цель направления в командировки. Авансовые отчеты заявителем не составлялись, а представленные документы (командировочные удостоверения, приказы, служебные задания) содержат недостоверные и противоречивые сведения.

Также из представленных актов об оказании услуг следует, что в наименовании выполненных работ (оказанных услуг) - заявителем указано "за услуги, представленные Цвийич М." за определенный период времени. Между тем, в представленных ФГУ "Санаторий "Заря" аналогичных актах оказанных услуг, содержащих те же даты, номера и суммы, в наименовании выполненных работ (оказанных услуг) указана более развернутая информация (за питание, за проживание, за пользование интернетом) в идентичный период времени. Таким образом, в результате проведенного сравнительного анализа первичных учетных документов, представленных заявителем, и документов, представленных ФГУ "Санаторий "Заря", установлено несоответствие наименований выполненных работ (оказанных услуг), указанных в одних и тех же актах и за аналогичный период времени, что свидетельствует об указании налогоплательщиком в актах об оказании услуг недостоверных сведений.

При таких обстоятельствах являются обоснованными выводы суда о документальном неподтверждении заявителем права на включение в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, затрат на оплату стоимости авиабилетов, приобретенных для руководителя заявителя, и оплату проживания руководителя общества в ФГУ "Санаторий Заря".

В связи с тем, что обществом не представлены документы, свидетельствующие о том, что оплата ФГУ "Санаторий "Заря" услуг проживания, питания, а также интернета, предоставленных генеральному директору общества Миодрагу Цвийич, связана с исполнением им своих должностных обязанностей при нахождении в командировке, то инспекцией правомерно в силу положений пункта 1 статьи 210, подпункта 1 пункта 2 статьи 211, пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации доначислила обществу НДФЛ по ставке 30 процентов.

При этом суд, проанализировав представленные в дело доказательства, в том числе ответ МИФНС России по ЦОД, справки генерального директора общества по форме 2-НДФЛ и иные доказательства, пришел к выводу о том, что генеральный директор заявителя не являлся налоговым резидентом Российской Федерации, в связи с чем в соответствии с пунктом 2 статьи 207 и пунктом 3 статьи 224 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении его доходов налоговым агентом в порядке, установленном статей 225 и 226 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежала применению и применялась ставка 30 процентов.

По остальным эпизодам (связанным с привлечением заявителя к налоговой ответственности за совершение правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, по приобретению услуг по оплате дополнительного места в купе, оплаты VIP-зала в аэропорту; занижению налоговой базы для исчисления налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2009 года в результате невключения в налоговую базу авансовых платежей, полученных ООО "Артекон" от ООО "Пи Би Пи "Проект-КС 1"; по неполной уплате налога на добавленную стоимость за 1 и 4 кварталы 2009 года, 4 квартал 2010 года в результате невключения в налоговую базу стоимости реализованных работ и услуг; с неправомерно заявленным налоговым вычетом по НДС с суммы якобы полученного 18.01.2010 авансового платежа от ЗАО "Фирма "Гера" в размере 600 000 рублей), заявитель доводов не приводил ни в возражениях на акт выездной налоговой проверки, ни в апелляционной жалобе в вышестоящий налоговый орган, ни в заявлении и пояснениях, представленных в суд первой инстанции.

Поскольку заявитель просил отменить решение налогового органа полностью, однако при этом доводов по указанным эпизодам не заявлял, суд, проверив законность решения инспекции в данной части, отказал в удовлетворении заявленных требований по данным эпизодам.

Выводы суда по данному делу основаны на исследовании и оценке всех имеющихся в материалах дела доказательств, представленных сторонами, с точки зрения их относимости, допустимости, достоверности каждого доказательства в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования содержащихся в материалах дела документов, установлены имеющие значение для дела обстоятельства, полно, всесторонне и объективно исследованы доказательства в их совокупности и взаимной связи, с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, исходя из положений статей 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и сделаны правильные выводы, основанные на правильном применении норм материального и процессуального права.

Нарушений судом положений статей 7, 10 и 15 Арбитражного процессуального кодекса судом апелляционной инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Руководствуясь статьями 176, 266 - 269, 271, 272 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.06.2014 по делу N А40-163433/12 оставить без изменения, а апелляционную жалобу ООО "Артекон" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

А.С. Маслов

Судьи

П.А. Порывкин М.С. Сафронова