Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 октября 2014 г. N 11АП-13314/14

г.Самара

08 октября 2014 г.

Дело N А49-1237/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 01 октября 2014 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 08 октября 2014 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Филипповой Е.Г., судей Драгоценновой И.С., Захаровой Е.И., при ведении протокола судебного заседания Загнедкиной Н.Н., с участием:

от общества с ограниченной ответственностью "Гелиос" - представителей Левашина А.В. (доверенность от 09 января 2014 года), Мурысевой Е.А. (доверенность от 20 марта 2014 года),

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Пензы - представителя Кузьмичевой Н.Н. (доверенность от 25 февраля 2014 года),

от третьего лица: Управления Федеральной налоговой службы по Пензенской области - представителя Разиной Т.А. (доверенность от 03 марта 2014 года),

рассмотрев в открытом судебном заседании 01 октября 2014 года с использованием средств видеоконференц-связи апелляционные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Пензенской области, Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Пензы

на решение Арбитражного суда Пензенской области от 24 июля 2014 года по делу N А49-1237/2014 (судья Столяр Е.Л.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Гелиос" (ОГРН 1045803504196; ИНН 5837022136), г.Пенза, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Пензы (ОГРН 1045802555556; ИНН 5835018920), г.Пенза, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области, г.Пенза,

о признании незаконными действий,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Гелиос" (далее - ООО "Гелиос", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Пензенской области с заявлением о признании незаконными действия (бездействие) Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Пензы (далее - налоговый орган, инспекция, ИФНС России по Октябрьскому району г.Пензы) налогового органа, выразившиеся в отказе произвести перерасчет начисленных пеней на сумму налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года в размере 79 677 776 руб. за период с 20 апреля 2012 года по 11 июня 2013 года, с учетом подтвержденного к возмещению налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2012 года в размере 64 672 747 руб., и неосуществлении перерасчета. По мнению заявителя, обжалуемые действия налогового органа не соответствуют положениям статей 54, 81 и 176 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и нарушают его права в предпринимательской деятельности.

Заявитель уточнил заявленные требования и просил суд признать незаконными действия (бездействие) ИФНС России по Октябрьскому району г.Пензы, выразившиеся в отказе произвести перерасчет начисленных пеней в сумме 10 410 251 руб. на сумму налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года в размере 79 677 776 руб. за период с 20 апреля 2012 года по 28 марта 2013 года, с учетом подтвержденного к возмещению налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2012 года в размере 62 569 504 руб., а также обязать налоговый орган произвести соответствующий перерасчет пеней.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области (далее - УФНС России по Пензенской области).

Решением Арбитражного суда Пензенской области от 24 июля 2014 года действия Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Пензы, выразившиеся в отказе произвести перерасчет начисленных пеней в сумме 10 410 251 руб. 76 коп. на сумму налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года в размере 79 677 776 руб. за период с 20 апреля 2012 года по 28 марта 2013 года, с учетом подтвержденного к возмещению налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2012 года в размере 62 569 504 руб., признаны незаконными, на налоговый орган возложена обязанность произвести соответствующий перерасчет пеней. С ИФНС России по Октябрьскому району г.Пензы в пользу общества с ограниченной ответственностью "Гелиос" взысканы расходы по уплате государственной пошлины в размере 2000 руб.

В апелляционных жалобах ИФНС России по Октябрьскому району г.Пензы и УФНС России по Пензенской области просят решение суда отменить и принять новый судебный акт об отказе удовлетворении заявленных ООО "Гелиос" требований, ссылаясь на неправильное применение норм материального права. По мнению налоговых органов, законодательно закрепленное положение о перасчете пени по НДС именно со дня подачи налоговой декларации к возмещению является обоснованным, поскольку заявить вычет по НДС является правом налогоплательщика и именно с того момента, как он его пожелает реализовать и подаст соответствующую декларацию, законодатель допускает возможность не начислять пени на недоимку.

В отзыве на апелляционную жалобу общество просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемого решения суда.

В судебном заседании представители налоговых поддержали доводы апелляционных жалоб, просили решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления общества.

Представители общества возражали против удовлетворения апелляционной жалобы и просили оставить решение суда без изменения.

Проверив материалы дела, выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, 21 октября 2013 года ООО "Гелиос" обратилось в ИФНС России по Октябрьскому району г.Пензы с заявлением, в котором просило осуществить перерасчет пеней, начисленных на основании решения ИФНС России по Октябрьскому району г.Пензы от 11 июня 2013 года N 21 за просрочку исполнения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость в сумме 10 410 251 руб. 76 коп., с учетом подтвержденного к возмещению налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2012 года в размере 62 569 504 руб.

Письмом от 19 ноября 2013 года N 02-07/17071 ИФНС России по Октябрьскому району г.Пензы отказала ООО "Гелиос" в удовлетворении заявления.

Решением УФНС России по Пензенской области от 27 января 2014 года N 06-09/10 ООО "Гелиос" отказано в удовлетворении жалобы.

Кроме того, решением ИФНС России по Октябрьскому району г.Пензы от 11 июня 2013 года N 21 ООО "Гелиос" начислен к уплате в бюджет налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года в сумме 79 677 776 руб. и пени за его неуплату за период с 20 января 2012 года по 11 июня 2013 года в сумме 10 410 251 руб.

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Пензенской области от 22 ноября 2013 года по делу N А49-6485/2013 ООО "Гелиос" отказано в признании недействительным решения ИФНС России по Октябрьскому району г.Пензы от 11 июня 2013 года N 21.

За 1 квартал 2012 года ООО "Гелиос" представлены следующие декларации по НДС: 20 апреля 2012 года по данным декларации начислен к уплате в бюджет НДС в сумме 6 683 352 руб.; 10 июля 2012 года - к уплате НДС в сумме 7 094 612 руб.; 29 марта 2013 года - к возмещению НДС в сумме 72 583 165 руб.

В ходе проведенной камеральной проверки декларации по НДС за 1 квартал 2012 года налоговый орган принял решение от 19 сентября 2013 года N 3 о возмещении из бюджета НДС в сумме 62 569 504 руб., решения от 19 сентября 2013 года N 20 и N 3853 об отказе в возмещении НДС в сумме 10 013 661 руб.

Решением УФНС России по Пензенской области от 05 ноября 2013 года N 06-10/99 уменьшена сумма налога, в возмещении которого налоговым органом отказано на 2 103 243 руб., то есть по итогам 1 квартала 2012 года с учетом результатов камеральной проверки отказано в возмещении НДС в сумме 7 910 418 руб. (10 013 661 - 2 103 243), в связи с чем подлежал возмещению ООО "Гелиос" из бюджета НДС в сумме 64 672 747 руб. (62 569 504 + 2 103 243).

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Пензенской области от 11 марта 2014 года по делу N А49-9398/2013 признано недействительным решение налогового органа от 19 сентября 2013 года в части отказа ООО "Гелиос" в возмещении из бюджета НДС в сумме 7 910 418 руб., то есть за 1 квартал 2012 года ООО "Гелиос" подлежал возмещению из бюджета НДС в сумме, указанной в уточненной налоговой декларации от 29 марта 2013 года - в сумме 72 583 165 руб.

Поскольку при исчислении пени по решению налогового органа по выездной налоговой проверке от 11 июня 2013 года N 21 (пени рассчитаны по состоянию на 11 июня 2013 года) не были учтены в расчетах пени суммы НДС к возмещению за 1 квартал 2012 года, 21 октября 2013 года ООО "Гелиос" обратилось в ИФНС России по Октябрьскому району г.Пензы с требованием осуществить перерасчет пеней, начисленных на основании решения налогового органа от 11 июня 2013 года N 21 за просрочку исполнения обязанности по уплате НДС в сумме 10 410 251 руб. 76 коп. с учетом подтвержденного к возмещению налога за 1 квартал 2012 года в сумме 62 569 504 руб.

Налоговый орган в ходе рассмотрения дела произвел соответствующий перерасчет пеней за период с 29 марта 2013 года по 11 июня 2013 года, однако перерасчет пеней за период с 20 апреля 2012 года по 28 марта 2014 года не произвел, мотивируя это тем, что уточненный расчет по НДС за 1 квартал 2012 года представлен в налоговый орган 29 марта 2013 года.

Согласно статье 44 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

В соответствии со статьей 52 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Порядок и сроки уплаты налога на добавленную стоимость, объект налогообложения установлены в главе 21 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В пунктах 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих уплату сумм налога.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода (пункт 2 статьи 173 Кодекса).

В силу пункта 5 статьи 176 Кодекса в случае, если налоговый орган принял решение о возмещении налога (полностью или частично) при наличии недоимки по налогу, образовавшейся в период между датой подачи декларации и датой возмещения соответствующих сумм и не превышающей сумму, подлежащую возмещению по решению налогового органа, пени на сумму недоимки не начисляются.

Таким образом, по правилам Кодекса, понятие "налоговый период" связано не с моментом, в котором применяются налоговые вычеты, а с моментом, за который определяется налоговая база для целей уплаты упомянутого налога по операциям реализации (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19 мая 2009 года N 17473/08).

Налогоплательщик, обнаруживший факты неотражения (неполного отражения) сведений в ранее поданной декларации, вправе внести необходимые изменения и дополнения в декларацию того налогового периода, к которому относятся операции и выплаты по ним, применительно к правилам, содержащимся в статье 81 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом отражение налогоплательщиком налоговых вычетов должно быть в том налоговом периоде, в котором выполнены установленные законом условия. Следовательно, факт неуплаты (переплаты) налога должен устанавливаться на дату окончания каждого налогового периода, по итогам которого подлежит уплате (возмещению) налог.

Учитывая положения статьи 52, пункта 1 статьи 54, пункта 1 статьи 55, пункта 1 статьи 80, статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации, вне зависимости от даты обнаружения ошибки и внесения налогоплательщиком изменений в налоговую отчетность, обязанность налогоплательщика по исчислению налога определяется за конкретный налоговый период.

Таким образом, перерасчет пеней должен быть произведен налоговым органом не с момента представления уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2012 года - 29 марта 2013 года, а с даты уплаты НДС за 1 квартал 2012 года, установленными Налоговым кодексом Российской Федерации.

Ссылка налогового органа на приказ Федеральной налоговой службы от 18 января 2012 года N ЯК-7-1/92@ необоснованна, поскольку данный приказ не прошел государственную регистрацию в Минюсте, официально не опубликован, следовательно, в силу пункта 10 Указа Президента Российской Федерации от 23 мая 1996 года N 763 "О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти" при разрешении судебных споров применению не подлежит.

При таких обстоятельствах арбитражный суд первой инстанции обоснованно удовлетворил заявленные обществом требования, признав незаконными действий ИФНС России по Октябрьскому району г.Пензы, выразившиеся в отказе произвести перерасчет начисленных пеней в сумме 10 410 251 руб. 76 коп. на сумму налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года в размере 79 677 776 руб. за период с 20 апреля 2012 года по 28 марта 2013 года с учетом подтвержденного к возмещению налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2012 года в размере 62 569 504 руб.

Доводы, приведенные в апелляционных жалобах, являлись предметом рассмотрения в суде первой инстанции, им дана правильная оценка судом первой инстанции. Указанные доводы не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции при рассмотрении дела, и не могут поставить под сомнение правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права.

Доводы апелляционных жалоб о правомерности начисления пеней до момента подачи уточненной декларации необоснованны.

В данном случае обязанность по уплате сумм НДС образовалась при подаче первоначальной декларации за 1 квартал 2012 года по сроку 20 апреля 2012 года и в соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган правомерно начислял за просрочку уплаты налога пени, так как другими документами в тот момент налоговый орган не располагал. Впоследствии общество обнаружило в ранее поданной в налоговый орган декларации факт неполноты отражений сведений, приводящих к искажению обязанности общества по уплате налога.

На основании статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации обществом была подана в налоговый орган уточненная декларация по НДС за 1 квартал 2012 года. Согласно уточненной декларации обязательства общества по сроку 20 апреля 2012 года уменьшились, данный факт подтвержден решениями налоговых органов и судебными актами. Следовательно, ранее начисленные пени до момента подачи уточненной декларации были следствием ошибки, допущенной налогоплательщиком.

Вместе с тем в пункте 2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 07 декабря 2010 года N 1572-О-О указано, что по своей природе пеня относится к мерам государственного принуждения правовосстановительного характера, направленного на понуждение налогоплательщика к исполнению его конституционной обязанности.

В Определении Конституционного суда Российской Федерации от 08 февраля 2007 года N 381-О-П предусмотрено, что уплата пеней производна от основного налогового обязательства и не является самостоятельной. Поэтому если в законном порядке уменьшается налоговое обязательство, то и должна быть уменьшена пеня, иначе пеня превращается в самостоятельную незаконную санкцию, утрачивая обеспечительную и производную функции.

В Определениях от 04 июля 2002 года N 202-о и от 12 мая 2003 года N 175-О Конституционный Суд Российской Федерации содержится позиция, согласно которой пеня - это компенсация потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в установленный срок в случае задержки уплаты налога.

Таким образом, пеня, как компенсационная мера, может начисляться только на реально существующую недоимку по налогам и сборам.

Из представленных в материалы дела документов следует, что реальная недоимка в сумме 79 677 776 руб. имела место только в период с 21 января 2012 года по 20 апреля 2012 года, так по состоянию на 20 апреля 2012 года у общества образовалась переплата (возмещение) в бюджет в сумме 72 583 165 руб.

Необходимость перерасчета пеней косвенно вытекает из норм статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации. В пункте 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что если налогоплательщик занизил подлежащие к уплате суммы налога и в последующем при подаче декларации уплатил недостающую сумму налога и соответствующую ей пеню, то он освобождается от ответственности.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно исходил из того, что в случае подачи уточненной декларации к доплате пеня исчисляется с момента наступления срока уплаты налога, а не с момента представления уточненной декларации.

На основании изложенного решение суда от 24 июля 2014 года следует оставить без изменения, а апелляционные жалобы налоговых органов - без удовлетворения.

Согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины за подачу апелляционных жалоб относятся на налоговые органы, однако взысканию не подлежат на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пензенской области от 24 июля 2014 года по делу N А49-1237/2014 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

Е.Г. Филиппова

Судьи

И.С. Драгоценнова Е.И. Захарова