Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 октября 2014 г. N 18АП-10225/14

г. Челябинск

07 октября 2014 г.

Дело N А47-8591/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 01 октября 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 октября 2014 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ивановой Н.А.,

судей Малышевой И.А., Тимохина О.Б.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Ефимовой Н.А.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области и открытого акционерного общества "Южуралнефтегаз" на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 21.07.2014 по делу N А47-8591/2013 (судья Александров А.А.).

В заседании приняли участие представители:

открытого акционерного общества "Южуралнефтегаз" - Дыков А.В. (доверенность от 04.09.2013 N Д-167/2013Ю), Зуева Ю.В. (доверенность от 31.12.2013 N Д-264/2013Ю);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области - Трацук Т.Л. (доверенность от 25.11.2013 N 05/15), Ткаченко Н.Ю. (доверенность от 31.01.2014 N 03/08).

Открытое акционерное общество "Южуралнефтегаз" (далее - заявитель, ОАО "Южуралнефтегаз", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области (далее - заинтересованное лицо, МИФНС России по КН по Оренбургской области, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 8 от 29.03.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) в размере 48 002 521 рублей, привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) за неуплату НДПИ в сумме 9 600 506 рублей, начисления пени за несвоевременную уплату НДПИ в сумме 9 680 139 рублей; привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 398 673 рублей, начисления пени по НДФЛ в сумме 17 196 рублей.

Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 21.07.2014 заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции от 29.03.2013 N 8 признано недействительным в части доначисления НДПИ в размере 48 002 521 рублей, привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДПИ в сумме 9 600 506 рублей, начисления пени за несвоевременную уплату НДПИ в сумме 9 680 139 рублей. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Полагая, что выводы суда первой инстанции не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, налоговый орган и общество обратились с апелляционными жалобами, в которых просят решение суда первой инстанции отменить в обжалуемых ими частях и принять в указанной части по делу новый судебный акт.

Инспекция в апелляционной жалобе не согласна с выводами суда в части признания обоснованными требований заявителя о неправомерности решения инспекции в части доначисленного НДПИ в сумме 48 002 521 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа.

В обосновании доводов апелляционной жалобы ссылается, что налогоплательщик неправомерно применил нулевую ставку к спорному полезному ископаемому, поскольку по завершении комплекса технологических процессов, предусмотренного проектом разработки Капитоновского месторождения, получается газ природный горючий, соответствующий ОСТ 51.40-93. Тот факт, что установка подготовки нефти и комплекс подготовки попутного нефтяного газа входят в состав единого технологического комппекса ОАО "Южуралнефтегаз", доказывает, что получение товарной нефти (ГОСТ Р 51858-2002) и товарного газа (ОСТ 51.40-93) происходит в процессе промысловой подготовки углеводородного сырья.

В обоснование заявленных в своей апелляционной жалобе доводов общество ссылается на неправомерность отказа суда первой инстанции в части требований, оставленных без удовлетворения, считает, что исчисление, удержание и перечисление в бюджет сумм НДФЛ при выплате заработной платы, включающей начисленные в указанном периоде премии, правомерно производится обществом при окончательном расчете дохода по итогам месяца, за который был начислен доход, в сроки, предусмотренные в п. 6 ст.226 НК РФ.

До судебного заседания от инспекции и заявителя поступили отзывы, в которых не согласились с доводами, изложенными в жалобах, сославшись на их недоказанность и противоречие нормам действующего законодательства.

В судебном заседании представители налогового органа и заявителя поддержали доводы, изложенные в своих апелляционных жалобах.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Как следует из материалов дела, МИФНС России по КН по Оренбургской области проведена выездная налоговая проверка ОАО "Южуралнефтегаз", по результатам которой составлен акт N 4 от 08.02.2013 и вынесено решение N 8 от 29.03.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому в том числе налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДПИ в виде взыскания штрафа в сумме 9 600 506 руб., по ст.123 НК РФ за неперечисление НДФЛ в виде взыскания штрафа в сумме 398 673 рублей, налогоплательщику предложено уплатить НДПИ в сумме 48 002 521 руб., пени по НДПИ в сумме 9 680 139 руб., пени по НДФЛ в сумме 17 196 руб.

Не согласившись с вынесенным инспекцией ненормативным актом, общество обжаловало его в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Оренбургской области (далее - УФНС России по Оренбургской области, управление).

Решением УФНС России по Оренбургской области от 31.05.2013 N 16-15/05980 решение инспекции утверждено, жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Общество, полагая, что решение инспекции не соответствует нормам действующего налогового законодательства, а также нарушает права и интересы заявителя, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, признаются:

углеводородное сырье:

нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная (далее - нефть);

газ горючий природный (растворенный газ или смесь растворенного газа и газа из газовой шапки) из всех видов месторождений углеводородного сырья, добываемый через нефтяные скважины (далее - попутный газ);

газ горючий природный из всех видов месторождений углеводородного сырья, за исключением попутного газа (далее - спорный вид полезного ископаемого).

В силу пп. 2 п. 1 ст. 342 НК РФ налогообложение при добыче попутного газа производится по налоговой ставке 0 %.

Таким образом, НДПИ подлежит исчислению и уплате при добыче следующих видов полезных ископаемых: нефть и газ горючий природный за исключением попутного газа.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что общество является недропользователем Капитановского месторождения - нефтяного месторождения.

При этом, добываемым обществом полезным ископаемым является товарная нефть, при добыче которой в составе газожидкостной смеси обществом извлекается попутный нефтяной газ.

Технология добычи предусматривает отделение нефти от растворенного в ней газа после подъема на поверхность газожидкостной смеси.

Материалами дела также подтверждается, что после отделения нефти, попутный нефтяной газ обществом:

) сжигается на факельных установках;

2) используется в котельной на КППНГ;

3) используется на пункте приема, подготовки и отгрузки нефти (ПППОН);

4) используется для выработки электроэнергии на технологические и хозяйственно-бытовые нужды;

5) на комплексе подготовки попутного нефтяного газа (КППНГ) доводится до требований ОСТа 51.40-93 "Газы горючие природные, поставляемые и транспортируемые по магистральным газопроводам", который затем транспортируется в газотранспортную систему ОАО "Газпром".

Налоговый орган считает, что попутный нефтяной газ, прошедший через комплекс подготовки попутного нефтяного газа, следует признать иным видом полезного ископаемого - газом горючим природным из всех видов месторождений углеводородного сырья, за исключением попутного газа.

Таким образом, между сторонами имеет место спор в оценке значения места и роли комплекса подготовки попутного нефтяного газа в добыче полезных ископаемых.

Исходя из позиции налогового органа, применение указанного технологического процесса, позволяющего ввести попутный газ в экономический оборот (сделать товарным газом), является способом добычи полезного ископаемого - единым технологическим процессом при добыче нефти.

Исходя из позиции налогоплательщика, какие-либо действия с попутным газом не могут привести к созданию нового, иного вида полезного ископаемого.

Инспекцией в ходе проведения налоговой проверки было назначено проведение экспертизы, которое поручено ООО "Экспертная специализированная организация "региональный центр экспертизы по приволжскому округу - Оренбург".

Согласно экспертному заключению указанной организации (заключение N 001/071-2013 технологической экспертизы нефтегазового комплекса) экспертом сделаны выводы, что из представленных технологических проектов по разработке месторождения, проектов обустройства месторождения и технологических регламентов по эксплуатации следует, что газ Капитоновского месторождения, подготовленный на промысловых сооружениях (УППНГ) до требований отраслевых стандартов (ОСТ 51-40-93, а сейчас СТО Газпром 089-2010), уже не является попутным нефтяным газом (растворенным газом или смесью растворенного газа и газа из газовой шапки), а является добытым полезным ископаемым - углеводородное сырье, а именно - газ горючий природный из всех видов месторождений углеводородного сырья, за исключением попутного газа. Дальнейшие действия по извлечению из газа компонентов, переделу и т.д. относятся к области переработки.

Определением Арбитражного суда Оренбургской области от 21.04.2014 по делу N А47-8591/2013 назначено проведение судебной экспертизы, проведение экспертизы поручено ОАО "Всероссийский научно-исследовательский институт организации, управления и экономики нефтегазовой промышленности".

Согласно экспертному заключению от 02.06.2014 N 2-5/75-143 подготовка попутного газа на комплексе подготовки попутного нефтяного газа (КППГ) до соответствия требованиям ОСТ 51.40-93 не является основанием для отнесения полезного ископаемого к "газу горючему природному из всех видов месторождений углеродоводородного сырья, за исключением попутного газа.

Суд первой инстанции, изучив содержание вопросов и ответов экспертиз, на которые ссылаются стороны в обоснование своих доводов и возражений, пришел к выводу о том, что отличия между указанными различными выводами экспертов основаны также на оценке значения места и роли комплекса подготовки попутного нефтяного газа в добыче полезных ископаемых.

Судом первой инстанции установлено, что обществом в целях добычи нефти извлекается углеводородное сырье, содержащее попутный газ, то есть газожидкостная смесь.

Процесс подготовки нефти включает трехступенчатую сепарацию нефти с отделением попутного нефтяного газа. Попутный газ после первой ступени сепарации нефти направляется на установку подготовки попутного нефтяного газа, построенного согласно проекту "Комплекс подготовки попутного нефтяного газа".

Таким образом, комплекс подготовки попутного нефтяного газа, в действительности, в процессе добычи нефти не задействован как единый с ним технологический процесс. Так, налогоплательщик имеет возможность принять решение об его ином использовании, например, сжигать попутный газ на факельных установках, что не повлияет на количество добываемой нефти.

Поскольку направление попутного газа на комплекс подготовки попутного нефтяного газа не является условием завершения всего технологического цикла добычи нефти, отсутствуют основания для выводов об единстве указанных технологических процессов с позиции добычи полезного ископаемого.

На основании изложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что при осуществлении добычи нефти обществом извлекается из недр попутный газ, получением которого (после первой ступени сепарации нефти) завершается технологический цикл с указанным видом полезного ископаемого - попутным газом.

При этом, попутный газ является объектом налогообложения НДПИ, налогообложение которого в силу пп. 2 п. 1 ст. 342 НК РФ производится по налоговой ставке 0 %.

Осуществление обществом в дальнейшем дополнительных технологических операций (посредством комплекса подготовки попутного нефтяного газа) в отношении части попутного газа не свидетельствует об изменении вида добытого полезного ископаемого, поскольку с позиции применения НДПИ добытым может быть только извлекаемое из недр полезное ископаемое. Спорный вид полезного ископаемого общество из недр не извлекало, соответственно, не является его пользователем.

То обстоятельство, что попутный газ в результате технологических операций приводится до требований ОСТ 51.40-93 и тем более соответствие газа ГОСТ 5542-87 не может изменить вид добытого полезного ископаемого с попутного на природный, поскольку подготовленный попутный нефтяной газ - газ с измененными составом и свойствами, готовый для поставки в газотранспортную систему или дальнейшей его переработки и (или) использования (ГОСТ Р 54973-2012).

В связи с чем, довод налогового органа о последующей реализации попутного газа в адрес ООО "Энергосервис" и далее потребителям без дополнительной переработки не имеет правового значения для рассмотрения настоящего дела.

Таким образом, сами по себе технологические операции, с позиции применимой к спорным правоотношениям редакции п. 1 ст. 337, пп. 3 п. 1 ст. 336 НК РФ, не могут изменить вид добываемого полезного ископаемого.

Соответственно, в указанной части (в части переработки попутного газа до соответствия ОСТа 51.40-93) обществом не осуществляется облагаемая НДПИ деятельность.

На основании изложенного, суд первой инстанции пришел к верному выводу, что оспариваемое решение инспекции в части доначисления НДПИ размере 48 002 521 рублей, привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДПИ в сумме 9 600 506 рублей, начисления пени за несвоевременную уплату НДПИ в сумме 9 680 139 рублей, является неправомерным.

Апелляционная жалоба налогоплательщика также не подлежит удовлетворению.

Инспекцией в ходе проведения проверки установлено неправомерное не перечисление подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом удержанного НДФЛ в сумме 2 802 438 рублей в сроки, установленные НК РФ (нарушение сроков перечисления НДФЛ в бюджет, установленных пунктом 6 статьи 226 НК РФ).

За совершение указанного правонарушения общество привлечено к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде штрафа в сумме 398 673 рублей. При этом, обществу начислены пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 17 196 рублей.

Согласно статье 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком.

Пунктом 3 статьи 226 НК РФ определено, что исчисление сумм налога на доходы физических лиц производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

На основании пункта 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму названного налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В силу пункта 6 статьи 226 Кодекса налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

Согласно пункту 2 указанной статьи при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Правовая норма, содержащаяся в пункте 2 статьи 223 НК РФ регулирует специальный порядок определения даты фактического получения дохода в виде оплаты труда как последнего дня месяца, за который работнику был начислен доход.

Такое правовое регулирование объясняется тем, что в соответствии с частью 6 статьи 136 Трудового кодекса Российской Федерации заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца.

В то же время согласно пункту 3 статьи 226 НК РФ исчисление сумм налога на доходы физических лиц производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца.

Следовательно, до истечения месяца нельзя определить полученный доход в виде оплаты труда за месяц и исчислить налог, подлежащий удержанию и перечислению в бюджет, при выплате заработной платы за первую половину месяца.

Между тем в силу статьи 114 и части 9 статьи 136 Трудового кодекса Российской Федерации оплата отпуска производится не позднее, чем за три дня до его начала.

Поэтому при определении дохода в виде оплаты отпуска с целью исчисления налога на доходы физических лиц не имеет значения размер других доходов, полученных в течение соответствующего месяца.

Аналогичная правовая позиция зафиксирована в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 07.02.2012 N 11709/11 по делу N А68-14429/2009.

Судом первой инстанции установлено, что обществом допускалось осуществление перечисления удержанных сумм НДФЛ после окончания месяца, за который осуществлялось выплата доходов.

При определении дохода в виде премий, начисленных работникам за ранее отработанные периоды, для целей налогообложения НДФЛ не имеет значения размер других доходов, полученных в течении соответствующего месяца, поскольку премии представляют собой доходы, выплаченные за работу в предшествующих периодах, которые не влияют на сумму дохода, начисленного за соответствующий месяц. В связи с чем, премия за работу в прошедшем периоде, как и оплата отпуска за отработанное время, не увеличивает доход работника за месяц, в котором эта премия была выплачена получателю дохода.

Таким образом, перечисление в бюджет НДФЛ с сумм премий, начисленных и выплаченных за прошлые периоды, должно производиться налоговым агентом в соответствии с абзацем 1 пункта 6 статьи 226 НК РФ, то есть не позднее дня перечисления сумм премий со счетов ОАО "Южуралнефтегаз" в банке на счета налогоплательщиков.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение инспекции в части привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде штрафа в сумме 398 673 рублей и начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 17 196 рублей является правомерным.

Доводы инспекции и налогоплательщика, изложенные в апелляционных жалобах, не опровергают установленных судом первой инстанции по делу обстоятельств. Суд апелляционной инстанции считает, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, судом первой инстанции установлены, все доказательства исследованы и оценены. Оснований для переоценки доказательств и сделанных на их основании выводов у суда апелляционной инстанции не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции не подлежит отмене, а апелляционные жалобы - удовлетворению.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 21.07.2014 по делу N А47-8591/2013 оставить без изменения, апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области и открытого акционерного общества "Южуралнефтегаз" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объёме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Н.А. Иванова

Судьи

И.А. Малышева О.Б. Тимохин