Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 ноября 2014 г. N 17АП-13395/14

г. Пермь

21 ноября 2014 г.

Дело N А60-19894/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 17 ноября 2014 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 21 ноября 2014 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Гуляковой Г. Н.,

судей Голубцова В.Г., Савельевой Н.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Вихаревой М.М.,

при участии:

от заявителя ОАО "Ревдинский кирпичный завод" (ОГРН 1026601641890, ИНН 6627002142) - Суфияров И.М., паспорт, доверенность от 26.05.2014, Шаляева Г.В., паспорт, доверенность от 25.03.2014, Савичева С.К., паспорт, доверенность от 14.11.2014;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 30 по Свердловской области (ОГРН 1126625000017, ИНН 6684000014) - Титова Н.Н., удостоверение, доверенность от 09.06.2014, Колпакова И.М., удостоверение, доверенность от 28.08.2012;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя ОАО "Ревдинский кирпичный завод"

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 15 августа 2014 года

по делу N А60-19894/2014,

принятое судьей Ремезовой Н.И.,

по заявлению ОАО "Ревдинский кирпичный завод"

к Межрайонной ИФНС России N 30 по Свердловской области

о признании недействительным ненормативного акта в части,

установил:

ОАО "Ревдинский кирпичный завод" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 30 по Свердловской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) признании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 30 по Свердловской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.02.2014 N 16-13/02620 недействительным в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль организаций и НДС в общей сумме 10 723 097 руб., начисления пени по налогу на прибыль, НДС, НДФЛ в общей сумме 2 382 551,08 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122, ст. 123 НК РФ в виде штрафов за неполную уплату налога на прибыль, НДС, НДФЛ в общей сумме 2 040 201,69 руб.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 15.08.2014 заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит названное решение отменить и принять по делу новый судебный акт. Доводы апелляционной жалобы сводятся к следующему.

По взаимоотношениям с ООО "Торговый дом "Билимбаевский завод теплоизоляционных материалов" указывает на то, что в нарушение п. 3 ст. 40 НК РФ налоговым органом не исследовался и не устанавливался уровень рыночных цен. Примененный инспекцией метод расчета рыночной цены товара (сравнение цен самого налогоплательщика) не предусмотрен положениями ст. 40 НК РФ. Также считает, что инспекцией не доказано, что у заявителя не было оснований продавать кирпич со скидкой, вызванной потерей кирпичом потребительских свойств. Настаивает на том, что заявитель и ООО "Торговый дом "Билимбаевский завод теплоизоляционных материалов" не являются взаимозависимыми лицами.

По взаимоотношениям с ООО "СтройТрест" указывает на то, что при заключении сделки с указанным контрагентом обществом проявлена должная осмотрительность. Сам по себе факт нарушения указанным контрагентом своих налоговых обязательств не является доказательством получения заявителем необоснованной налоговой выгоды. Настаивает на том, что по сделке с указанным контрагентом заявитель правомерно применил налоговые вычеты по НДС и отнес на расходы в целях исчисления налога на прибыль затраты, связанные с приобретением гранулированного шлака.

По взаимоотношениям с ИП Лобунец Т.М. И ИП Зотовым В.А. также настаивает на отсутствии создания схемы ухода от налогообложения и получения необоснованной налоговой выгоды.

По взаимоотношениям с контрагентом " Ertl GmbH & Co. KG" указывает на то, что право налогоплательщика на применение налоговых вычетов при ввозе товара не поставлено в зависимость от наличия каких-либо отметок таможни на сопроводительных документах. Считает обязательным принятие к бухгалтерскому учету оборудования на основании Международных товарно-транспортных накладных и таможенных деклараций с отметками таможенных органов "Условный выпуск", следовательно, в 4 квартале 2011 года заявителем были выполнены установленные п. 2 ст. 172 НК РФ условия для принятия к вычету НДС в сумме 6 575 822,98 руб. (сумма НДС по ввезенному товару была фактически уплачена в бюджет, товар принят на учет в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета, у налогоплательщика имелись первичные документы по спорной поставке).

Считает необоснованным привлечение общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 575 376 руб., поскольку налоговая инспекция не оспаривала правомерность применения заявителем налоговых вычетов по НДС по приобретенному у контрагента " Ertl GmbH & Co. KG" оборудованию, а спор возник по периоду, в котором нужно было применить налоговый вычет по НДС, по мнению инспекции - это 1 квартал 2012 г.

Также считает необоснованным начисление инспекцией пени и штрафа по НДФЛ.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители заявителя поддержали доводы апелляционной жалобы, представители заинтересованного лица - доводы письменного отзыва, в соответствии с которым просили решение суда оставить без изменения, жалобу налогоплательщика - без удовлетворения.

По ходатайству представителя заявителя к материалам дела приобщены расчеты сумм штрафов и пеней с неуплаты НДФЛ за период с 03.12.2011 по 10.01.2012, отчет по видам выплат, отраженным по счету бухгалтерского учета 70 "Расчеты по оплате труда", и начислениям сумм НДФЛ, подлежащих перечислению в бюджет за период с 03.12. по 31.12.2011,сравнительный анализ расчета сумм НДФЛ, отраженным в акте, и сумм штрафов, подлежащих начислению с недоимки, образовавшейся в результате неперечисления НДФЛ.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на прибыль организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, налога на имущество организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, единого социального налога за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, транспортного налога за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, налога на добычу полезных ископаемых за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, земельного налога за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 и водного налога за период с 01.01.2009 по 31.12.2011.

По итогам проведения выездной налоговой проверки составлен акт от 18.11.2013 N 16-25 и 07.02.2014 принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 16-13/02620.

Указанным решением инспекцией установлена неуплата (неполная уплата) налога на прибыль организаций за 2010 год в размере 87 510 руб., за 2011 год в размере 431 074 руб., НДС за 2, 3 квартал 2009 года в размере 3 951 46 руб., за 1, 2, 3, 4 квартал 2010 года в размере 1 369 959 руб., за 1, 2, 3, 4 квартал 2011 года в размере 9 368 649 руб. В соответствии с решением общество привлечено к ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), размер штрафных санкций составил 156 238,89 руб., также общество привлечено к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, размер штрафных санкций составил 1 977 446,60 руб., начислены пени в сумме 2 592 651,94 руб. Итого, сумма доначислений составила 16 378 675,43 руб.

Решением УФНС России по Свердловской области от 18.04.2014 N 374/14 оспариваемое решение налогового органа отменено в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 929 241 руб., пени в сумме 210 100,86 руб. и штрафа в сумме 93 483,80 руб. по взаимоотношениям с ООО "Эстер" и ООО "Металлические формы", в остальной части решение оставлено без изменения.

Не согласившись с решением инспекции в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль организаций и НДС в общей сумме 10 723 097 руб., начисления пени по налогу на прибыль, НДС, НДФЛ в общей сумме 2 382 551,08 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122, ст. 123 НК РФ в виде штрафов за неполную уплату налога на прибыль, НДС, НДФЛ в общей сумме 2 040 201,69 руб., общество обратилось в арбитражный суд с соответствующими требованиями.

Суд первой инстанций не нашел оснований для удовлетворения требований ни по одному из заявленных эпизодов.

Изучив доводы апелляционной жалобы и письменного отзыва на нее, заслушав мнения сторон, явившихся в судебное заседание, оценив представленные доказательства в соответствии с положениями ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В ходе налоговой проверки заявителя инспекцией установлено, что в сентябре-ноябре 2011 года ОАО "РКЗ" реализовывало кирпич керамический полнотелый одинарный ГОСТ 530-2007 в адрес ООО "Торговый дом "Билимбаевский завод термоизоляционных материалов".

При анализе представленных налогоплательщиком документов: прайс-листов, договоров поставки продукции, счетов-фактур, товарных накладных, главной книги, налоговый орган установил, что цена реализации указанной продукции ниже цены реализованного идентичного товара другим контрагентам: ООО "ТД "Синтез", ООО "Строительный двор "Тюмень", ООО "Центр кирпича" более чем на 20%,

Так, инспекцией было установлено, что в адрес ООО "Торговый дом "Билимбаевский завод термоизоляционных материалов" кирпич реализовывался по цене за 1 тыс. штук - 4 491,53 руб., при этом аналогичная продукция в адрес иных контрагентов - по цене за 1 тыс. штук - от 5 635,29 руб. до 6 440,68 руб. (отклонение в сторону понижения составило от 20,29% до 30,26%).

В связи с этим налоговый орган доначислил налог на прибыль организаций, пени, исходя из цен на идентичные (однородные) товары, применяемые самим налогоплательщиком в пределах непродолжительного периода времени.

Суд первой инстанции позицию налогового органа поддержал, признав решение в указанной части законным, и отказал в удовлетворении требований заявителя.

Между тем, при принятии решения, суд первой инстанции не учел следующее.

В соответствии со статьей 40 НК РФ если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам, в том числе при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (пп.4 п.2 ст. 40 НК РФ).

В рассматриваемом случае у налогового органа имелись основания для проверки правильности применения цены по сделкам, заключенным с ООО "Торговый дом "Билимбаевский завод термоизоляционных материалов", поскольку отклонение более чем на 20 процентов в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком в пределах непродолжительного времени, обществом не опровергается.

Однако, последствия установления подобного отклонения регламентированы в п.3 ст. 40 НК РФ, согласно которому в случае, когда цены товаров (работ, услуг), примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20 % от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

При этом налоговый орган должен определить их рыночную стоимость с учетом положений, предусмотренных п. 4-п. 11 ст. 40 НК РФ, а также обычных при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавок к цене или скидок.

Бремя доказывания несоответствия цены реализации, указанной в договоре, уровню рыночных цен возложено на налоговые органы.

Однако, как следует из материалов проверки, налоговым органом рыночная цена реализованного налогоплательщиком товара не определялась, в составленном по результатам проверки акте и вынесенном решении отсутствуют указания на применение положений ст. 40 НК РФ в части порядка определения рыночной цены реализованного товара и применения соответствующего метода установления рыночной цены.

При этом, доводы представителей налогового органа о том, что в данном случае им принята в качестве рыночной цена реализации по аналогичным сделкам налогоплательщика, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку в материалах дела отсутствуют доказательства соответствия цены, применяемой обществом по иным сделкам рыночным ценам, соответствующий анализ, как указано выше, инспекцией не проводился.

Кроме того, налоговая проверка как властный инструмент административного контроля, выявления и пресечения налоговых правонарушений существенным образом затрагивает права и интересы налогоплательщика, создает для него проблемную ситуацию, определенным образом вторгается в его экономическую деятельность, обременяет его рядом дополнительных обязанностей перед проверяющим налоговым органом.

Учитывая наличие указанных обременений и возможность неблагоприятных для налогоплательщика последствий налоговых проверок, исходя из общеправовых критериев юридической ответственности и соразмерности необходимых ограничений прав конституционно защищаемым ценностям (статья 55, часть 3, Конституции Российской Федерации), законодатель наделил налоговые органы ясными полномочиями, регламентировал их обязанности и предусмотрел конкретную процедуру их осуществления, которая обеспечивала бы эффективную защиту прав и интересов налогоплательщиков как слабой стороны в этих публичных отношениях.

Таким образом, невыполнение налоговым органом императивных требований налогового законодательства в части применения при рассмотрении вопроса о размере налоговых обязательств налогоплательщика надлежаще установленной рыночной цены товара, свидетельствует о недоказанности правомерности определения налогового бремени общества отличного от самостоятельно исчисленного налогоплательщиком.

Кроме того, в соответствии с пунктом 4 ст. 40 НК РФ рыночной признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ (услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Пунктами 6 и 7 ст. 40 НК РФ дано определение понятиям идентичных и однородных товаров. Критериями при определении идентичности товаров являются их физические характеристики, качество и репутация на рынке, потребительские свойства, страна происхождения и производитель. Однородными признаются товары (работы, услуги), которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и потребительские свойства, а также быть коммерчески взаимозаменяемыми.

Согласно п.3 ст.40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных п.4-11 настоящей статьи. В частности, при определении рыночной цены товара (работы, услуги) учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара (работы, услуги) сделках с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами) в сопоставимых условиях.

Таким образом, рыночной ценой может быть признана только та цена, которая соответствует двум условиям:

-аналогичность товаров (при определении рыночной цены в расчет берутся идентичные, а при их отсутствии - однородные товары, реализуемые в месте нахождения покупателя);

-сопоставимость условий сделок (как установлено в п.9 ст.40 НК РФ, необходимо также принимать во внимание условия сделок, такие как количество (объем) товаров, сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут влиять на ценовую политику налогоплательщика и его контрагентов. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью сравнительных коэффициентов).

В случае невозможности определения рыночных цен обычным способом (в связи с отсутствием сделок либо отсутствием источников информации) могут использоваться расчетные методы: метод цены последующей реализации либо затратный метод.

Согласно п.11 ст.40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках. При этом официальные источники информации не могут использоваться без учета положений п.4-11 ст.40 НК РФ, то есть они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени.

Как указано выше, цена реализации определена налоговым органом на основании цен реализации кирпича полнотелого одинарного кирпича (ГОСТ 530-2007), применяемым самим налогоплательщиком в отношении иных контрагентов.

В дело представлен договор поставки продукции N с-00000853 от 11.03.2011, заключенный с ООО "Торговый дом "Билимбаевский завод термоизоляционных материалов". В соответствии с договором Поставщик обязуется поставить Покупателю на условиях настоящего договора кирпич строительный в количестве, ассортименте и по ценам, указанным в счетах на предоплату. Поставляемая по договору продукция должна соответствовать ГОСТу 530-2007 или техническим условиям. Поставщик удостоверяет качество продукции паспортом, копией сертификата качества, которые передаются покупателю вместе со счетом-фактурой и накладной.

Между тем, материалами дела установлено, что в период действия указанного договора на предприятии был выпущен кирпич полнотелый рядовой одинарный, который при испытаниях на морозостойкость дал посечки (снижение потребительских свойств из-за внешнего вида), в связи с чем заявителем было принято решение о переводе данного кирпича в категорию СП (согласование с потребителем) в соответствии с "Положением по переводу продукции в несоответствующую на площадях складах готовой продукции".

В подтверждение того, что ОАО "РКЗ" реализовывало в сентябре-ноябре контрагенту ООО "Торговый дом "Билимбаевский завод термоизоляционных материалов" кирпич со скидкой, вызванной потерей товаром потребительских свойств, что было согласовано с покупателем, служит в, частности переписка с покупателем.

В письме ОАО "РКЗ", адресованном руководителю ООО "Торговый дом "Билимбаевский завод термоизоляционных материалов" от 07.09.2011 N 1166 указано, что основанием перевода продукции в продукцию СП послужили испытания на морозостойкость, в результате которых после 46 циклов по ложковым и тычковым граням появились посечки. По внешнему виду кирпича при испытаниях на морозостойкость есть отклонения от требований ГОСТ 530-2007 (посечки не допускаются), но дополнительные испытания по ГОСТ 7025-91 показали, что прочность образцов, на которых были зафиксированы трещины, не снизились. В связи с этим испытываемый кирпич можно отнести к марке кирпича по морозостойкости F50. Дефекты же приводят к понижению потребительских свойств продукции (л.д. 77, т. 3).

В ответном письме от 07.09.2011 N 334-09 контрагент подтвердил свое согласие на приобретение кирпича полнотелого рядового одинарного, переведенного заявителем в продукцию СП (л.д. 78, т. 3).

В налоговый орган с возражениями представлен акт N 29/1 от 07.11.2011 перевода продукции в категорию "СП". Согласно данному документу продукция - кирпич полнотелый одинарный - не соответствует показателям внешнего вида п. 5.2.4 ГОСТа 530-2007. Основанием для перевода является "повреждения кирпича в виде посечек на образцах при квартальном испытании морозостойкости методом объемного замораживания п. 5.3.5 ГОСТ 530-2007".

Также в подтверждение того, что "кирпич рядовой полнотелый одинарный СП" отличается по своим потребительским свойствам от "кирпича рядового полнотелого одинарного" в материалы дела представлен Журнал учета брака выпускаемой продукции, в котором, указано, в т.ч., что с марта 2011 года вырос процент брака, из объяснений начальника ПТО Ивановой О.А. следует, что ввиду повышения плана производства и, как следствие, загрузки оборудования, выросло количество простоев оборудования, что привело к нарушению технологических процессов и повышению процента брака продукции, а также к выпуску продукции, имеющей отклонения по показателям внешнего вида (л.д. 71-72, 76, т.3).

Согласно представленному рапорту об отгрузке готовой продукции из цеха на склад в сентябре 2011 года "кирпич рядовой полнотелый одинарный" (куб) в количестве 2 240 шт. поддонов и в количестве 160 шт. поддонов был переведен в "кирпич рядовой полнотелый одинарный СП" (л.д. 74, т. 3).

В ноябре 2011 года актом перевода продукции в несоответствующую от 07.11.2011 N 29/1 "кирпич рядовой полнотелый одинарный" (куб) в количестве 4 816 шт. поддонов был переведен в "кирпич рядовой полнотелый одинарный (куб) СП; "кирпич рядовой полнотелый одинарный" в количестве 344 шт. поддонов был переведен в "кирпич рядовой полнотелый одинарный СП" (л.д. 45, т. 15).

В ходе проведения дополнительных мероприятий в соответствии со ст. 90 НК РФ проведен опрос начальника центральной заводской лаборатории Муравьевой Н.Н. и начальника производственно-технического отдела Ивановой О.А., которые в своих объяснениях подтвердили, что выпущенный кирпич по своему внешнему виду был значительно хуже продукции, обычно реализуемой заводу, хотя он и соответствовал ГОСТу. (л.д. 79-90, т.3).

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что покупателем кирпича у ООО "Торговый дом "Билимбаевский завод термоизоляционных материалов" являлось ОАО "Сургутнефтегаз", которым в свою очередь представлены документы, подтверждающие данные взаимоотношения.

При этом, конечный покупатель продукции заявителя подтвердил факт получения "кирпича рядового полнотелого одинарного СП" (л.д. 91-94, т. 3).

Указанные обстоятельства инспекцией не опровергнуты.

В соответствии со ст. 92 НК РФ налоговые органы в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр, в частности, предметов. Статьей 95 НК РФ предусмотрена возможность проведения экспертизы. Однако, налоговым органом данные мероприятия налогового контроля в отношении реализуемого заявителем кирпича на предмет его потребительских свойств и идентичности не проводились.

Таким образом, цена сделок, примененная налоговым органом в качестве рыночной, не может быть признана таковой, поскольку различие между условиями сделок существенно влияет на цену сделки, следовательно, отсутствует такое условие как сопоставимость.

Доводы налогового органа о том, что фактически реализуемый кирпич соответствовал ГОСту, не влияют на выводы суда по указанному эпизоду, поскольку несоответствие продукции обязательным требованиям стандарта не оспаривается производителем, основанием для снижения цены реализуемого товара явилось снижение его потребительских качеств - внешнего (товарного) вида.

Ссылка налогового органа на то, что из анализа производственного учета следует, что в заявленном объеме кирпич не мог быть переведен в иную категорию, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку подобный вывод противоречит представленным доказательствам и сделан без учета производственного цикла налогоплательщика, без привлечения соответствующих специалистов.

В силу сказанного суд апелляционной инстанции находит апелляционную жалобу в указанной части подлежащей удовлетворению, соответственно, решение суда первой инстанции в обжалуемой части - отмене, поскольку принято без исследования вопроса о применении налоговым органом положений ст. 40 НК РФ.

В ходе налоговой проверки инспекцией было установлено, что по взаимоотношениям с контрагентом ООО "СтройТрест" заявителем создан фиктивный документооборот с целью завышения расходов и занижения суммы налога на прибыль организаций, подлежащей уплате в бюджет.

Суд первой инстанции по указанному эпизоду поддержал позицию налогового органа, указав на то, что представленные инспекцией доказательства в своей совокупности свидетельствуют о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде расходов и налоговых вычетов, заявленных по данному контрагенту.

Заявитель жалобы настаивает на том, что по сделке с указанным контрагентом заявитель правомерно применил налоговые вычеты по НДС и отнес расходы в целях исчисления налога на прибыль затраты, связанные с приобретением гранулированного шлака.

Суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

На основании ст. 246 НК РФ ООО заявитель является плательщиком налога на прибыль.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В силу ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно ст. 143 НК РФ ОАО "РКЗ " является плательщиком НДС.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вместе с тем из п. 1 ст. 173 НК РФ следует, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ, общая сумма налога исчисляется в соответствии со ст. 166 НК РФ.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Во втором абзаце данной нормы указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является первичным документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

При этом, п.п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ установлен перечень реквизитов, которые должен содержать счет-фактура. В соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п.п. 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Так, согласно п. 6 ст. 169 НК РФ, счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Указанные требования считаются выполненными, если при выставлении счета-фактуры он будет подписан руководителем и главным бухгалтером организации - налогоплательщика налога на добавленную стоимость либо иным лицом, уполномоченным на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В соответствии с п. 3 ст. 1, п. 1, п. 4 ст. 9 Закона Российской Федерации от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с учетом изменений и дополнений) (далее - Закон о бухгалтерском учете) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. При этом организация обязана обеспечить достоверность первичных документов, являющихся оправдательными для всех хозяйственных операций.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 16.10.2003 N 329-О разъяснил, что в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности. Однако правоприменительные органы не вправе истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

В соответствии с позицией, изложенной в п. 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 53), представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с п. 10 названного Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст. 169, 171, 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственных операций, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Пунктами 3, 5 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Согласно п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

В соответствии с п. 9 данного Постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате предпринимательской или иной экономической деятельности. В п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ.

Материалами дела установлено, что между ОАО "РКЗ" (покупатель) и ООО "СтройТрест" (продавец) заключен договор поставки от 16.02.2010 N 1602/0. В соответствии с договором Поставщик обязуется поставить покупателю гранулированный шлак, а также передать сертификат качества и иные необходимые документы, позволяющие определить качественные характеристики передаваемого товара, а покупатель обязуется принять и оплатить товар в установленном настоящим Договором порядке.

Всего по контрагенту ООО "СтройТрест" затраты составили 3 193 706,23 руб., в том числе НДС 487 175,53 руб.

Основанием для начисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость, связанных с поставкой гранулированного шлака, послужили выводы налогового органа об отсутствии реальных взаимоотношений между ЗАО "РКЗ" и контрагентом ООО "СтройТрест".

Так, проверяющими установлено, что контрагент заявителя ООО "СтройТрест" обладает признаками "фирмы-однодневки".

По юридическому адресу спорный контрагент не находится, фактическое местонахождение не установлено. Последний юридический адрес контрагента является адресом массовой регистрации. Сведения об аренде каких-либо помещений отсутствуют.

Руководителем и учредителем ООО "СтройТрест" в проверяемый период являлся Лопарев Алексей Михайлович.

В соответствии со ст. 90 НК РФ в качестве свидетеля опрошен Лопарев А.М., который показал, что о создании организаций им решение не принималось. Функции в качестве учредителя организаций были формальные. Документы на регистрацию организаций, заявления о постановке на учет он подписывал. Доверенности на передачу права подписи иному лицу, представления интересов в различных организациях, право распоряжаться имуществом и денежными средствами на расчетных счетах не выписывал. Действительным руководителем организаций он не являлся, организация была создана по предложению третьих лиц. Какие виды деятельности осуществляла организация в 2008-2010.г., ему неизвестно. Бухгалтерскую отчетность, договора, счета-фактуры, товарные накладные и другие документы в качестве руководителя организаций он не подписывал.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля инспекцией проведено почерковедческое исследование документов: договора поставки от 16.02.2010 N 1602/01, приложений к нему, счетов-фактур, товарных накладных, в результате чего установлено, что подписи от имени Лопарева А.М. на приложение от 16.02.2010 NN 2, 3, счетах-фактурах NN 16, 17, 45, товарных накладных NN 16, 17, 45 выполнены, вероятно, не Лопаревым А.М., а другим лицом; в договоре поставки от 16.02.2010 N 1602/01, приложение к договору N 1 установить подписи не представилось возможным ввиду плохого качества копий.

Согласно данным федеральной автоматизированной базы ФНС установлено, что у спорного контрагента отсутствуют сведения по форме 2-НДФЛ за 2010 год, отсутствуют основные средства, земельные участки, транспортные средства, склады, среднесписочная численность - 1 человек, налоговая отчетность - минимальная.

При анализе банковской выписки, предоставленной банком ОАО "Челябинвестбанк", установлено, что оплата по договору поставки шлака от ОАО "РКЗ" поступала на расчетный счет ООО "СтройТрест" в сумме 3 193 706,23 руб., денежные средства, поступающие от заявителя, были перечислены в течение одного операционного дня юридическому лицу ЗАО "ПО Режникель" в сумме 2 715 333, 36 руб.

При этом при анализе полученной выписки установлено, что движение по расчетному счету спорного контрагента носит транзитный характер. Денежные средства, поступающие от различных организаций, в т.ч. и от ОАО "РКЗ", перечислялись в течение одного или следующего операционного дня на расчетные счета организаций, в т.ч. проблемных организаций, за строительные работы, СМР, щебень, песок, электрооборудование, металлоконструкции.

Денежные средства не снимались в кассу предприятия на ведение хозяйственной деятельности организации (выплату заработной платы, на хозяйственные нужды, командировочные расходы, оплату коммунальных услуг, аренду помещений и т.д.).

По условиям договора от 16.02.2010 N 21-Р/10, заключенного между ЗАО "ПО "Режникель" и ООО "СтройТрест", оплата за товар осуществляется в размере 100% предоплаты.

Вместе с тем, оплата товара ООО "СтройТрест" в адрес ЗАО "ПО "Режникель" осуществлялась в день переведения денежных средств ЗАО "РКЗ" в адрес ООО "СтройТрест" за отгруженный ЗАО "ПО "Режникель" гранулированный шлак.

При этом фактическое движение товара осуществлялось напрямую от ЗАО ПО "Режникель" налогоплательщику, что подтверждается соответствующими доказательствами.

Налоговым органом установлено, что в 2009 году налогоплательщик работал напрямую с производителем гранулированного шлака ЗАО "ПО "Режникель", что подтверждается договором поставки от 30.06.2009 N 12-Р/09.

При этом, расторжение договора поставки с производителем и заключение его с ООО "СтройТрест" (перепродавец) безусловно увеличило затраты налогоплательщика, поскольку цена приобретения через посредника была выше, чем цена производителя.

Так, по товарным накладным и счетам-фактурам, выставленным в адрес спорного контрагента производителем, цена за 1 тонну гранулированного шлака составляет 237 руб., в свою очередь, цена 1 тонны шлака, поставленного от имени ООО "СтройТрест" в адрес ОАО "РКЗ", составила 283,90 руб.

По мнению налогового органа, фактическим продавцом товара в адрес заявителя является не ООО "СтройТрест", а именно ЗАО "ПО "Режникель", участие спорного контрагента сводилось к осуществлению транзитных платежей, для создания видимости денежных расчетов за товар с целью увеличения расходов за счет торговой наценки.

Указанные обстоятельства явились причиной для исключения из состава расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, стоимости наценки на поставляемую продукцию, формируемой спорным контрагентом, а также уменьшения налоговых вычетов по НДС в соответствующем размере.

Убедительных оснований для осуществления хозяйственной деятельности через "проблемного" контрагента налогоплательщиком не представлено.

Таким образом, суд апелляционной инстанции находит правильными выводы суда о том, что основанием для доначисления налога на прибыль и НДС по взаимоотношениям с "СтройТрест" является введение налогоплательщиком в цепочку продавцов указанного контрагента, представляющего собой формальное звено, с целью искусственного наращивания цены при отсутствии фактического движения товара и получения в связи с этим необоснованной налоговой выгоды.

Более того, в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции установлено и подтверждено материалами дела отсутствие права налогоплательщика на налоговые вычеты в силу того, что в период взаимоотношений с ОАО "РКЗ" за 1, 2, 3 кварталы 2010 года ООО "Стройтрест" применяло упрощенную систему налогообложения, декларации по налогу на добавленную стоимость в связи с выставлением счетов-фактур с выделенным НДС в адрес покупателей, в налоговый орган не предоставлялись, налог не уплачивался.

Доводы жалобы относительно проявления должной осмотрительности при выборе названного контрагента были предметом рассмотрения суда первой инстанции, им дана надлежащая оценка.

При таких обстоятельствах решение суда в обжалуемой части отмене не подлежит, доводы апелляционной жалобы на указанную часть решения судом апелляционной инстанции отклоняются в связи с приведенными доказательствами обратного.

Также в ходе налоговой проверки инспекция пришла к выводам о том, что предпринимательская деятельность ИП Лобунец Т.М. и ИП Зотова В.А. осуществлялась не с целью ведения реальной хозяйственной деятельности, а с целью выведения из оборота денежных средств, полученных от ОАО "РКЗ", что послужило основанием для отказа в применении налоговых вычетов по НДС, заявленных налогоплательщиком по сделкам с указанными предпринимателями, в суммах 816 107,22 руб. и 1 937 479,89 руб., соответственно.

Из представленных в дело доказательств следует, что ОАО "РКЗ" (Покупатель) с ИП Лобунец Т.М. (Поставщик) заключили договор поставки от 02.04.2010 N 02/04. По договору Поставщик обязуется поставить Покупателю поддоны (ТУ 5369-010-05297720-2008, ТУ 5369-011-05297720-2009) для кирпича, опил (далее - продукция) на основании заявок Покупателя, а Покупатель принять и оплатить продукцию на основании счетов-фактур, выставленных Поставщиком.

Всего по контрагенту ИП Лобунец Т.М. затраты составили 5 350 036 руб., в том числе НДС 816 107,22 руб.

В ходе выездной налоговой проверки по взаимоотношениям ОАО "РКЗ" и ИП Лобунец Т.М. установлены следующие обстоятельства: Лобунец Т.М. состояла на учете в качестве индивидуального предпринимателя с 25.03.2010 по 21.03.2011 года; адрес регистрации: 623280, Свердловская область, г. Ревда, ул. Чайковского, д.29, кв.20; имущества, в том числе зданий, сооружений, производственных помещений, земельных участков, транспортных средств не имела; расчетный счет открыт в ОАО "Уральский банк реконструкции и развития". При анализе расчетного счета ИП Лобунец Т.М. установлено, что доход за период с 01.04.2010 по 07.02.2011 составил 5 212 203,55 руб., затраты на хозяйственные расходы отсутствуют, уплата налогов производится только через взыскание по ст. 46 НК РФ. Платежи страховых взносов в Управление Пенсионного фонда по г. Ревде и г. Дегтярску не производились.

Также ОАО "РКЗ" (Покупатель) с ИП Зотов В.А. (Поставщик), заключили договор поставки от 26.01.2011 N 61/2011. По договору Поставщик обязуется поставить Покупателю поддоны (ТУ 5369-010-05297720-2008, ТУ 5369-011-05297720-2009) для кирпича, опил (далее - продукция) на основании заявок Покупателя, а Покупатель принять и оплатить продукцию на основании счетов-фактур, выставленных Поставщиком.

Всего по контрагенту ИП Зотову В.А. затраты составили 14 581 945 руб., в том числе НДС 1 937 439,89 руб.

В ходе выездной налоговой проверки по взаимоотношениям ОАО "РКЗ" и ИП Зотов В.А. установлены следующие обстоятельства: Зотов В.А. состоял на учете в качестве индивидуального предпринимателя с 26.01.2011 по 21.12.2012 года; адрес регистрации: 623280, Свердловская область, г. Ревда, ул. Цветников, д. 51, кв. 82; имущество, в том числе здания, сооружения, производственные помещения, земельные участки, транспортные средства не имел; расчетный счет открыт в ОАО "Уральский банк реконструкции и развития". При анализе расчетного счета ИП Зотов В.А. установлено, что доход за 2011 год составил 9 883 220,50 рублей. При этом расходы по хозяйственным операциям по расчетному счету не проходят.

В соответствии со ст. 90 НК РФ в качестве свидетеле опрошены Лобунец Т.М. и Зотов В.А., которые пояснили, что фактически деятельность не осуществляли, всю деятельность осуществлял Горчаков Вадим Валерьевич. Поставщиков поддонов назвать затруднились, офисных, складских, производственных площадей не имеют. Договор заключался Горчаковым В.В.

С целью установления поставщиков поддонов в адрес ИП Лобунец Т.М. налоговым органом получены пояснения предпринимателя, которая указала: "...товар ИП Лобунец Т.М. приобретала для дальнейшей реализации у контрагентов: ООО "Фактор"; ООО "Торманс" за наличный расчет".

В подтверждение своих доводов ИП Лобунец Т.М. представлены кассовые чеки.

При этом инспекция установила, что организации ООО "Фактор" и ООО "Торманс" обладают признаками "фирм-однодневок". Представленные в адрес налогового органа документы (кассовые чеки), по приобретению ТМЦ у данных организаций, не приняты налоговым органом, поскольку у организаций ООО "Фактор" и ООО "Торманс" контрольно-кассовая техника не зарегистрирована, из анализа выписки по расчетному счету организаций ООО "Фактор" и ООО "Торманс" следует, что инкассация денежных средств не производилась, не полностью указаны обязательные реквизиты чека ККТ (заводской номер ККМ, признак фискального режима, наименование и место нахождения платежного агента, номера контактных телефонов поставщика и оператора по приему платежей); на всех чеках ККТ один и тот же криптографический проверочный код.

С целью установления поставщиков поддонов в адрес ИП Зотова В.А. налоговым органом получены пояснения предпринимателя, который указал: "...ИП Зотов В.А. не является производителем товаров (поддонов, опила), поставщиком данных товаров в адрес ИП Зотов В.А. является ООО "Эктаном" за наличный расчет".

В подтверждение своих доводов ИП Зотовым В.А. представлены кассовые чеки.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что организация ООО "Эктаном" обладает признаками "фирмы-однодневки". Представленные в адрес налогового органа документы (кассовые чеки), по приобретению ТМЦ у организации ООО "Эктаном", налоговым органом не приняты по причинам, аналогичным указанным.

При принятии решения в указанной части суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа о том, что представленные доказательства свидетельствуют о создании налогоплательщиком схемы ухода от налогообложения, а также получения необоснованной налоговой выгоды, документооборот и расчеты между ОАО "РКЗ" ООО "СтройТрест"", ИП Лобунец Т.М. и ИП Зотовым В.А. носят формальный характер и направлены не на ведение реальной хозяйственной деятельности, а на получение дохода преимущественно за счет налоговой выгоды.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы по указанным эпизодам, заслушав мнение представителя налогоплательщика, оценив представленные доказательства в соответствии с положениями статьи 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции находит доводы апелляционной жалобы в указанной части заслуживающими внимания.

В силу п. 1 ст. 10 АПК РФ арбитражный суд при разбирательстве дела обязан непосредственно исследовать все доказательства по делу.

Согласно ч. 2 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами (ч. 4 ст. 71 АПК РФ).

Статьей 170 АПК РФ предусмотрено, что в мотивировочной части решения должно содержаться обоснование принятия решения по всем вопросам.

Оценка доказательств - определение судом объективной правдивости изученных сведений о фактах, а при использовании косвенных доказательств - также определение наличия или отсутствия взаимосвязей фактов доказательственных с главными. Установление этих обстоятельств есть конечная цель оценки, от ее правильности непосредственно зависит обоснованность актов судов (ч. 1 ст. 168, п. 12 ч. 2 ст. 271 АПК).

Критерий достоверности доказательств означает признание судом истинности или ложности сведений, содержащихся в доказательствах. Часть 3 ст. 71 АПК РФ дает легальное понятие достоверности доказательств как соответствия сведений, содержащихся в представленном суду доказательстве, действительности. Достоверность доказательств устанавливается арбитражным судом в результате сопоставления оцениваемого доказательства с иными доказательствами по делу. При отсутствии противоречий между ними суд приходит к выводу о достоверности каждого из них. Способы проверки и исследования доказательства зависят от конкретного вида используемых средств доказывания.

Оценка доказательств с точки зрения их достаточности и взаимной связи производится для того, чтобы устранить противоречия между доказательствами, преодолеть сомнения в истинности вывода, извлекаемого из всей совокупности получаемой доказательственной информации. В ходе системной оценки доказательств проявляются интегративные качества системы средств доказывания по конкретному делу.

Суд должен привести мотивы, по которым одни доказательства приняты в качестве средства обоснования выводов, другие доказательства им отвергнуты.

В нарушение указанных требований законодательства решение суда первой инстанции вынесено с нарушением требований ч. 2 ст. 71, ст. 170 АК РФ, т.е. без оценки совокупности представленных доказательств с установлением их действительного содержания и заявленных доводов сторон, что является необходимым условием при рассмотрении споров данной категории.

Указанное нарушение, допущенное судом первой инстанции, подлежит устранению на стадии апелляционного рассмотрения спора в соответствии с требованиями ст. 2, 71, 170, 266, 268, 270 АПК РФ.

Материалами дела установлено, что отношения заявителя с ИП Лобунец Т.М., ИП Зотовым В.А. строились на договорной основе. При заключении договоров заявителем проявлена должная осмотрительность: от указанных контрагентов получены заверенные копии свидетельств о государственной регистрации физического лица в качестве ИП, свидетельств о постановке на учет в налоговом органе, выписки из ЕГРИП, копии паспортов (л.д. 68-71, 98-102, т. 5).

Приобретение поддонов под кирпич у указанных контрагентов осуществлялась налогоплательщиком в целях затаривания производимой продукции (кирпич), поскольку отгрузка кирпича по технологическим требованиям производится только на деревянных поддонах.

В дальнейшем поддоны реализовались покупателям, с данных сделок ОАО "РКЗ" получена прибыль, с указанной прибыли уплачены налоги. Доказательств обратного инспекцией не представлено.

Реальность осуществления экономической деятельности подтверждается представленными налогоплательщиком и налоговому органу, и в суд первой инстанции документами: приказ-накладными, оформленными кладовщиками при получении поддонов, товарными накладными (ТОРГ 12) и счетами-фактурами, на основании данных документов были оформлены приходные ордера.

Бухгалтерские операции отражены налогоплательщиком в бухгалтерском и налоговом учете в соответствии с планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, что подтверждается выписками из "Книги покупок" и карточками счета 60 "Расчеты с поставщиками" за 2010 - 2011 г.г.

В силу ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организациями должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Из п. 3 ст. 1 указанного Закона следует, что бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации.

Все операции по указанным договорам подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, иного налоговым органом не доказано.

Все платежи за полученный товар осуществлялись в безналичном порядке на расчетные счета ИП Лобунец Т.М. и ИП Зотова В.А., открытые в ОАО "Уральский банк реконструкции и развития" (л.д. 86, 102, т. 2).

От имени предпринимателей фактически деятельность осуществлялась доверенным лицом Горчаковым В.В., который подтвердил наличие договорных отношений и поставку товара.

Ранее Горчаков В.В., также имеющий статус предпринимателя, осуществлял самостоятельную деятельность по поставке поддонов в адрес налогоплательщика. Хозяйственные отношения с ИП Горчаковым В.В. также были предметом налоговой проверки, замечаний налогового органа по данному факту не возникло (л.д. 116, т.2).

Факты перечисления денежных средств подтверждаются платежными поручениями, а также ответом ОАО "УБРиР", что свидетельствует о реальности хозяйственных операций и о том, что они носят денежный характер.

Бухгалтерскую отчетность предпринимателей вели конкретными лица на основании заключенных договоров, все участники хозяйственных сделок - налогоплательщик, предприниматели, лица, ответственные за ведение бухгалтерского и налогового учета, лицо, действующее по доверенности от имени предпринимателей, подтвердили реальность сделок.

Все совершенные с налогоплательщиком сделки отражены в налоговом учете предпринимателей, соответствующие обороты по НДС и налоговая база исчислена с учетом реализации товара в адрес общества.

Фактически все претензии налогового органа сводятся к осуществлению деятельности конкретных предпринимателей в части приобретения ими товара, реализуемого впоследствии в адрес налогоплательщика.

Однако, выявленные налоговым органом нарушения не могут быть основанием для отказа в применении обществом налоговых вычетов.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в п. 10 Постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщику должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Однако, доказательств взаимозависимости налогоплательщика с указанными предпринимателями, в том числе Горчаковым В.В., или с их поставщиками налоговым органом не представлено. Более того, факт отсутствия взаимозависимости подтвержден представителями налогового органа в судебном заседании суда апелляционной инстанции.

Таким образом, отсутствие оценки представленных налогоплательщиком доказательств, а также объективной оценки выявленных налоговым органом обстоятельств, повлекло принятие судом первой инстанции неверного решения, основанного на неполном исследовании материалов дела и недоказанности обстоятельств, которые суд посчитал установленными.

В рассматриваемом случае суд апелляционной инстанции, проанализировав доводы сторон, оценив представленные ими доказательства с учетом их содержания в совокупности, полагает, что инспекцией не доказано получение обществом необоснованной налоговой выгоды по операциям с ИП Лобунец Т.В. и ИП Зотов В.А.

Следовательно, ОАО "РКЗ обоснованно включило в налоговые вычеты НДС, уплаченные при приобретении поддонов от указанных контрагентов, решение налогового органа о доначислении НДС по ИП Лобунец Т.М. в 2010 году на сумму 816 107,22 руб. и по ИП Зотов В.А. в 2011 году на сумму 1 937 439,89 руб. является незаконным, решение арбитражного суда в указанной части подлежит отмене.

В п. 2.2.3. решения налоговым органом сделан вывод о необоснованном применении налоговых вычетов по НДС за 4 квартал 2011 года в сумме 6 575 822,98 руб. и наложен штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 1 575 376 руб. по взаимоотношениям проверяемого налогоплательщика с фирмой "Ertl GmbH & Co KG" (Германия).

Отказывая в удовлетворении заявленных требований о признании незаконным решения инспекции в указанной части, суд первой инстанции исходил из того, что налоговые вычеты по НДС применены обществом до завершения процедуры таможенного оформления, до выпуска товара в заявленном таможенном режиме. При этом суд указал на то, что принятие к вычету сумм НДС в размере уплаченного на таможне налога в 4 квартале 2011 года неправомерно по причине несоблюдения заявителем всех условий для заявления такого вычета, а именно отсутствие полного комплекта первичных документов, в рассматриваемом случае - ГТД.

В апелляционной жалобе налогоплательщик выражает несогласие с данным выводом суда, настаивает на том, что является обязательным принятие к бухгалтерскому учету оборудования на основании Международных товарно-транспортных накладных и таможенных деклараций с отметками таможенных органов "Условный выпуск". Также считает необоснованным привлечение общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 575 376 руб., поскольку налоговая инспекция не оспаривала правомерность применения заявителем налоговых вычетов по НДС по приобретенному у контрагента " Ertl GmbH & Co. KG" оборудованию, а спор возник по периоду, в котором нужно было применить налоговый вычет по НДС, по мнению инспекции - это 1 квартал 2012 г.

Суд апелляционной инстанции находит доводы апелляционной жалобы заслуживающими внимания, а жалобу в указанной части - удовлетворению в связи со следующим.

Материалами дела и судом первой инстанции установлено, что ОАО "РКЗ" заключен контракт с фирмой "Ertl GmbH & Co KG" (Германия) на поставку оборудования от 07.06.2011 N RKZ-07/06/11.

В приложении N 2 к контракту N RKZ-07/06/11 указаны объем поставки, спецификация цен и иные сведения об оборудовании (количество, комплектность) и технической документации. Согласно условиям контракта перевозка оборудования из Штраубинга (Германия) до г. Ревда (Россия) осуществляется ОАО "РКЗ" за свой счет по отдельному договору с транспортно-экспедиционной фирмой.

В связи с этим ОАО "РКЗ", именуемое в дальнейшем "Заказчик", заключен договор N 0912/11 "О перевозке грузов международном сообщении" от 09.12.2011 с ОАО "Лорри", именуемое в дальнейшем "Перевозчик". Предметом договора, является перевозка грузов автомобильным транспортом в международном сообщении "Перевозчиком" по заявкам "Заказчика". "Заказчиком" оформлены заявки от 08.12.2011 N 1, N2, N3, N4, N5 на перевозку груза - "части оборудования для разгрузки, пакетирования и упаковки кирпича".

Согласно условиям контракта N RKZ-07/06/11 Фирма "Ertl GmbH & Co. KG" на каждую поставку (трейлер и контейнер) должна составить упаковочный лист, в котором указывается наименование, номер Контракта, номер позиции по спецификации, вес брутто и нетто.

В соответствии с представленной в налоговый орган ГТД N 10130070/180112/0000648 выпуск товара на таможенную территорию Российской Федерации разрешен Московской областной таможней (Коломинский пост) 19.01.2012 что подтверждается печатью инспектора и штампом "Выпуск разрешен".

Декларация таможенной стоимости (Форма ДТС-1) по ГТД N 10130070/180112/0000648 была принята Московской областной таможней (Коломинский пост) 18.01.2012.

Согласно карточке счета 60.01 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по контрагенту Ertl GmbH & Co. KG оборудование поступило 15.12.2011 и 21.12.2011. В книге покупок за 4 квартал 2011 года дата оприходования товара обозначена как 31.12.2011.

Стоимость поступившего оборудования отражена ОАО "РКЗ" на счете 60.01 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками (рублях)" в корреспонденции со счетом 07.02 "Оборудование к установке импортное". Таким образом, принятие товаров на учет осуществлено 15.12.2011 (приходный ордер N 3623, N 3624, N 3625, N 3626 от 15.12.2011) и 21.12.2011 (приходный ордер N 3622 от 21.12.2011).

ОАО "РКЗ" произвел уплату платежей Московской областной таможне 21.12.2011 платежными поручениями N 6140 на сумму 100 000 руб., N 6141 на сумму 7 000 000 рублей.

Согласно отчету Московской областной таможни о расходовании денежных средств, внесенных в качестве авансовых платежей по состоянию на 23 июля 2013 года (за период с 21.12.2011 по 23.07.2013) по ДТ N 10130070/180112/0000648 уплачены следующие платежи: код вида платежа - 1010 (Таможенные сборы за таможенные операции (за таможенное декларирование товаров, за таможенное оформление)) - в сумме 100 000 руб., код вида платежа - 5010 (Налог на добавленную стоимость) - в сумме 6 575 822, 98 руб.

Таможенный платеж по коду 5010 (НДС) в сумме 6 575 822, 98 руб. отражен ОАО "Ревдинский кирпичный завод" по счету 19.10 "НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ" в момент уплаты налога, а именно 21.12.2011.

В силу сказанного суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговые вычеты по НДС применены обществом до завершения процедуры таможенного оформления, до выпуска товара в заявленном таможенном режиме.

В соответствии с п. 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

В соответствии с п. 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

Из буквального толкования названных норм Налогового кодекса следует, что вычет налога на добавленную стоимость обусловлен фактом ввоза товара в определенной законом таможенной процедуре, а именно, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, приобретением товара для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 Налогового кодекса, или для перепродажи, наличием документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, принятием товаров на учет, а также наличием соответствующих первичных документов.

Согласно п.п. 13, 15 ст. 18 Таможенного кодекса РФ, выпуск - передача таможенными органами Российской Федерации товаров или транспортных средств после их таможенного оформления в полное распоряжение лица; таможенное оформление - процедура помещения товаров и транспортных средств под определенный таможенный режим и завершения действия этого режима в соответствии с требованиями и положениями ТК РФ.

Товары и транспортные средства, перемещаемые через таможенную границу Российской Федерации, товары и транспортные средства, таможенный режим которых изменяется, а также другие товары и транспортные средства в случаях, определяемых актами законодательства Российской Федерации, подлежат декларированию таможенному органу Российской Федерации (ст. 168 ТК РФ).

Декларирование производится путем заявления по установленной форме (письменной, устной, путем электронной передачи данных или иной) точных сведений о товарах и транспортных средствах, об их таможенном режиме и других сведений, необходимых для таможенных целей.

Согласно Приказу ГТК РФ от 29.11.2002 N 1284 (с изм. от 30.12.2003) "Об утверждении Правил приема грузовых таможенных деклараций" (Зарегистрировано в Минюсте РФ 03.02.2003 N 4167) декларирование товаров с подачей ГТД производится тому таможенному органу (таможенному посту, таможне), который уполномочен принимать ГТД и в котором в соответствии с законодательством Российской Федерации о таможенном деле, в том числе с нормативными правовыми актами ГТК России, производится таможенное оформление товаров.

Принятие ГТД оформляется присвоением ей регистрационного номера (по журналу регистрации ГТД), который лицо, уполномоченное на принятие ГТД, проставляет в графе 7 основного листа ГТД, в графе "А" каждого добавочного листа или в графе "С" основного листа ГТД, если декларирование товаров производится до их ввоза на таможенную территорию Российской Федерации с подачей неполной (предварительной) ГТД.

С момента оформления принятия ГТД становится документом, свидетельствующим о фактах, имеющих юридическое значение.

После завершения проверки ГТД третий лист ГТД (возвратный экземпляр декларанта) с отметками таможенного органа о принятом решении (о выпуске (условном выпуске) в соответствии с условиями заявленного таможенного режима или о запрете выпуска товаров) передается лицу, уполномоченному на принятие ГТД, для вручения декларанту или его представителю.

Таким образом, таможенная декларация с отметками о выпуске товаров или транспортных средств, свидетельствует о передаче их в полное распоряжение лица после таможенного оформления.

При этом вычет налога на добавленную стоимость осуществляется после принятия товаров на учет и при наличии соответствующих первичных документов.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя о признании незаконным решения инспекции по данному эпизоду, суд первой инстанции исходил из того, что принятие к вычету сумм НДС в размере уплаченного на таможне налога в 4 квартале 2011 года неправомерно по причине несоблюдения заявителем всех условий для заявления такого вычета, а именно отсутствие полного комплекта первичных документов, в рассматриваемом случае ГТД.

Суд апелляционной инстанции находит данный вывод арбитражного неверным в силу следующего.

Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ суммы НДС, уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, в том числе оборудования в таможенном режиме выпуска для внутреннего потребления, подлежат вычетам в случае приобретения указанных товаров (оборудования) для осуществления операций, облагаемых НДС.

Условия для принятия сумм НДС к вычету установлены в абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ, к ним относятся:

- фактическая уплата сумм НДС при ввозе товаров на территорию РФ;

- принятие на учет указанных товаров;

- наличие соответствующих первичных документов.

Следует отметить, что право налогоплательщика на применение налоговых вычетов при ввозе товара не поставлено в зависимость от наличия каких-либо отметок таможни на сопроводительных документах (в отличие, например, от права на применение нулевой ставки по экспортируемым товарам, которое в силу ст. 165 НК РФ в такую зависимость прямо поставлено).

При этом в НК РФ не раскрывается содержание фразы "принятие на учет" товаров для целей применения вычетов по НДС.

В силу п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства.

Порядок принятия товара на учет регламентирован законодательством о бухгалтерском учете.

Согласно п. 3 ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" датой совершения операции в иностранной валюте является день возникновения у организации права в соответствии с законодательством РФ или договором принять к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции.

Другими словами, датой совершения операции в иностранной валюте при импорте товаров является момент возникновения у российской организации права собственности на ввезенные товары.

В соответствии с контрактом право собственности и риск случайной гибели оборудования переходят от продавца к покупателю с момента окончания загрузки оборудования в транспортные средства.

В силу изложенного, международные товарно-транспортные накладные (CMR), составленные по факту загрузки оборудования в транспортные средства, являются первичными документами, на основании которых у покупателя возникла обязанность по достоверному отражению в бухгалтерском учете перехода права собственности на оборудование и принятию его к бухгалтерскому учету.

Таким образом, в IV квартале 2011 г. налогоплательщиком были выполнены установленные абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ условия для принятия к вычету НДС:

- сумма НДС по ввезенному товару была фактически уплачена в бюджет;

- товар принят на учет в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета;

- у налогоплательщика имелись первичные документы по спорной поставке.

По мнению налогового органа, поддержанному судом первой инстанции, НДС, уплаченный при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, принимается к вычету не ранее даты, проставленной на штампе таможенного органа "Выпуск разрешен" на Декларации на товары.

Суд апелляционной инстанции полагает, что указанные нормы законодательства налогоплательщиком исполнены.

Как указано выше, п. 2 ст. 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика на вычет сумм НДС, уплаченных при ввозе товара на территорию РФ.

Ввоз товара на территорию РФ подтвержден отметками Московской областной таможни "Товар поступил 28.12.2011", проставленными в международных товаротранспортных накладных (CMR); отметками таможни о выпуске товара, проставленными в грузовых таможенных декларациях.

Уплата таможенного НДС произведена налогоплательщиком в бюджет в полном объеме.

Принимая решение, суд первой инстанции указал на то, что заявителем неправомерно применен вычет из-за отсутствия полного комплекта первичных документов, а именно - ГТД.

Между тем, данный вывод не подтверждается материалами дела.

У заявителя имелись три грузовые таможенные декларации с отметкой таможни: на двух декларациях N 10130070/281211/0032542 и N 10130070/281211/0032479: "Условный выпуск 28.12.2011" (л.д. 95-102, т. 8) и на одной N 10130070/291211/0032596: "Условный выпуск 29.12.2011" (л.д. 103-105, т.8).

В декларации с пометкой : "Выпуск разрешен 19.01.2012" в строке 40 сделана ссылка на ранее выданные декларации (л.д. 106-107, т.8).

То обстоятельство, что товар 28.12.2011 выпущен на территорию РФ условно (проставлена отметка "Условный выпуск"), не влияет на право налогоплательщика воспользоваться законодательно установленным вычетом по ввозимым товарам.

Данная отметка таможенного органа была сделана в связи с тем, что груз на территорию России ввозился партиями; повторная отметка о разрешенном выпуске товара 19.01.2012 поставлена на основной декларации, которая оформлена взамен предварительных.

Таким образом, налогоплательщик в IV квартале 2011 г. правомерно воспользовался установленным п. 2 ст. 171 НК РФ правом на вычет спорных сумм НДС: вычет заявлен по товарам, фактически ввезенным на территорию РФ, что налоговым органом не оспаривается; уплата НДС произведена налогоплательщиком в бюджет в полном объеме.

Также суд апелляционной инстанции поясняет следующее.

В соответствии с п. 1 ст. 200 Таможенного кодекса Таможенного союза условно выпущенными считаются товары, помещенные под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления, что согласуется с условиями применения вычета, установленными п. 2 ст. 171 НК РФ.

Исходя из положений ст. 200 ТК ТС режим условного выпуска товаров связан с наложением на пользование данными товарами некоторых ограничений.

Так, в силу абз. 2 п. 2 ст. 200 ТК ТС условно выпущенные товары, ограничения по пользованию и (или) распоряжению которых связаны с непредставлением необходимых документов, запрещены к передаче третьим лицам, в том числе путем их продажи или отчуждения иным способом.

Указанные ограничения действуют вплоть до представления соответствующих документов (пп. 2 п. 5 ст. 200 ТК ТС).

Однако помещение товара под режим условного выпуска не означает, что для целей применения налогового вычета по НДС товар на территорию РФ не ввезен. При этом, данное ограничение не влияет на использование товара в деятельности, облагаемой НДС (в рассматриваемом случае в производстве).

Кроме того, из буквального толкования положения ст. 200 ТК условный выпуск является одним из видов выпуска товара для внутреннего потребления, соответствующие положения Налогового кодекса рассматриваемый вид выпуска в качестве исключения не рассматривают, следовательно, заявление налогового вычета в периоде выпуска товаров в соответствующем режиме является правомерным.

При этом, суд апелляционной инстанции также считает возможным применение в рассматриваемом случае положений п.7 ст. 3 НК РФ.

В силу изложенного, вывод налогового органа о неправомерном применении налогоплательщиком вычета по НДС лишь на том основании, что в спорном налоговом периоде товар был выпущен таможней условно, не соответствует нормам налогового законодательства и является неправомерным.

Кроме того, налоговый орган в ходе проведения проверки фактический ввоз товара на территорию РФ и его декларирование в декабре 2011 года не исследовал, наличие выпуска для внутреннего потребления по предварительным декларациям не анализировал, несмотря на имеющиеся сведения об этом в основной декларации.

Довод налогового органа о проведенным таможенном органе зачете платежей только в январе 2012 года противоречит разноске платежей, осуществленном таможенным органом, о чем свидетельствуют соответствующие отметки, заверенные подписями и печатями на платежном документе налогоплательщика.

В силу изложенного, решение налогового органа о необоснованном применении заявителем налоговых вычетов по НДС за 4 квартал 2011 года в сумме 6 575 822,98 руб. и наложении штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 1 575 376 руб. по взаимоотношениям проверяемого налогоплательщика с фирмой "Ertl GmbH & Co KG" является незаконным.

Решение в указанной части подлежит отмене, жалоба налогоплательщика - удовлетворению.

Названным решением обществом привлечено к налоговой ответственности ст. 123 НК РФ в виде штрафа 219 091,76 рублей, начислены пени по НДФЛ в сумме 2 887,15 руб.

В апелляционной жалобе заявитель указывает на то, что решение арбитражного суда о признании обоснованным начисление инспекцией пени и штрафа по НДФЛ подлежит отмене как принятое при неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела. В жалобе налогоплательщик ссылается на то, что по состоянию на 03.12.2011 у ОАО "РКЗ" не имелось просроченной задолженности по НДФЛ, напротив, имелась сумма переплаты 15 288 руб.

Суд апелляционной инстанции не считает подлежащей удовлетворению апелляционную жалобу в указанной части в связи со следующим.

Согласно положениям статьи 207 НК РФ, налогоплательщиками по налогу на доходы физических лиц, то есть субъектами соответствующей налоговой обязанности, являются соответствующие лица, получающие доход. Лица, в том числе организации, являющиеся источником этого дохода, выступают согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ при исчислении указанного налога налоговыми агентами.

Согласно ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком.

Пунктом 3 ст. 226 Кодекса определено, что исчисление сумм налога на доходы физических лиц производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

На основании п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму названного налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В силу п. 6 ст. 226 Кодекса налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен выплатить пеню, которая начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, если иное не предусмотрено главами 25 и 26.1 настоящего Кодекса (ст. 75 НК РФ).

Неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению (ст. 123 НК РФ).

Из указанных выше норм налогового законодательства следует, что датой получения дохода в виде заработной платы признается последний день месяца, за который она начислена. В соответствии с пунктом 3 статьи 226 НК РФ исчисление НДФЛ производится налоговым органом по итогам каждого месяца, за который ему был начислен доход, то есть в день получения дохода в виде заработной платы. При этом налоговый агент обязан удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате, в сроки установленные пунктом 6 статьи 226 НК РФ. Таким образом, удержание и перечисление налога на доходы физических лиц осуществляется в момент выплаты заработной платы (на следующий день, если выплата производится из кассы, либо не позднее дня получения в банке денежных средств для выплаты зарплаты).

Если оплата труда производится в виде авансовых платежей и заработной платы за вторую половину месяца, перечисление сумм НДФЛ в бюджет осуществляется не позднее дня фактического получения наличных денежных средств на оплату труда за вторую половину месяца.

Данная позиция изложена в Письмах Министерства финансов РФ от 09.08.2012 N 03-04-06/8-232, от 17.07.2008 N 03-04-06-01/214, от 18.04.2013 N 03-04-06/13294.

В соответствии с п. 2 ст. 223 НК РФ В случае прекращения трудовых отношений до истечения календарного месяца датой фактического получения налогоплательщиком дохода в виде оплаты труда считается последний день работы, за который ему был начислен доход.

Перечислять НДФЛ в бюджет, с выплаченных сумм заработной платы, при увольнении необходимо в общие сроки, установленные п. 6 ст. 226 НК РФ (Письмо Минфина РФ от 21.02.2013 N 03-04-06/4831).

Таким образом, исчисление и перечисление сумм налога в бюджет в случае прекращения трудовых отношений должно быть произведено с учетом изложенной позиции.

Согласно п. 2 ст. 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом). Дата фактического получения дохода в виде оплаты отпуска определяется в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках.

Указанная правовая позиция, изложенная в постановлении Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 11709/11, обязательна для применения арбитражными судами при рассмотрении вопроса со сходными фактическими обстоятельствами.

Таким образом, исчисление и перечисление сумм налога в бюджет с отпускных выплат должно быть произведено с учетом изложенной позиции.

В жалобе налогоплательщик ссылается на то, что по состоянию на 03.12.2011 года у ОАО "РКЗ" не имелось просроченной задолженности по оплате НДФЛ, а наоборот, имелась сумма переплаты 15 288 руб.

Материалами дела подтверждается, что согласно анализа счета 70 за ноябрь 2011 года, сумма НДФЛ, исчисленная и удержанная со всех выплат производимых заявителем в ноябре, составила 1 745 360 руб. Данная сумма была перечислена в бюджет 09.12.2011 года в день выдачи заработной платы за ноябрь. В соответствии с отчетом по видам выплат по счету бухгалтерского учета 70 "Расчеты по оплате труда" за ноябрь 2011 года следует, что в адрес сотрудников в ноябре 2011 года производились выплаты, перечисление НДФЛ по которым должно производится в момент выдачи дохода, а именно в период с 01.11.2011 - 30.11.2011 производились следующие выплаты: оплата больничных листов в сумме 14 000 руб.; выдача отпускных в сумме 774 750 руб.; материальные поощрения в сумме 87 600 руб.; расчет при увольнении в сумме 328 993, 95 руб.

Сумма НДФЛ, исчисленная и удержанная с перечисленных выплат, составляет 182 251,93 руб., данная сумма перечислена в бюджет только 09.12.2011, то есть несвоевременно.

Поскольку по состоянию на 01.11.2011 у заявителя имелась переплата по налогу в сумме 455 103 руб., то санкции за несвоевременную уплату НДФЛ по указанным срокам не начислялись.

Согласно отчету по видам выплат за декабрь - 01.12.2011 произведены выплаты по отпускным в сумме 96 300 руб., по расчету при увольнении в сумме 67 674,56 руб., сумма налога подлежащего перечислению составила 24 332,47 руб., 02.12.2011 произведена выплата расчета при увольнении в размере 4 408,07, сумма налога подлежащего перечислению составила 654,12 руб.

Всего за период с 01.11.2011 по 02.12.2011 подлежало перечислить в бюджет НДФЛ в сумме 207 238,52 руб.

Поскольку 02.12.2011 был произведен возврат переплаты на счет заявителя в сумме 439 815 руб., то соответственно у заявителя образовалась задолженность по перечислению в бюджет НДФЛ в сумме 201 407 руб.

Таким образом, заявитель не учитывает, что ноябре 2011 года у него возникала обязанность по перечислению сумм НДФЛ с выплат, произведенных в адрес сотрудников, в том числе при выплате больничных, отпускных, расчетов по увольнению, при непосредственной выплате дохода, тогда как фактически НДФЛ с таких выплат был перечислен в бюджет только в декабре 2011 года.

Согласно анализа счета 70 за декабрь 2011 года, сумма НДФЛ, исчисленная и удержанная со всех выплат, производимых заявителем в ноябре 2011 года, составила 2 296 429 руб.

Данная сумма была перечислена в бюджет в январе 2012 года при выдаче заработной платы за декабрь.

В соответствии с отчетом по видам выплат по счету бухгалтерского учета 70 "Расчеты по оплате труда" за декабрь 2011 года следует, что в адрес сотрудников в декабре 2011 года производились выплаты, перечисление НДФЛ по которым должно производится в момент выдачи дохода, а именно в период с 01.12.2011 по 31.12.2011 производились следующие выплаты: оплата больничных листов в сумме 9 500 руб.; выдача отпускных в сумме 1 129 900 руб.; материальные поощрения в сумме 1 791 340 руб.; расчет при увольнении в сумме 525 257,72 руб.; заработная плата за декабрь в сумме 226 600 руб.

По таким выплатам сумма НДФЛ также должна быть перечислена непосредственно при выплате дохода работнику.

Поскольку НДФЛ за декабрь в полном объеме был перечислен только в январе 2012 года, то течение декабря 2011 года у заявителя возникала задолженность в связи с несвоевременным перечислением сумм в бюджет.

Иного заявителем жалобы не доказано. Апелляционная жалоба в указанной части удовлетворению не подлежит.

Доводы налогоплательщика об отсутствии оснований для привлечения его к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ ввиду того, что фактически задолженность по перечислению НДФЛ возникла не по его вине, а по вине налогового органа, возвратившего ему переплату 02.12.2012 в сумме 439 815 руб., отклоняются судом апелляционной инстанции.

Возврат переплаты налоговым органом произведен по заявлению налогоплательщика, при этом до подачи сведений о выплаченных физическим лицам доходам, налоговый орган не обладает информацией о наличии у налогоплательщика обязанности по перечислению НДФЛ в бюджет, что лишает его возможности произвести зачет переплаты в счет возникших обязательств до возврата налога.

Налоговый агент, напротив, подавая заявление о возврате переплаты, имея значительный штат работников, должен был знать о систематически возникающей обязанности по перечислению НДФЛ в бюджет, то есть вправе был направить налоговому органу заявление не о возврате, а о зачете налога.

Поскольку указанные действия налогоплательщиком осуществлены не были, возврат переплаты осуществлен налоговым органом по заявлению общества, НДФЛ, удержанный при осуществлении соответствующих выплат, в бюджет своевременно не перечислил, наличие в действиях заявителя состава налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ст. 123 НК РФ, в том числе его субъективная сторона, доказаны материалами дела, оснований для принятия иного решения суд апелляционной инстанции не усматривает.

В силу указанных обстоятельств суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение арбитражного суда подлежит частичной отмене, а жалоба налогоплательщика - удовлетворению в части.

Поскольку заявленные требования частично удовлетворены, то в соответствии со ст. 110 АПК РФ расходы по иску и апелляционной жалобе в сумме 3000 руб. подлежат взысканию с налогового органа в пользу общества.

Излишне уплаченная госпошлина подлежит возврату обществу из федерального бюджета на основании ст. 104 АПК РФ, ст. 333.40 НК РФ.

Руководствуясь статьями 104, 110, 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 15 августа 2014 года по делу N А60-19894/2014 отменить в части, изложив резолютивную часть в следующей редакции:

"Заявленные требования удовлетворить в части.

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 30 по Свердловской области от 07.02.2014 N 16-13/02620 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль организаций и НДС по сделкам с ООО "Торговый дом "Билимбаевский завод теплоизоляционных материалов", НДС по операциям с ИП Лобунец Т.М., ИП Зотовым В.А., доначисления НДС в связи с неправомерным применением вычетов по ввозу товаров на территорию РФ в 4 квартале 2011 года, соответствующих пени и штрафа по ст. 122 НК РФ и обязать заинтересованное лицо устранить допущенные нарушения прав и интересов заявителя.

В остальной части решение оставить без изменения".

Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 30 по Свердловской области (ОГРН 1126625000017, ИНН 6684000014) в пользу ОАО "Ревдинский кирпичный завод" (ОГРН 1026601641890, ИНН 6627002142) судебные расходы в виде госпошлины по иску и апелляционной жалобе в размере 3 000 (Три тысячи) руб.

Возвратить ОАО "Ревдинский кирпичный завод" (ОГРН 1026601641890, ИНН 6627002142)6627002142) из федерального бюджета госпошлину в размере 1000 (Одна тысяча) руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 12.09.2014 N 5086

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

В.Г.Голубцов Н.М.Савельева