Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 октября 2014 г. N 14АП-7275/14

г. Вологда

14 октября 2014 г.

Дело N А13-8588/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 07 октября 2014 года.

В полном объеме постановление изготовлено 14 октября 2014 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Виноградовой Т.В. и Ралько О.Б. при ведении протокола секретарем судебного заседания Коноваловой Н.А.,

при участии от Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области Шалаевской О.Д. по доверенности от 27.06.2014 N 06-18/06958, от общества с ограниченной ответственностью "ПромСервис" Аверьяновой С.С. по доверенности от 25.02.2014,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 07 июля 2014 года по делу N А13-8588/2013 (судья Ковшикова О.С.),

установил:

общество с ограниченной ответственностью "ПромСервис" (место нахождения: 162624, город Череповец, проспект Победы, дом 175, квартира 4; ОГРН 1123528009571; ИНН 7721279369; далее - ООО "ПромСервис", общество) обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области (далее - управление) от 25.04.2013 N 07-09/004886@ и о возложении на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области обязанности устранить допущенные нарушения прав заявителя.

В связи с тем, что общество состоит на налоговом учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области (далее - инспекция), данный налоговый орган привлечен к участию в деле в качестве соответчика в целях исполнения судом требований пункта 3 части 4 статьи 201 АПК РФ в случае удовлетворения требований общества.

Решением Арбитражного суда Вологодской области от 07 июля 2014 года требования общества удовлетворены, решение управления признано недействительным, на инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав заявителя.

Управление с решением суда не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить, рассмотреть спор по существу и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований общества. В обоснование жалобы ссылается на неправильное применение судом норм материального права. Указывает на то, что суд первой инстанции, не рассматривая правомерность решения управления по существу доначислений, не учел всех обстоятельств дела в совокупности, поэтому вывод суда о нарушении управлением процедуры рассмотрения материалов проверки является необоснованным. Считает, что общество имело достаточное количество времени для представления возражений на акт проверки и могло воспользоваться данным правом.

Представитель управления в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы.

ООО "ПромСеврис" отзыв на жалобу не представило, его представитель в судебном заседании отклонил доводы апелляционной жалобы, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Инспекция отзыв на апелляционную жалобу не представила, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещена надлежащим образом, представителей в суд не направила. В связи с этим жалоба рассмотрена без участия представителей инспекции в соответствии со статьями 123, 156, 266 АПК РФ.

Заслушав объяснения представителей управления и общества, исследовав материалы дела, проверив законность и обоснованность решения суда, апелляционная инстанция не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 8 по Вологодской области (далее - инспекция N 8) проведена выездная налоговая проверка ООО "ПромСервис" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе налога на прибыль и налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за период с 07.07.2009 по 31.12.2011.

По результатам проверки инспекцией N 8 составлен акт от 12.11.2012 N 52 и принято решение от 29.12.2012 N 67 о привлечении общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафов за совершение налогового правонарушения. Этим решением обществу доначислены налог на прибыль, НДС, а также начислены пени за неуплату указанных налогах в соответствующих суммах.

Решением управления от 25.04.2013 N 07-09/004886@ (том 1, листы 100 - 141), принятым по апелляционной жалобе общества, решение инспекции N 8 отменено в связи с нарушением существенных условий процедуры принятия решения и принято новое решение в порядке подпункта 2 абзаца третьего пункта 2 статьи 140 НК РФ.

Названным решением управления обществу доначислены и предложены к уплате налог на прибыль в сумме 4 473 311 руб. 20 коп., НДС в сумме 4 854 954 руб. 92 коп., начислены пени по налогу на прибыль в сумме 882 306 руб. 90 коп., по НДС в сумме 890 214 руб. 45 коп., в привлечении к налоговой ответственности заявителя отказано.

Не согласившись с решением управления, общество обратилось с заявлением в суд о признании его недействительным. При этом общество сослалось на то, что действующим законодательством вышестоящему налоговому органу не предоставлена возможность рассмотрения акта и материалов проверки, поэтому при установлении в действиях инспекции N 8 ошибок при проведении проверки управлению следовало воспользоваться правом, закрепленным в подпункте 1 пункта 10 статьи 89 НК РФ, согласно которому вышестоящим налоговым органом может проводиться повторная выездная налоговая проверка в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку. Кроме того, общество указало на то, что в любом случае управлением не соблюдены требований пункта 6 статьи 100 НК РФ, так как данный ответчик рассмотрел акт и материалы проверки до истечения срока, установленного для представления возражений на акт проверки, что, по мнению заявителя, является безусловным и достаточным основанием для отмены решения от 25.04.2013 N 07-09/004886@ в силу положений пункта 14 статьи 101 названного Кодекса.

Суд первой инстанции признал ошибочной позицию общества относительно невозможности принятия оспариваемого решения по результатам рассмотрения апелляционной жалобы заявителя.

Возражений относительно данного вывода суда его представителем общества в судебном заседании не заявлено.

В связи с этим законность и обоснованность обжалуемого решения суда проверена в апелляционном порядке исходя из доводов, изложенных в апелляционной жалобе управления.

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что управление не обеспечило право общества на представление возражений на акт проверки, чем нарушило существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, что в силу абзаца первого пункта 14 статьи 101 НК РФ является основанием для отмены судом решения управления.

Апелляционная инстанция соглашается с данным выводом суда первой инстанции по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 101.2 НК РФ в редакции, действовавшей на момент принятия оспариваемого решения управления (до внесения изменений Федеральным законом от 02.07.2013 N 153-ФЗ), решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в вышестоящий налоговый орган в порядке, определяемом данной статьей.

В рассматриваемом случае управлением вынесено решение, предусмотренное подпунктом 2 абзаца третьего пункта 2 статьи 140 НК РФ, которым предусмотрено, что по итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение вышестоящий налоговый орган вправе отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что основанием для отмены решения инспекции N 8 послужил тот факт, что указанным налоговым органом нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов проверки. При этом по итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки управление подтвердило наличие в действиях общества нарушений законодательства о налогах и сборах, отраженных в акте проверки от 12.11.2012 N 52, составленном инспекцией N 8, что послужило основанием для принятия управлением оспариваемого решения о доначислении обществу налога на прибыль и НДС, а также соответствующих сумм пеней.

Осуществление вышестоящим налоговым органом проверки с целью доначисления налогов по кругу тех обстоятельств и правонарушений, которые были выявлены в результате первоначальной налоговой проверки, не является повторной выездной проверкой. Поэтому согласно пункту 2 статьи 140 НК РФ по итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение налогового органа вышестоящий налоговый орган вправе, отменив решение налогового органа, принять новое решение. Следовательно, отменяя решение инспекции в порядке административного контроля, вышестоящий налоговый орган имеет возможность рассмотреть эти материалы с участием налогоплательщика и по результатам такого рассмотрения принять новое решение, известив налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов проверки. При этом подобные действия вышестоящего налогового органа позволили бы защитить права налогоплательщика, исключив возможность его повторной проверки за тот же период и по тем же налогам.

Как верно отмечено судом, в рассматриваемом случае управление, установив существенные нарушения инспекцией N 8 процедуры принятия обжалованного в апелляционном порядке решения от 29.12.2012 N 67 (отсутствие на момент принятия данного решения данных о вручении акта проверки и данных об извещении заявителя о времени и месте рассмотрения материалов проверки), которые влекут за собой его безусловную отмену, вправе было рассмотреть эти материалы и принять новое решение.

В материалах дела усматривается, что акт проверки получен директором общества Ивановым А.Н. 05.03.2013, о чем свидетельствует его подпись на последней странице акта (том 2, лист 31). Таким образом, до принятия оспариваемого решения управлением приняты меры по вручению акта обществу.

Между тем в целях соблюдения прав налогоплательщика вышестоящий налоговый орган при рассмотрении материалов проверки, проведенной нижестоящим налоговым органом, также обязан соблюдать требования НК РФ в том числе и в отношении процедуры принятия решения.

Аналогичный вывод содержится в постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 мая 2014 года по делу N А21-721/2013.

Порядок осуществления налогового контроля, в частности, проведения выездных налоговых проверок и производства по делу о налоговом правонарушении регламентирован главой 14 НК РФ, которая устанавливает порядок проведения проверок, оформления их результатов и процедуру вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, включающие в себя ряд требований к должностным лицам налоговых органов и условий осуществления ими отдельных процессуальных действий. Поскольку целью такого правового регулирования является создание системы гарантий прав налогоплательщиков, пунктом 14 статьи 101 НК РФ предусмотрена в качестве возможного правового последствия несоблюдения должностными лицами налоговых органов установленных требований отмена судом решения налогового органа.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок.

Пунктом 6 статьи 100 НК РФ предусмотрено, что в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

В соответствии с пунктом 2 статьи 22 НК РФ перечисленные права налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов.

Из приведенных положений следует, что налоговый орган, в том числе вышестоящий налоговый орган, не вправе принимать решение до истечения срока на представление налогоплательщиком возражений по акту выездной налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 3.1 статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.

На основании пункта 4 статьи 100 НК РФ форма и требования к составлению акта налоговой проверки утверждены Приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@.

Пунктом 1.13 Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных названным приказом (приложение 6), в редакции приказа Федеральной налоговой службы от 21.07.2011 N ММВ-7-2/457@ с изменениями, внесенными решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24 января 2011 года N ВАС-16558/10, установлено, что акт выездной налоговой проверки вручается лицу, в отношении которого проведена проверка, или его представителю с приложением документов, подтверждающих факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, а также ведомостей, таблиц и иных материалов, указанных в подпункте "г" пункта 1.8.2 данных Требований.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в решении от 24 января 2011 года N ВАС-16558/10 указал, что с момента введения в действие положений пункта 3.1 статьи 100 НК РФ налоговый орган обязан в силу прямого указания без обращения к нему проверяемого налогоплательщика направлять с актом проверки, назначенной после указанной даты (02.09.2010), документы, подтверждающие факт налогового правонарушения, и выписки из них в случаях возникновения необходимости сохранения охраняемой законом тайны.

Совокупность приведенных норм свидетельствует о том, что налоговый орган обязан вместе с актом налоговой проверки вручить налогоплательщику соответствующие документы, подтверждающие факты нарушения законодательства о налогах и сборах.

В данном случае в соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ с учетом положений пункта 6 статьи 6.1 названного Кодекса со дня получения акта проверки ООО "ПромСервис" вправе было представить свои возражения в управление не позднее 27.03.2013.

Как следует из описи документов на ознакомление с материалами проверки (том 2, листы 36 - 55), директор общества Иванов А.Н. ознакомлен с материалами проверки 05.03.2013.

При этом документы, поступившие в инспекцию N 8 в ходе встречных проверок контрагентов заявителя, а также иные материалы проверки получены директором общества 06.03.2013 и 02.04.2013 (том 2, листы 56 - 81).

По мнению подателя жалобы, 15-дневный срок на представление возражений следует исчислять с последней даты (02.04.2013), когда обществу вручены все материалы проверки.

Вместе с тем, как верно отмечено судом первой инстанции, в рассматриваемой ситуации необходимо учитывать следующее.

Уведомлением от 05.03.2013 N 07-09/002384, полученным директором общества 05.03.2013, управление сообщило обществу о возможности представления возражений в течение 15 рабочих дней со дня получении данного уведомления (том 2, лист 32).

Извещением от 05.03.2013 N 07-09/002383, полученным директором общества 05.03.2013, общество уведомлено о том, что рассмотрение материалов по акту проверки и апелляционной жалобы назначено на 28.03.2013 (том 2, лист 33).

Извещением от 14.03.2013 N 07-09/002819, полученным директором общества 18.03.2013, общество уведомлено о переносе даты рассмотрения материалов по акту проверки и апелляционной жалобы на 29.03.2013 (том 2, лист 34).

Извещением от 01.04.2013 N 07-09/003640, полученным директором общества 05.04.2013, управление сообщило обществу о возможности представления возражений по акту проверки в течение 15 рабочих дней со дня получения данного извещения, а также о том, что рассмотрение материалов по акту проверки и апелляционной жалобы состоится 25.04.2013 (том 2, лист 35).

Суд апелляционной инстанции согласен с выводом суда первой инстанции о том, что неоднократные переносы даты рассмотрения материалов проверки и установление управлением даты представления возражений по акту проверки свидетельствует о том, что налоговый орган совершил действия по обеспечению вручения обществу всех материалов проверки и представления им возражений по акту проверки.

Таким образом, окончательный срок представления возражений, установленный обществу самим налоговым органом с 05.04.2013 (дата получения последнего извещения), истекал 26.04.2013, однако оспариваемое решение принято 25.04.2013, то есть до истечения установленного самим же управлением срока на представление возражений на акт проверки.

Следовательно, рассмотрев акт и иные материалы выездной налоговой проверки, управление не обеспечило право общества на представление возражений, что в силу абзаца второго пункта 14 статьи 101 НК РФ относится к нарушению существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и в силу абзаца первого пункта 14 статьи 101 НК РФ является достаточным и безусловным основанием для отмены судом решения управления.

В связи с этим сам факт непредставления обществом возражений на акт проверки после принятия управлением оспариваемого решения, а также незаявление обществом ходатайства о недостаточности срока для представления возражений, не имеют правового значения для настоящего спора.

Доводы подателя жалобы основаны на неверном толковании вышеназванных норм действующего законодательства с учетом конкретных обстоятельств настоящего дела. При этом соблюдение гарантированного налоговым законодательством срока на представление возражений на акт проверки обеспечивается обязанностью налогового органа назначить рассмотрение материалов проверки не ранее даты истечения такого срока, в том числе и в том случае, если начало исчисления этого срока установлено самим налоговым органом в соответствующем извещении (уведомлении).

Ссылка управления на то, что общество могло представить возражения на акт проверки до принятия решения инспекции N 8, признается апелляционной коллегией несостоятельной, поскольку, как указано ранее в настоящем постановлении, акт проверки и извещение о времени и месте рассмотрения указанным налоговым органом материалов проверки не был получен обществом вплоть до 05.03.2013, что послужило основанием для отмены управлением решения нижестоящего налогового органа. Поэтому заявитель, по сути, не обладал информацией о составлении в отношении него акта проверки, следовательно не мог воспользоваться правом, предоставленным ему пунктом 6 статьи 100 НК РФ.

На основании изложенного решение управления от 25.04.2013 N 07-09/004886@ обоснованно признано судом первой инстанции недействительным.

Выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам. Нарушений норм материального и процессуального права не установлено.

При таких обстоятельствах апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что оснований для отмены (изменения) решения суда первой инстанции в данном случае не имеется, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Вологодской области от 07 июля 2014 года по делу N А13-8588/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области - без удовлетворения.

Председательствующий

А.Ю. Докшина

Судьи

Т.В. Виноградова О.Б. Ралько