Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 декабря 2014 г. N 15АП-20652/14

город Ростов-на-Дону

18 декабря 2014 г.

дело N А53-5888/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 12 декабря 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 18 декабря 2014 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Емельянова Д.В.,

судей Н.В. Шимбаревой, Д.В. Николаева,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Арояном О.У.

при участии:

от ООО "Ростовкапстрой": представитель Пантелеева О.С. по доверенности от 15.10.2014, Орлюк С.В. по доверенности от 01.07.2014

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Ростовской области: представитель Леонтьев А.А. по доверенности от 09.01.2014

от Управления Федеральной налоговой службы России по Ростовской области: представитель Кобозев С.И. по доверенности от 26.05.2014,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Ростовкапстрой"

на решение Арбитражного суда Ростовской области от 10.10.2014 по делу N А53-5888/2014

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Ростовкапстрой"

к заинтересованным лицам - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Ростовской области, Управлению Федеральной налоговой службы России по Ростовской области

о признании недействительными решений налоговых органов,

принятое в составе судьи Ширинской И.Б.

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Ростовкапстрой" (далее - заявитель, ООО "Ростовкапстрой") обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Ростовской области, Управлению Федеральной налоговой службы России по Ростовской области (далее - инспекция, управление) о признании недействительными решений Межрайонной ИФНС N 11 по Ростовской области от 26.09.2013 N2622 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, N 719 об отказе в возмещении НДС, о признании недействительным решения Управления ФНС России по Ростовской области от 09.12.2013 N15-15-/5472.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 10.10.2014 по делу N А53-5888/2014 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Решение мотивировано тем, что заявитель пропустил трехлетний срок, установленный п. 2 ст. 173 НК РФ, в течение которого ООО "Ростовкапстрой" могло заявить право на налоговый вычет, что повлекло утрату права на возмещение суммы НДС.

Общество с ограниченной ответственностью "Ростовкапстрой" обжаловало решение Арбитражного суда Ростовской области от 10.10.2014 по делу N А53-5888/2014 в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ и просило обжалуемое решение отменить, принять по делу новый судебный акт.

Апелляционная жалоба мотивированна тем, что судом неверно определен период, с которого ООО "Ростовкапстрой" имело возможность воспользоваться своим правом для применения налоговых вычетов. Кроме того, судом необоснованно отклонен довод заявителя о возможности прерывания срока, установленного статьей 173 НК РФ. Так, трехлетний срок исчисления налоговых вычетов, установленный п. 2 ст. 173 НК РФ, был правомерно приостановлен по аналогии с приостановлением течения общего срока исковой давности, установленной ст. 202 ГК РФ, поскольку отсутствовала необходимая реализация в налоговом периоде. Заявитель полагает, что им выполнены все условия, предусмотренные налоговым законодательством для обоснованного применения налогового вычета.

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Ростовской области от 10.10.2014 по делу N А53-5888/2014 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

От Управления Федеральной налоговой службы России по Ростовской области, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Ростовской области поступили отзывы на апелляционную жалобу.

Представители ООО "Ростовкапстрой" поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просили решение суда отменить.

Представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Ростовской области, Управления Федеральной налоговой службы России по Ростовской области поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что 22.04.2013 заявителем в налоговый орган была подана уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость 2 квартал 2011.

В соответствии со статьями 87 и 88 Налогового кодекса Российской Федерации Межрайонной ИФНС N 11 по Ростовской области была осуществлена камеральная налоговая проверка вышеуказанной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость.

По результатам камеральной налоговой проверки налоговым органом составлен акт N 20014 от 05.08.2013, из которого следует, что налоговым органом была выявлена неуплата налога на добавленную стоимость в сумме 107735 руб. и завышение налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета за 2 квартал 2011 года в сумме 924217 руб.

28.08.2013 заявителем в налоговую инспекцию были направлены возражения на акт камеральной налоговой проверки.

24.09.2013 состоялось рассмотрение материалов проверки и возражений налогоплательщика в присутствии представителей общества надлежащим образом уведомленных о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

26.09.2013 заместителем руководителя налогового органа было принято решение N 2622 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением обществу предложено уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 107735 руб.

26.09.2013 заместителем руководителя налоговой инспекции было принято решение N 719 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению. Данным решением заявителю отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 924217 руб.

Данные решения инспекция мотивировала неправомерным применением налоговых вычетов по подрядным работам, выполненным при строительстве "Штаб строительства".

Заявителем была подана апелляционная жалоба на решение Межрайонной ИФНС России N 11 по Ростовской области.

В жалобе налогоплательщик указал, что в период с 2 квартала 2009 сумма НДС не была принята к вычету, так как у общества реализация в период с 01.04.2009 по 31.03.2010, что стало причиной невозможности применения вычета.

09.12.2013 года заместитель руководителя Управления ФНС России по Ростовской области, рассмотрев жалобу налогоплательщика, принял решение N 15-15/5472. Решением Управления ФНС России по Ростовской области решение налоговой инспекции N 2622 от 26.09.2013 оставлено без изменения, а жалоба без удовлетворения.

Заявитель счел решения налоговой инспекции N 2622 от 26.09.2013 и N 719 от 26.09.2013 и решение Управления ФНС России по Ростовской области N15-15/5472 от 09.12.2013 незаконными и указанные обстоятельства послужили основанием для обращения в арбитражный суд.

Из материалов дела, заявитель заключил инвестиционный договор N ПИК-Р/Орб/2006 от 24.11.2006 с ЗАО "ПИК-Регион" (инвестор). В соответствии с пунктом 4.1.1 инвестиционного договора заявитель являлся заказчиком-застройщиком строительства на осуществление застройки земельных участков, определенных инвестиционным договором.

В соответствии с дополнительным соглашением N ПИК-Р/Орб/01СМР штаб от 12.02.2008 к инвестиционному договору от 24.11.2006 по заданию инвестора и за его счет, был построен "Штаб строительства". Данное помещение является сборно-разборным сооружением, предназначенным для размещения службы заказчика.

16.02.2009 между ООО "РКС" и ЗАО "ПИК-Регион" было подписано дополнительное соглашение к инвестиционному договору, в соответствии с пунктом 1.1 которого, по результатам инвестирования инвестор приобретает в качестве результата инвестиционной деятельности 10% от площади жилых помещений. Права на все иные объекты недвижимости принадлежат ООО "РКС", в том числе и на "Штаб строительства".

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что в бухгалтерском учете организации данный объект принят в состав основных средств, что подтверждается актом ОС-1 N 26 от 01.04.2009. Первоначальная стоимость сформирована без включения НДС. Налогоплательщик исходил из того, что на момент создания временного сооружения у организации не было оснований формировать первоначальную стоимость с учетом НДС. Поскольку собственником построенного объекта изначально является инвестор, объект налогообложения НДС у застройщика при передаче не возникает.

Согласно приказу N 10/3 от 31.03.2009 подписанного генеральным директором заявителя штаб строительства введен в эксплуатацию с 01.04.2009 стоимостью 11466126,99 руб.

Таким образом, налогоплательщик, построив "Штаб строительства" как объект, предназначенный, в том числе, для извлечения прибыли в деятельности облагаемой НДС, налогоплательщик был вправе применить налоговые вычеты в период проведения соответствующих хозяйственных операций, начиная со 2 квартала 2009 года.

Довод налогоплательщика о том, что объект налогообложения возник только с 01.06.2011 с момента передачи ООО "Ростовкапстрой" Штаба строительства в аренду, основан на неверном толковании действующего законодательства.

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей с 01.01.2006) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Порядок применения налоговых вычетов установлен в статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации. В силу пункта 1 названной нормы Кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2006) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Из изложенного следует, что законодательство связывает право на получение налогового вычета с моментом создания и введения в эксплуатацию вновь созданной вещи (объекта).

Более того, доводы налогоплательщика в данной части являются необоснованными, в том числе исходя из того, что объект - "Штаб строительства" обладает признаками объекта недвижимости (имеет фундамент, водоснабжение, канализацию, на объект изготовлен технический паспорт).

Объект был введен в эксплуатацию на основании приказа генерального директора ООО "Ростовкапстрой" от 31.03.2009 N 10/3 как основное средство и учтен на счете 08.3 "Строительство объектов основных средств".

В последующем (01.06.2011) в отношении "Штаба строительства" заявителем был заключен договор аренды с ООО "ПИК Служба Заказчика".

Таким образом, "Штаб строительства" заявителем был отнесен к основным средствам, изначально имел признаки объекта недвижимости и является самостоятельным объектом гражданского оборота.

В связи с изложенным доводы заявителя о моменте возникновения права на налоговый вычет являются необоснованными, поскольку для возникновения права на получение налогового вычета наличие либо отсутствие арендных отношений значения не имеет.

При определении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, согласно пункту 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации общая сумма налога, исчисленная в соответствии со статьей 166 Кодекса, уменьшается на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Налогового кодекса.

Из пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса следует, в случае превышения суммы налоговых вычетов над общей суммой налога за соответствующий налоговый период образующаяся положительная разница подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, предусмотренных статьей 176 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Сведения, которые должны быть указаны в счете-фактуре, приведены в пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, а порядок заверения данных счетов-фактур предусмотрен в пункте 6 той же статьи.

Правовые последствия несоблюдения требований пунктов 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации установлены в пункте 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации: счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного указанными пунктами, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Суд первой инстанции исследовал счета-фактуры, заявленные к налоговому вычету, и обоснованно установил, что данные счета-фактуры соответствуют статье 169 Налогового кодекса.

В соответствии со статьей 176 НК РФ налогоплательщик в случае превышения сумм налоговых вычетов над суммами исчисленного НДС имеет право на возмещение налога в соответствии с настоящей статьей.

Пунктом 2 статьи 173 НК РФ установлено, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Следовательно, по общему правилу данное право ограничено временными рамками, установленными пунктом 2 статьи 173 НК РФ, в соответствии с которым плательщик налога не вправе претендовать на возмещение НДС в случаях, когда налоговая декларация подана им по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Дата реализации плательщиком НДС права на применение вычета и возмещения налога путем его отражения в декларации, относящейся к периоду, охватываемому трехлетним сроком, не меняет момент начала течения срока на возмещение НДС, установленного статьей 173 НК РФ, который определяется периодом, когда возникли все предусмотренные законом условия для применения вычета. Таким образом, по общему правилу налогоплательщик вправе претендовать на возмещение налога, заявленного в налоговой декларации, в том числе уточненной, в течение трех лет с момента, определяемого налоговым периодом, когда выполнены все условия для использования вычетов, применение которых и ведет к возникновению суммы возмещения.

В силу пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса, налогоплательщик имел возможность заявить право на вычет в первичной либо уточненной налоговой декларации по НДС за соответствующий налоговый период. При этом трехлетний срок для предъявления налоговых вычетов за 2 квартал 2009 года истек 30.06.2012 года.

Вместе с тем, налогоплательщик представил уточненную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 года 22.04.2013, то есть за пределами трехлетнего срока на получение налогового вычета.

В постановлении от 15.06.2010 N 2217/10 Высший Арбитражный Суд Российской Федерации указал, что, "непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм налога на добавленную стоимость является соблюдение трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ".

Из анализа нормы пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса, следует, что плательщик налога не вправе претендовать на возмещение НДС в случаях, когда налоговая декларация подана им по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Дата реализации плательщиком НДС права на применение вычета и возмещения налога путем его отражения в декларации, относящейся к периоду, охватываемому трехлетним сроком, не меняет момент начала течения срока на возмещение НДС, установленного статьей 173 Кодекса, который определяется периодом, когда возникли все предусмотренные законом условия для применения вычета.

Согласно п. 27 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", правило п. 2 ст. 173 НК РФ о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию.

В силу п. 28 вышеуказанного постановления право на налоговый вычет может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах установленного данной нормой срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница.

Таким образом, по общему правилу налогоплательщик вправе претендовать на возмещение налога, заявленного в налоговой декларации, в том числе уточненной, в течение трех лет с момента, определяемого налоговым периодом, когда выполнены все условия для использования вычетов, применение которых и ведет к возникновению суммы возмещения.

Вместе с тем пункт 2 статьи 173 Налогового кодекса содержит императивное указание на временной период, когда налогоплательщиком может быть реализовано право на возмещение НДС. Указанный срок действует в отношении как первичных, так и уточненных деклараций, подача которых не влияет на течение рассматриваемого срока. Не предусматривает указанная норма и возможность восстановления срока в случае его пропуска по уважительным причинам.

Следовательно, налогоплательщик не вправе претендовать на возмещение налога налоговым органом в случаях, когда налоговая декларация, в том числе уточненная, подана им по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода. Момент истечения данного давностного срока определяется истечением последнего дня этого срока, приходящимся на последний день последнего налогового периода трехлетнего срока.

Заявитель указывает, что срок установленный статьей 173 Налогового кодекса может прерываться и приостанавливаться по аналогии со сроком исковой давности.

Действительно, в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 01.10.2008 N 675-О-П указано, что из конституционно-правового истолкования пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса, данного Конституционным Судом Российской Федерации, следует, что срок, предусмотренный пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса, не является пресекательным и возмещение НДС возможно и за его пределами на основании решения суда при невозможности получить возмещение в силу причин объективного характера. Иначе говоря, согласно данной правовой позиции возмещение НДС в некоторых случаях возможно и за пределами срока, и только по решению суда.

Заявителем доказательства пропуска срока по причинам объективного характера, препятствовавшим своевременной подаче налоговой декларации не представлены.

Довод заявителя о невозможности ранее заявить налоговый вычет в связи с отсутствием реализации является необоснованным.

Так, в соответствии с постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.05.2006 N 14996/05 нормами главы 21 Налогового кодекса не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что налоговым органом правомерно отказано в возмещении НДС в сумме 924217 руб., а также доначислен НДС в сумме 107735 руб.

При таких обстоятельствах, апелляционная коллегия приходит к выводу, что суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт, нормы материального и процессуального права применены правильно.

При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы общества с ограниченной ответственностью "Ростовкапстрой" относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 10.10.2014 по делу N А53-5888/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Д.В. Емельянов

Судьи

Н.В. Шимбарева Д.В. Николаев