Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 октября 2014 г. N 16АП-3021/14

г. Ессентуки

14 октября 2014 г.

Дело N А77-397/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 13 октября 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 14 октября 2014 года.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Параскевовой С.А. (судья-докладчик),

судей: Белова Д.А., Цигельникова И.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Эдиевой М.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда по адресу: Ставропольский край, г. Ессентуки, ул. Вокзальная, 2, апелляционную жалобу межрайонной ИФНС России N 5 по Чеченской Республике, на решение Арбитражного суда Чеченской Республики от 01.07.2014 по делу N А77-397/2014 (судья Бачаев А.А-А.),

по заявлению ГУП "Учебно-производственный реабилитационный центр" (ИНН 2007004640, ОГРН 1102035000198, адрес: Чеченская Республика, Надтеречный район, с. Знаменское, ул. Лесная, 3),

к МРИ ФНС России N 5 по Чеченской Республике (ИНН 2007002963, ОГРН 1072033000478, адрес: Чеченская Республика, Надтеречный район, с. Знаменское, ул. Московская, 1),

о признании недействительным решения налогового органа,

при участии в судебном заседании:

от МРИ ФНС России N 5 по Чеченской Республике - Хусиханов М.И. по доверенности от 25.07.2014 N 2035-02-12/3471-д;

от ГУП "Учебно-производственный реабилитационный центр" - Сатуев А.А. по доверенности от 19.09.2014 N 310,

УСТАНОВИЛ:

ГУП "Учебно-производственный реабилитационный центр" (далее - заявитель, реабилитационный центр) обратилось в Арбитражный суд Чеченской Республики с исковым заявлением к Межрайонной ИФНС России N 5 по Чеченской Республике (далее - апеллянт, инспекция) об оспаривании ненормативного акта налогового органа.

Решением Арбитражного суда Чеченской Республики от 01.07.2014 заявленные требования удовлетворены в части. Суд первой инстанции признал недействительным решение инспекции от 20.12.2014 N 17 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) за неуплату НДС в размере 1 099 098 рублей, за неуплату налога на имущество в размере 343 116 рублей, за неуплату единого налога по УСН в размере 14 610 рублей, предложения ГУП "Учебно-производственный реабилитационный центр", (ИНН 2007004640, ОГРН 1102035000198) уплатить недоимку по НДС в размере 5 495 493 рублей и пени на указанную сумму налога в размере 604 395 рублей, недоимку по налогу на имущество в размере 1 715 579 рублей и пени на указанную сумму налога в размере 197 777 рублей, а также недоимку по единому налогу по УСН в размере 73 050 рублей и пени на указанную сумму налога в размере 22 499 рублей.

Не согласившись с решением, инспекция подала апелляционную жалобу, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, вынести по делу новый судебный акт, отказав в удовлетворении требований заявителя. В обоснование жалобы апеллянт ссылается на то, что заявитель не включен в бюджетную роспись и соответственно не мог быть в проверенный период получателем субсидий.

В отзыве на апелляционную жалобу реабилитационный центр просит оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд, повторно рассмотрев дело в пределах доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, проверив правильность применения норм материального и процессуального права, учитывая доводы, содержащиеся в апелляционной жалобе и отзыве на нее, выслушав лиц, участвующих в деле, изучив и оценив в совокупности материалы дела, приходит к выводу, что решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, доводы апелляционной жалобы не подлежат удовлетворению.

Как следует из материалов дела, реабилитационным центром за 2011 и 2012 года заявлены льготы по налогу на имущество в соответствии с главой 30 НК РФ и Закона Чеченской Республики "О налоге на имущество организаций" от 13.10.2006 N 33-РЗ.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя, по результатам которой налоговой инспекцией составлен акт от 07.11.2013 N 15 и вынесено решение от 20.12.2013 N 17 о привлечении истца к налоговой ответственности, доначислены к уплате налоги и пени.

Одним из оснований для вынесения решения послужил вывод инспекции о невключении налогоплательщиком в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ в налоговую базу при исчислении налога на добавленную стоимость суммы субсидий, полученных из республиканского бюджета за оказание образовательных услуг, что привело к занижению суммы налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет.

Заявитель обжаловал данное решение в управление ФНС России по Чеченской Республике (далее - управление), по результатам рассмотрения которого вынесено решение от 07.03.2014 N 4 об удовлетворении требований в части налога на прибыль в размере 336 724 рублей, примененных санкций в размере 67 344 рублей и начисленных сумм пени по налогу на прибыль в размере 56 333 рублей.

Не согласившись с решением инспекции с учетом внесенных управлением изменений, реабилитационный центр обратился с заявлением в суд.

Разрешая заявленный спор при изложенных выше обстоятельствах, суд первой инстанции, пришел к правильному выводу, что инспекцией ни в решении, ни в суде не приведены обстоятельства и непосредственно документы, подтверждающие правомерность начисления оспариваемого налога, не произведено четкое разграничение видов имущества (здание, строение, помещение, классы и т.д.) подлежащего и не подлежащего налогообложению.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ установлено, что объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно с пунктом 1 статьи 39 НК РФ под реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 Кодекса, увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов, либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Подпунктом 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах. Льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере (пункт 1 статьи 56 Кодекса).

Согласно подпункту 14 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит обложению НДС реализация на территории Российской Федерации услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного (по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещений.

Статьей 346.15 НК РФ установлено, что налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, определяемые статьей 251 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ в целях налогообложения прибыли не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами.

Согласно п.8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

В абзаце 5 статьи 69 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ) предусмотрено, что предоставление бюджетных средств осуществляется в форме предоставления субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг.

Статьями 28, 38 БК РФ установлен принцип адресности и целевого характера бюджетных средств, который означает, что бюджетные средств доводятся до конкретных получателей бюджетных средств с указанием цели их использования.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 78 БК РФ субсидии, в том числе юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям) - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Субсидии предоставляются из бюджета субъекта Российской Федерации и бюджетов территориальных государственных внебюджетных фондов - в случаях и порядке, предусмотренных законом субъекта Российской Федерации о бюджете субъекта Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации о бюджетах территориальных государственных внебюджетных фондов и принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами высшего исполнительного органа государственной власти субъекта Российской Федерации.

Исходя из норм, установленных частью 1 статьи 65, частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия, оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган, который принял акт, решение.

Статьей 219 БК РФ и статьей 68 Закона Чеченской Республики от 14.07.2008 N 39-рз "О бюджетном устройстве, бюджетном процессе и межбюджетных отношениях в Чеченской Республике" установлено, что получатель бюджетных средств принимает бюджетные обязательства путем заключения государственных (муниципальных) контрактов, иных договоров с физическими и юридическими лицами, индивидуальными предпринимателями или в соответствии с законом, иным правовым актом, соглашением.

В целях реализации Постановления Правительства РФ от 27.02.2009 N 178 "О распределении и предоставлении субсидий из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации на господдержку малого и среднего предпринимательства, включая крестьянские (фермерские) хозяйства" Правительством Чеченской Республики приняты на себя обязательства обеспечить функционирование предприятий инфраструктурной поддержки малого предпринимательства.

Для реализации указанных обязательств приняты Закон Чеченской Республики от 15.12.2009 N 70-РЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Чеченской Республике" и Постановление Правительства Чеченской Республики от 21.12.2010 N 209. Для осуществления государственной поддержки, в бюджете Чеченской Республики ежегодно предусматриваются субсидии на возмещение затрат, что подтверждается ведомственной структурой расходов республиканского бюджета и утвержденными бюджетными сметами на 2010, 2011, 2012 и 2013 годы.

Согласно указанным нормативным актам субсидии предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг, определены получатели субсидий, условия и порядок их получения, а также возврат предоставленных сумм субсидий при невыполнении условий ее предоставления.

Как видно из материалов дела, в соответствии с условиями договоров (соглашений, контрактов), их предметом является предоставление субсидии из республиканского бюджета на возмещение нормативных затрат на оказание услуг физическим и юридическим лицам, связанных с инфраструктурной поддержкой малого предпринимательства в соответствии с государственным заданием. Указанными документами подтверждается их целевой характер.

Денежные средства из бюджета заявитель получал на расчетный счет по платежным поручениям с назначением платежа в соответствии с Постановлением Правительства Чеченской Республики N 209 (без НДС), что подтверждается выпиской по счету. Правомерность получения субсидий и их размер инспекцией не оспаривается.

Из указанных положений нормативных актов и условий договоров (соглашений, контрактов) следует, что денежные средства выделялись заявителю, как организации оказывающей образовательные услуги, они носят безвозмездный и безвозвратный характер, что соответствует требованиям статьи 78 БК РФ.

Субсидии предоставлялись истцу в целях оказания образовательных услуг, не являются суммами, полученными за возмездные услуги либо иначе связанными с оплатой оказанных услуг, а фактически являлись возмещением затрат на производство и реализацию товара, в связи с чем положения подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ не подлежат применению.

При исполнении бюджета по расходам не создается новых экономических благ (добавленной стоимости), имеет место властное перераспределение дохода соответствующего бюджетного уровня, при котором распорядитель бюджетных средств, предоставляя субсидии, действует во исполнение публично-правовой обязанности в рамках исполнения бюджета по расходам, с учетом того, что заявителем осуществляется определенный вид экономической деятельности.

Таким образом, субсидии на возмещение затрат, связанных с оказанием образовательных услуг, не являются оплатой реализованных товаров, поскольку поступили целевым назначением из республиканского бюджета для возмещения затрат истца.

Полученные заявителем субсидии не могут быть отнесены к суммам, уплаченным за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанным с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Субсидии получены истцом на безвозмездной основе, не связаны с оплатой реализованных товаров конкретным покупателям, имеют иное целевое назначение - возмещение затрат.

Судом первой инстанции правильно отклонен довод ответчика о том, что указанные субсидии отвечают критериям, установленным подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 Кодекса, выплата субсидий связана с реализацией продукции и является суммой, увеличивающей доход налогоплательщика, поэтому суммы субсидий подлежат включению в базу для исчисления налога на добавленную стоимость.

Реализация некоммерческими образовательными организациями товаров (работ, услуг) как собственного производства (произведенных учебными предприятиями, в том числе учебно-производственными мастерскими, в рамках основного и дополнительного учебного процесса), так и приобретенных на стороне, подлежит налогообложению вне зависимости от того, направляется ли доход от этой реализации в данную образовательную организацию или на непосредственные нужды обеспечения развития, совершенствования образовательного процесса.

Из изложенного следует, что право на льготу, предусмотренную указанной нормой, возникает у налогоплательщика - некоммерческой образовательной организации лишь при условии, что эти услуги оказаны последней по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии, полученной в установленном порядке.

Само по себе осуществление образовательного процесса как одного из видов уставной деятельности, а также получение лицензии на право осуществлять образовательную деятельность в проверяемом периоде не меняют правового статуса истца.

В то же время инспекция применяя пп.14 п. 2 ст. 149 НК РФ не учла то, что финансовые средства получены заявителем только в рамках реализации государственных программ и полученных в связи с этим субсидий, т.е. не получены от какой-либо коммерческой деятельности в области образования.

Заявитель является бюджетным учреждением, осуществляющим как основную деятельность за счет средств бюджетного финансирования, так и коммерческую деятельность (оказывает платные услуги).

Факт того, что организация является коммерческой организацией не может быть положен в основу для доначисления НДС, при наличии факта осуществления деятельности только за счет средств бюджетного финансирования, без исследования вопроса о виде поступлений финансовых средств, т.е. являются ли поступившие средства платой от физических и юридических лиц за оказанные им платные образовательные услуги.

В материалы дела не представлено доказательств того, что услуги, по которым учреждение в налоговой декларации заявило освобождение от уплаты НДС, оказывались налогоплательщиком не в связи с проведением учебно-производственного или воспитательного процесса в рамках реализации государственных программ и полученных в связи с этим субсидий, а являлись именно платой за образовательные услуги оказанные возмездно физическим и юридическим лицам, т.е. реализацией с учетом положений статьи 39 НК РФ.

Как указано выше статьей 78 БК РФ, субсидии юридическим лицам, индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Частью 5 данной статьи прямо регламентировано, что при предоставлении субсидий, указанных в настоящей статье, обязательным условием их предоставления, включаемым в договоры (соглашения) о предоставлении субсидий, является согласие их получателей на осуществление главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств, предоставившим субсидии, и органами государственного (муниципального) финансового контроля проверок соблюдения получателями субсидий условий, целей и порядка их предоставления.

Следовательно, вывод инспекции о наличии договоров (соглашений, контрактов) как факта, подтверждающего осуществление налогоплательщиком именно реализации товара понимаемого в соответствии с положениями, указанными в статье 39 НК РФ, является необоснованным.

Таким образом, доначисление суммы НДС за 2011 и 2012 года в размере 5 495 493 рублей, применение налоговых санкций по ст.122 НК РФ в размере 1 099 098 рублей 60 копеек и начисление суммы пени в размере 604 395 рублей произведено налоговым органом необоснованно, как и доначисление единого налога по УСН за 2010 год в размере 73050 рублей, применение налоговых санкций по ст.122 НК РФ в размере 14610 рублей и начисление суммы пени в размере 22499 рублей.

Согласно решения налогового органа предприятием за 2011 и 2012 года заявлены льготы по налогу на имущество в соответствии с главой 30 Налогового кодекса РФ и Закона Чеченской Республики "О налоге на имущество организаций" от 13.10.2006 г. N 33-РЗ.

Судом первой инстанции определением от 26.05.2014 инспекции предложено представить дополнительные доказательства, подтверждающие доводы налогового органа по налогу на имущество, а именно сведения и документы, по которым налоговым органом определены объекты, подлежащие и не подлежащие обложению налогом на имущество (с учетом того, что один объект (учебный центр) из общего имущества налоговым органом исключен как не подлежащий обложению налогом на имущество.

Однако, в материалы дела какие-либо документы, указывающие на те или иные объекты, которые определены как подлежащие обложению налогом инспекцией не представлены, ограничившись формальным обоснованием нормативных актов в отзыве.

Инспекцией ни в решении, ни в суде не приведены обстоятельства и непосредственно документы, подтверждающие правомерность начисления оспариваемого налога, не произведено четкое разграничение видов имущества (здание, строение, помещение, классы и т.д.) подлежащего и не подлежащего налогообложению.

Довод апелляционной жалобы о том, что судом первой инстанции не исследован вопрос соотношения объема предоставленных затрат при оказании образовательных услуг гражданам подлежит отклонению, т.к. данный вопрос не был предметом рассмотрения в суде первой инстанции и инспекцией в судебном заседании в суде первой инстанции данный вопрос не обсуждался.

Инспекция при необходимости исследования данного вопроса должна была сделать это при осуществлении выездной проверки.

Поэтому данный вопрос не может быть предметом рассмотрения в суде апелляционной инстанции.

Кроме того, в соответствии с актом совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням, штрафам и процентам N 1291 по состоянию на 01.09.2014, справка NN 5324,5326 по состоянию расчетов на 01.01.2014 и 01.09.2014 недоимка в сумме 10 357 039 рублей за реабилитационным центром не значится.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции, правомерно удовлетворил требования заявителя.

Нарушений норм процессуального права при принятии обжалуемого судебного акта, являющихся безусловным основанием для его отмены, апелляционной инстанцией не установлено.

Вопрос о распределении судебных расходов, понесенных при подаче апелляционной жалобы инспекцией, не был предметом рассмотрения, поскольку апеллянт в соответствии со статьей 333.17 Налогового кодекса Российской Федерации освобожден от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Чеченской Республики от 01.07.2014 по делу N А77-397/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через суд первой инстанции.

Председательствующий

С.А. Параскевова

Судьи

Д.А. Белов И.А. Цигельников