Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 10 ноября 2014 г. N 03АП-5058/14

г. Красноярск

10 ноября 2014 г.

Дело N А33-6610/2013

Резолютивная часть постановления объявлена "30" октября 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен "10" ноября 2014 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего - Иванцовой О.А.,

судей: Морозовой Н.А., Юдина Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бутиной В.И.,

при участии:

от заявителя (общества с ограниченной ответственностью Агентство "Норильск Авиатур Сервис"): Бушуева В.А., представителя по доверенности N 02 от 28.01.2014; Новикова В.И., представителя по доверенности от 01.09.2014 N 28; Ваюкина В.В., представителя по доверенности от 01.09.2014 N 27;

от ответчика (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Красноярскому краю): Потылициной О.А., представителя по доверенности от 29.10.2014,

рассмотрев апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью Агентство "Норильск Авиатур Сервис"

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от "23" июля 2014 года по делу N А33-6610/2013, принятое судье Малофейкиной Е.А.,

установил:

общество с ограниченной ответственностью Агентство "Норильск Авиатур Сервис" (далее - заявитель, общество, ООО Агентство "НАС") (ИНН 2457050251, ОГРН 1022401632879, Красноярский край, г. Норильск) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Красноярскому краю (далее - ответчик, налоговый орган, Инспекция) (ИНН 2457057377, ОГРН 104244149001, Красноярский край, г. Норильск) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Норильску Красноярского края от 07.11.2012 N2.11-14/15207976 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 28.01.2013 N 212-15/01120 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2008, 2009, 2010 годы в размере 51 551 109 рублей, начисления пени по НДС в сумме 12 123 412 рублей 60 копеек, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде 7 800 543 рублей 60 копеек штрафных санкций.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от "23" июля 2014 года в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с данным решением, общество обратилось в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на следующие обстоятельства:

- общество произвело переформирования книги покупок за налоговые периоды 2008-2010 годов, что не было учтено судом первой инстанции при оценке законности оспариваемого решения Инспекции; сумма налоговых вычетов по НДС согласно переформированным книгам покупок превышает сумму доначисленного налога;

- налоговый орган при доначислении обществу сумм НДС, пени по нему, а также привлечении к налоговой ответственности не учел имеющуюся у общества переплату по налогу; суд первой инстанции соответствующие обстоятельства не выяснил, действительный размер налоговых обязательств общества не установил;

- суд первой инстанции не дал должную оценку необоснованному частичному отказу Инспекции в признании расходов по налогу на прибыль в сумме 60 659 209 рублей 32 копеек, подтвержденные хозяйственными операциями с ФГУАП "Кавминводыавиа";

- при рассмотрении дела суд первой инстанции в полной мере не установил и не исследовал обстоятельства изъятия у общества документов по финансово-хозяйственной деятельности; заявитель был лишен возможности представить все необходимые документы для отстаивания своей позиции;

- налоговому органу в рамках проведенной налоговой проверки правильности исчисления налогов, для определения налоговых обязательств общества следовало применить расчетный метод;

- выводы суда первой инстанции о том, что общество имело возможность ознакомиться с изъятыми документами, противоречат фактическим обстоятельствам дела и не соответствуют действительности; в налоговый орган были представлены изъятые документы не полном объеме;

- из оспариваемого решения не следует и налоговым органом не доказана вина общества во вменяемом ему правонарушении в виде неуплаты (неполной) уплаты налога.

Ответчик представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором с апелляционной жалобой не согласился, в ее удовлетворении просил отказать.

Представители сторон в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на нее.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Инспекция на основании решения от 30.08.2011 N 2.11-14/21 провела выездную налоговую проверку ООО Агентство "НАС" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.

30.08.2011 общество ознакомилось с уведомлением N 2.11-14/21 о необходимости обеспечения ознакомления должностных лиц налогового органа с документами (в количестве 22 позиций), связанными с исчислением и уплатой налогов за проверяемый период.

Решениями N 2.11-14/21/1 и N 2.11-14/21/2 проведение проверки приостанавливалось 05.09.2011 в связи с необходимостью истребования у организаций-контрагентов документов (информации) в порядке, предусмотренном пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации. Проверка возобновлена 04.10.2011. С названными решениями общество ознакомлено 05.09.2011 и 04.10.2011 соответственно.

11.10.2011 проверяющие выставили требования N 2.11-14/626, N 2.11-14/628 (вручены 12.10.2011) о предоставлении обществом, в течение 10 дней со дня получения (вручения) требований, документов (сведений), необходимых для осуществления налогового контроля.

В соответствии с решениями N 2.11-14/21/3 и N 2.11-14/21/4 проведение проверки приостанавливалось 21.10.2011 в связи с необходимостью истребования у организаций-контрагентов документов (информации) в порядке, предусмотренном пунктом 1 статьи 93.1 Кодекса. Проверка возобновлена 12.01.2012. С названными решениями общество ознакомлено 21.10.2011 и 16.01.2012 соответственно.

Решениями от 28.10.2011 N 2.11-14/22 и от 28.11.2011 N 2.11-14/24, с которыми общество ознакомлено в день составления, срок представления документов продлялся до 28.11.2011 и до 28.12.2011 по заявлениям общества (письма от 26.10.2011 исх. N 85, от 24.11.2011 исх. N 102).

Решением от 14.02.2012 N 8 срок проведения выездной налоговой проверки продлен до 4-х месяцев на основании подпунктов 5, 6 пункта 3 "Оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки", утвержденных приказом Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 25.12.2006 NСАЭ-3-06/892@. Заявитель ознакомлен с названным решением 14.02.2012.

В соответствии с решениями N 2.11-14/21/6 и N 2.11-14/21/7 проведение проверки приостанавливалось 30.03.2012 в связи с необходимостью истребования у организаций-контрагентов документов (информации) в порядке, предусмотренном пунктом 1 статьи 93.1 Кодекса. Проверка возобновлена 04.06.2012. С названными решениями общество ознакомлено 02.04.2012 и 04.06.2012 соответственно.

23.07.2012 Инспекцией составлена справка N 2.11-14/14946750 о проведенной выездной налоговой проверке, которая получена представителем общества в тот же день.

Согласно акту проверки от 29.08.2012 N 2.11-14/15085352 налоговый орган при сопоставлении данных, отраженных в налоговых декларациях, с данными представленных обществом документов установил неправомерное занижение и завышение обществом налоговой базы, а также завышение налоговых вычетов по НДС за периоды 1-4 кварталов 2008, 2009, 2010 годов (согласно таблицам NN 19-30, отраженным на страницах 74-77 акта).

Из общей суммы заявленных обществом в возражениях расходов от реализации, произведенных в 2008-2010 годах в сумме 297 209 509 рублей 12 копеек, отвечают требованиям, установленным статьей 252 Кодекса, то есть являются обоснованными и подтвержденными документально, по мнению налогового органа, только 155 763 357 рублей 57 копеек. Из общей суммы заявленных обществом в возражениях вычетов по НДС за 2008-2010 годы в сумме 29 389 984 рублей отвечают требованиям, установленным статьей 171 Кодекса, и приняты налоговым органом - 25 891 720 рублей.

Уведомлением от 29.08.2012 N 2.11-14/36, врученным представителю общества 03.09.2012, общество извещено о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (27.09.2012 в 15 час. 30 мин.). 24.09.2012 (исх. N 52) общество представило в Инспекцию возражения на акт проверки с приложениями. 27.09.2012 Инспекция приняла решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля N 2.11-14/15167787, которое заявитель получил 28.09.2012 под роспись. Решением от 27.09.2012 N 2.11-14/15167829, с которым заявитель ознакомлен 28.09.2012, срок рассмотрения материалов выездной налоговой проверки продлен до 31.10.2012. Решением от 16.10.2012 N2.11-14/733/1, с которым заявитель ознакомлен 17.10.2012, срок представления документов продлен до 24.10.2012 по заявлению налогоплательщика (письмо от 15.10.2012 исх. N57). Уведомлением от 22.10.2012 N 2.11-14/45, врученным представителю общества 22.10.2012, общество извещено о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (30.10.2012 в 16 час. 00 мин.). Уведомлением от 25.10.2012 N 2.11 -14/47, врученным представителю общества 25.10.2012, общество извещено о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (26.10.2012 в 15 час. 30 мин.). Решением от 30.10.2012 N 2.11-14/15278359, с которым заявитель ознакомлен 02.11.2012, срок рассмотрения материалов выездной налоговой проверки продлен до 06.11.2012. Уведомлением от 02.11.2012 N 2.11-14/50 общество приглашено для ознакомления с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля 06.11.2012 в 12 час. 30 мин. Уведомление получено заявителем в день составления.

07.11.2012 заместителем начальника Инспекции, в присутствии представителей общества (протокол от 06.11.2012 N 1988), принято решение N 2.11-14/15207976 о привлечении общества с ограниченной ответственностью Агентство "Норильск Авиатур Сервис" к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым доначислены и предложены к уплате налоги в общей сумме 52 263 320 рублей, в том числе НДС в сумме 52 226 660 рублей, единый налог на вменённый доход для отдельных видов деятельности в сумме 34 965 рублей, транспортный налог в сумме 1676 рублей, пени в общем сумме 12 311 071 рубль 93 копейки.

Кроме того, общество привлечено к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Кодекса в виде штрафов в общем размере 7 942 985 рублей 80 копеек за неполную уплату налогов в результате занижения налоговой базы.

Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю решением от 25.01.2013 N 2.12-15/01120@ апелляционная жалоба общества от 26.11.2012 исх. N 59 удовлетворена в части. Решение Инспекции от 07.11.2012 N 2.11-14/15207976 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" ООО Агентство "НАС" изложено в иной редакции. Среди прочих доначислений обществу доначислены неисчисленные в установленный законодательством срок суммы НДС за 2008, 2009, 2010 годы в общем размере 51 551 109 рублей (их них: за 3 квартал 2008 года - 4 124 598 рублей, за 4 квартал 2008 года - 8 423 793 рубля, за 3 квартал 2009 года - 37 507 163 рубля, за 2 квартал 2010 года - 696 532 рубля, за 3 квартал 2010 года - 799 023 рубля), начислены пени в сумме 12 123 412 рублей 60 копеек. Кроме того, общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в виде штрафов в общем размере 7 800 543 рубля 60 копеек.

Не согласившись с решением Инспекции от 07.11.2012 N 2.11-14/15207976 в части доначисления НДС, начисления пени и привлечения к ответственности по указанному налогу, считая его нарушающим права и законные интересы налогоплательщика, ООО Агентство "НАС" обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о признании его недействительным.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не установил оснований для отмены судебного акта.

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 07.11.2012 N 2.11-14/15207976 ООО Агентство "НАС" соблюдены условия, предусмотренные пунктом 5 статьи 101.2 Кодекса о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд апелляционной инстанции, проверив процедуру проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения материалов выездной налоговой проверки в отношении ООО Агентство "НАС" пришел к выводу о соблюдении установленной процедуры проведения выездной налоговой проверки, об отсутствии оснований для признания недействительным решения Инспекции от 07.11.2012 N 2.11-14/15207976 соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса.

Как следует из материалов дела и не оспаривается сторонами, ООО Агентство "НАС" в соответствии со статьями 143 Кодекса в налоговых периодах (кварталах) 2008 - 2010 годов являлось плательщиком НДС.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 Кодекса вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.

При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

В силу статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных в том числе продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении НДС при соблюдении названных требований. Следовательно, налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Суд апелляционной инстанции из материалов дела, в том числе оспариваемого решения Инспекции установил, что в ответ на требование Инспекции о предоставлении документов от 11.10.2011 N 2.11-14/626 за период с 01.01.2008 по 31.12.20010 ООО "Агентство "Норильск Авиатур Сервис" представило в ходе проведения выездной налоговой проверки следующие документы: приказы по приему и увольнению на руководителя и главного бухгалтера и иных должностных лиц, действующих на основании доверенностей, "Налоговый аспект учетной политики" для целей бухгалтерского и налогового учета, карточки и журналы проводок по счетам 62.1, 76.5, 51, 91.1, 70, 68.1, кассовые книги, налоговые регистры учета доходов и расходов ("сводные налоговые регистры доходов от реализации" за 2008-2010 годы, "сводные налоговые регистры прочих расходов" за 2008-2010 годы), налоговые регистры внереализационных доходов и внереализационных расходов ("сводные налоговые регистры внереализационных доходов" за 2008-2010 годы, "сводные налоговые регистры внереализационных расходов" за 2008-2010 годы), ведомости учета рабочего времени, банковские документы, платежные поручения, выписки по расчетным счетам, книги покупок, книги продаж, журналы учета полученных счетов-фактур и журналы учета выставленных счетов-фактур, счета, счета-фактуры, накладные, акты выполненных работ, акты приема-передачи материально-производственных запасов, ведомости начисления и выдачи заработной платы, налоговые карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц, справки о доходах физических лиц и удержанного налога на доходы физических лиц, списки работников организации, штатное расписание, договоры, контракты, агентские соглашения, акты сверок взаиморасчетов, ежемесячные сводные справки по пролету рейсов в разрезе по рейсам и контрактам, ежедневные, ежедекадные и сводные отчеты кассиров о продаже и возврате авиабилетов, приложения к реестру движения денежных средств (с указанием N авиабилета, ФИО пассажира, направления, N рейса), финансовые отчеты, копии авиабилетов (полетные купоны), сводные таблицы по выполненным рейсам, отчеты о движении бланков строгой отчетности, акты приема-передачи бланков перевозочной документации, протоколы разногласий, заявления, и иные документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

При анализе представленных 12.01.2012 налоговых регистров Инспекцией установлены значительные расхождения сумм налоговых баз и налоговых вычетов по НДС с данными, отраженными в декларациях. Налоговым органом также установлено, что первичные документы не в полном объеме отражены в регистрах бухгалтерского и налогового учета, данные бухгалтерского учета, налоговые регистры, книги продаж и книги покупок не содержат полной и достоверной информации. Налоговый орган в ходе проведения проверки расчет сумм доходов и расходов произвел на основании данных, отраженных в первичных документах, представленных обществом.

В свою очередь общество, оспаривая законность решения налогового органа, в том числе ссылается на то, что налоговый орган и суд первой инстанции не приняли во внимание переоформленные книги покупок, согласно которым за налоговые периоды 3 и 4 кварталов 2008 года, 3 квартала 2009 года суммы налога, предъявленные к вычету, превышают сумму налога, подлежащую вычету в соответствии с налоговыми декларациями и сумму, учтенную налоговыми органами. За налоговые периоды 1-4 кварталов 2008 годов, 4 квартала 2009 года, 4 квартала 2010 года суммы налоговых вычетов превышают сумму налога к уплате (сумма НДС исчислена к возмещению из бюджета). Общество указывает, что переоформление было произведено в связи с учетом счетов-фактур по дате их фактического получения от контрагентов.

Как указано выше в соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно частям 6, 7 названной статьи для осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях на основе первичных учетных документов составляются сводные учетные документы. Первичные и сводные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации. В последнем случае организация обязана изготовлять за свой счет копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры.

В соответствии со статьей 10 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. Регистры бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях (часть 1).

Хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета (часть 2).

В силу пункта 8 статьи 169 Кодекса форма счета-фактуры и порядок его заполнения, формы и порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливаются Правительством Российской Федерации.

В спорные периоды порядок ведения покупателями и продавцами товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав - плательщиками налога на добавленную стоимость (далее именуются соответственно - покупатели и продавцы) журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, а также оформления дополнительных листов книги покупок и дополнительных листов книги продаж был урегулирован Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914.

В соответствии с пунктами 1, 2 названных Правил покупатели ведут журнал учета полученных от продавцов оригиналов счетов-фактур, в котором они хранятся, а продавцы ведут журнал учета выставленных покупателям счетов-фактур, в которых хранятся их вторые экземпляры. Покупатели ведут учет счетов-фактур по мере их поступления от продавцов, а продавцы ведут учет счетов-фактур, выставленных покупателям, в хронологическом порядке.

Вместе с тем суд апелляционной инстанции установил, что заявитель неоднократно переформировывал книги покупок, налоговые регистры учета доходов от реализации и внереализационных доходов, в том числе в ходе проведенной проверки (28.06.2012), при обжаловании решения Инспекции в вышестоящий налоговый орган (26.11.2012), а также в ходе судебного разбирательства.

Согласно апелляционной жалобе общества и позиции, озвученной в ходе судебного разбирательства, заявитель не оспаривает суммы и размер заявленных вычетов при этом не согласен с периодами принятия вычетов.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что обществом в установленном порядке не подтвердило право на применение налоговых вычетов (возмещение) НДС в заявленные им периоды.

Как разъяснил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 28 постановления от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", при применении пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации суды, руководствуясь принципом равенства налогообложения (пункт 1 статьи 3 Кодекса), должны исходить из того, что положения названного пункта о предельном сроке декларирования налоговых вычетов не могут быть истолкованы как устанавливающие разные правила в отсутствие объективных различий. В связи с этим право на вычет налога может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах установленного данной нормой срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница (то есть как сумма налога к возмещению, так и сумма налога к уплате в бюджет).

В рассматриваемом споре у общества фактически отсутствовал установленный учет поступающих от контрагентов счетов-фактур. Обществом неоднократно переформировывались, составлялись с измененными показателями и представлялись книги покупок, налоговые регистры учета доходов от реализации и внереализационных доходов. 28.06.2012 общество представило первичные документы, а именно счета-фактуры, а также восстановленные и переформированные книги покупок за проверяемый период (с 01.01.2008 по 31.12.2010).

Учет поступивших счетов-фактур был восстановлен в ходе проведения выездной налоговой проверки, при этом соответствующие счета-фактуры, что самим обществом не оспаривается, учтены Инспекцией при расчете налоговой базы по НДС. При исчислении налога первичные документы учитывались налоговым органом по датам их составления.

В свою очередь довод общества об учете счетов-фактур по дате их поступления непосредственно обществу документально не подтвержден: из материалов дела не следуют обстоятельства, позволяющие достоверно установить дату получения обществом конкретного счета-фактуры.

Указанные Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, устанавливая возможность внесения изменения в книгу покупок, не предусматривали возможности переоформления самой книги покупок. Неоднократное изменение регистров бухгалтерского учета в виде книги покупок общества с отражением различных периодов регистрации счетов-фактур не соответствует установленному порядку ведения бухгалтерского учета и учета поступающих счетов-фактур.

Наличие соответствующего права заявить налоговые вычеты по НДС, в том числе реализация данного права в пределах трехлетнего срока, предполагает, что налогоплательщик в порядке статьи 52 Кодекса произвел самостоятельное исчисление налога и представил налоговую декларацию, в которой заявил право на применение налоговых вычетов. Как указано выше, общество в установленном порядке свое право не реализовало (налоговые декларации, уточненные налоговые декларации не представило).

Доводы общества, основанные на том, что оно было ограничено в своем праве представлять возражения, налоговый орган не в полной мере учел и принял во внимание документы, изъятые сотрудниками Следственного отдела по г. Норильску Главного следственного управления следственного комитета Российской Федерации по Красноярскому краю", отклоняются судом апелляционной инстанции.

Из материалов дела суд апелляционной инстанции установил, что 30.08.2011 Инспекцией ФНС России по г. Норильску в адрес общества направил уведомление от 30.08.2011 N 2.11-14/21 о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов за 2008-2010 годы. В ответ на указанное уведомление 02.09.2011 в Инспекции от общества поступило письмо N 63, из содержания которого следовало, что запрашиваемые документы не могут быть представлены по причине их изъятия 04.08.2011 сотрудниками Главного следственного управления Следственного комитета Российской Федерации г. Норильска по Красноярскому краю, с приложением копий постановления Московского межрегионального следственного управления на транспорте Следственного комитета Российской Федерации о производстве обыска от 02.08.2011 и протоколов обыска (выемки) от 04.08.2011, от 03.08.2011.

Согласно представленному протоколу осмотра документов от 04.10.2011 Следственным отделом по г. Норильску Главного следственного управления Следственного комитета Российской Федерации по Красноярскому краю с приложением реестра всех изъятых документов, составленного при участии понятых, 03.08.2011 и 04.08.2011 в ходе проведения обыска в ООО Агентство "НАС" первичные документы (акты выполненных работ, счета-фактуры, товарные накладные и т.д.), регистры бухгалтерского и налогового учета и иные документы, необходимые для проверки правильности исчисления налогов, изъяты не были.

Арбитражным судом Красноярского края по ходатайству общества были истребована часть документов, имеющих, по мнению общества, значение для правильного разрешения дела. Вместе с тем из содержания реестра изъятых документов также не следует, что изъяты первичные документы, необходимые для подтверждения права на вычеты по НДС.

Суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что, ссылаясь на изъятие определенных документов, подтверждающих право на вычет НДС, общество не указывает ни перечень изъятых документов, ни период их составления, ни лиц, от имени которых данные документы составлены.

Как следует из протокола судебного заседания, состоявшегося 15.04.2014, от заявителя поступило ходатайство об отложении судебного разбирательства в связи с отъездом представителя заявителя в командировку с целью фотокопирования документов, находящихся в правоохранительных органах, что также подтверждается следственным комитетом (письмо от 03.04.2014 N 306/2-15П-20174/2/23). В судебном заседании, состоявшемся 15.05.2014, заявитель отозвал ранее заявленное ходатайство об истребовании у Следственного управления по Сибирскому федеральному органу следственного комитета документов.

Кроме того, в ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекция предприняла все возможные действия для восстановления учета налогоплательщика, в том числе предоставила время для представления первичных документов, продлило сроки для их представления.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что в ходе проведения проверки и рассмотрения дела в суде первой инстанции обществу было обеспечено право на защиту своих прав и законных интересов. Доводы общества о том, что изъятые документы получены не в полном объеме, имеются иные, подтверждающие правомерность заявленных вычетов, отклоняются судом как несостоятельные. Доводы общества в указанной части носят общий, бездоказательственный характер.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод общества о неправомерном неприменении налоговым органом расчетного метода при исчислении НДС.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 8 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указал, что, применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

Вместе с тем на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 Кодекса установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты.

Не подлежит также принятию во внимание довод общества о ненадлежащей оценке необоснованного частичного отказа Инспекции в признании расходов по налогу на прибыль в сумме 60 659 209 рублей 32 копеек, подтвержденные хозяйственными операциями с ФГУАП "Кавминводыавиа".

Как следует из материалов дела, общество обратилось с требованием об оспаривании законности решения Инспекции в части доначисления НДС, пени и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса.

Соответственно заявленные обществом доводы о неполном учете произведенных им расходов не связаны с предметом заявленного требования. В силу положений части 4 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд новые требования, которые не были предметом рассмотрения в арбитражном суде первой инстанции, не принимаются и не рассматриваются арбитражным судом апелляционной инстанции.

Общество в апелляционной жалобе также ссылается на то, что налоговому при доначислении НДС следовало учесть сумму, имеющейся у общества переплаты.

Согласно пункту 4 статьи 89 Кодекса Российской Федерации предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

В соответствии с пунктом 7 статьи 101 Кодекса по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности.

Содержание данных решений регламентировано в пункте 8 статьи 101 Кодекса, согласно которому в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного правонарушения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие эти обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, принятое решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности с указанием статей Кодекса, предусматривающих ответственность за совершенное правонарушение. В решении указываются размер выявленной недоимки и начисленных пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В данном решении также указывается срок, в течение которого решение может быть обжаловано, порядок обжалования в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101.3 Кодекса решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит исполнению со дня его вступления в силу.

На основании вступившего в силу решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности лицу, в отношении которого вынесено это решение, направляется в установленном статьей 69 Кодекса порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение (пункт 3 статьи 101.3 Кодекса).

Следовательно, в силу указанных норм принятое Инспекций в соответствии со статьей 101 Кодекса решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на осуществление фактического взыскания доначисленной недоимки, что исходя из позиции судов по существу будет иметь место в результате зачета имеющейся у налогоплательщика на момент вынесения решения переплаты в счет исполнения обязанности, вменяемой налоговым органом по результатам проверки, и определения в резолютивной части решения суммы налога к уплате с учетом названного зачета.

Таким образом, указание в решении инспекции на предложение обществу уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным. Соответствующая сумма переплаты подлежит учету Инспекцией на момент принудительного исполнения решения о привлечения к налоговой ответственности путем вынесения решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате НДС.

Общество в апелляционной жалобе также заявило о необоснованном привлечении его к налоговой ответственности ввиду недоказанности его вины в совершенном правонарушении.

Вместе с тем, как установлено судом апелляционной инстанции из представленных в материалы дела доказательств и следует из позиций сторон по делу, доначисление обществу НДС, пени, а также привлечение его к налоговой ответственности обусловлено несоответствием данных указанных в налоговых декларациях, данным первичным документов, а также изменением периодов применения вычетов.

Согласно подпунктам 3, 8 пункта 1 статьи 23 Кодекса налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, а также в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Пунктом 1 статьи 54 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Статья 17 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" устанавливает обязанность хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет

Обществом указанные требования не соблюдены; документы, подтверждающие наличие у общества права на вычет по НДС в большем размер, чем принято налоговым органом, не представлено ни в ходе проверки, ни в процессе рассмотрения материалов проверки и вынесения решения, ни в ходе судебного разбирательства. Заявленные обществом доводы об изъятии у него документов не нашли своего документального подтверждения при исследовании материалов дела.

В свою очередь налоговый орган в ходе проведения проверки соответствующие обстоятельства искажения обществом данных бухгалтерского и налогового учета, отсутствие документальной подтвержденности части вычетов исследовал и в оспариваемом решении отразил.

Следовательно, вины общества как налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса, установлена и доказана налоговым органом.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение налогового органа от 07.11.2012 N 2.11-14/15207976, оспариваемое обществом в части, признанию недействительным в соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не подлежит.

Таким образом, решение суда первой инстанции от 23 июля 2014 об отказе в удовлетворении заявленного требования является законным и обоснованным; оснований для отмены решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы подлежат отнесению на заявителя. Вместе с тем обществом при обращении с апелляционной жалобой платежным поручением от 02.09.2014 N 210735 уплачена государственная пошлина в размере 2000 рублей, тогда как в соответствии с пунктами 3, 12 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации ее размере составляет 1000 рублей. Государственная пошлина в размере 1000 рублей подлежит возврату обществу как излишне уплаченная.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от "23" июля 2014 года по делу N А33-6610/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью Агентство "Норильск Авиатур Сервис" из федерального бюджета 1000 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 02.09.2014 N 210735.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

О.А. Иванцова

Судьи

Н.А. Морозова Д.В. Юдин