Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 декабря 2014 г. N 12АП-10877/14

г. Саратов

23 декабря 2014 г.

Дело N А57-8733/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 17 декабря 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 23 декабря 2014 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Цуцковой М.Г.,

судей Кузьмичева С.А., Смирникова А.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Тюкиной А.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области, инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова

на решение Арбитражного суда Саратовской области от 29 сентября 2014 года по делу N А57-8733/2014 (судья Огнищева Ю.П.)

по заявлению открытого акционерного общества Научно-Исследовательского института "Волга" (410052, г. Саратов, пр-кт 50 лет Октября, 101, ИНН 6453113797, ОГРН 1106453007044)

заинтересованные лица:

инспекция Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова (414040, г. Саратов, Деловой тупик, 3, ОГРН 1046405319410, ИНН 6453078895),

Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области (410028, г. Саратов, ул. Рабочая, д. 24, ИНН 6454071860, ОГРН 1046415400338)

о признании недействительными решений,

при участии в судебном заседании представителей:

инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова -Буйновской Н.Г., действующей по доверенности от 12.05.2014 N 04-11/005894,

Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области - Буйновской Н.Г., действующей по доверенности от 15.05.2014 N 05-17/17,

открытого акционерного общества Научно-Исследовательского института "Волга" - Кузнецовой Н.Г., действующей по доверенности от 24.11.2014,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество Научно-Исследовательский институт "Волга" (далее - ОАО НИИ "Волга", общество) обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением о признании недействительными решений инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова (далее - ИФНС России по Ленинскому району г. Саратова, Инспекция) от 30.12.2013 N 168 "Об отказе в возвращении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению", от 30.12.2013 N 7143 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и решения Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области (далее - УФНС России по Саратовской области) от 04.04.2014 по апелляционной жалобе от 31.01.2014 N 38.

Решением Арбитражного суда Саратовской области от 29 сентября 2014 года по делу N А57-8733/2014 требования ОАО НИИ "Волга" удовлетворены.

Признано недействительными решение инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова от 30.12.2013 N 168 "Об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению", решение инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саратова от 30.12.2013 N 7143 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и решение Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области от 04.04.2014 б/н по апелляционной жалобе от 31.01.2014 N 38.

С инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова в пользу открытого акционерного общества "НИИ "Волга" взысканы расходы по уплате госпошлины в сумме 4000 руб.

Не согласившись с принятым решением, инспекция Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова и Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области обратились в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобами, в которых просят решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении требований ОАО НИИ "Волга" отказать, по основаниям, изложенным в апелляционных жалобах.

ОАО НИИ "Волга" письменного отзыва в порядке статьи 262 АПК РФ на апелляционную жалобу не представлено.

Управлением Федеральной налоговой службы по Саратовской области представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саратова, в котором просит апелляционную жалобу Инспекции удовлетворить.

Иных письменных отзывов в порядке статьи 262 АПК РФ на апелляционную жалобу не представлено.

В судебном заседании представители налоговых органов поддержали позицию по делу.

Открытого акционерного общества Научно-Исследовательского института "Волга" считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверена арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке статей 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении апелляционной жалобы установлены следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, решением Арбитражного суда Саратовской области от 29.03.2012 по делу N А57-11163/2011 ОАО "НИИ "Волга" признано несостоятельным (банкротом), и в отношении него открыто конкурсное производство.

18 июня 2013 года ОАО "НИИ "Волга" была представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2012 года с суммой налога, заявленной к возмещению из бюджета в размере 191 869 руб.

ИФНС России по Ленинскому району г. Саратова проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом уточненной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2012 года.

По результатам камеральной налоговой проверки ИФНС России по Ленинскому району г. Саратова составлен акт от 02.10.2013 N 2606.

По итогам рассмотрения материалов проверки Инспекцией 30.12.2013 приняты решения N 7143 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и N 168 "Об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению".

В соответствии с решением от 30.12.2013 N 7143 Обществу предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 576 169 руб.

Решением от 30.12.2013 N 168 налогоплательщику отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 191 869 руб.

Не согласившись с указанными решениями, Общество обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Саратовской области от 04.04.2014 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Заявитель, не согласившись с решениями налоговых органов, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, пришел к выводу, что ОАО "НИИ "Волга" правомерно квалифицировало услуги по аренде и услуги в сфере защиты государственной тайны как реализацию в целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и применило положения пункта 4.1 статьи 161 НК РФ, согласно которым обязанность по уплате НДС у налогоплательщика, признанного несостоятельным (банкротом) на момент осуществления налогооблагаемых операций отсутствовала, данная обязанность подлежала исполнению покупателем как налоговым агентом.

Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, в ходе камеральной налоговой проверки представленной обществом уточненной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2012 года ИФНС России по Ленинскому району г. Саратова было установлено, что налогоплательщиком в нарушение пункта 2 статьи 153 НК РФ не в полном объеме определена налоговая база при реализации товаров (работ, услуг), не отражена сумма реализации по организациям в общем размере 1 004 061 руб., в том числе НДС в сумме 180 731 руб., оказанным следующим контрагентам: ООО "Бумага-бланки", ООО "Волга-Модулятор", ООО "Волга-Свет", ООО "Золотая игла", ООО "Микро-Плюс ООО", ООО "Рефлектор-холдинг", ЗАО "Реф-Оптоэлектроника", ООО НПП "Фотон", ЗАО "ЭкспоПУЛ".

Инспекция пришла к выводу, что предоставление имущества в аренду в целях налогообложения является услугой, в связи с чем положения пункта 4.1 статьи 161 НК РФ на операции по реализации услуг (включая услуги по аренде) не распространяется, и, соответственно, данные операции подлежат налогообложению в общем порядке. При передаче арендодателем-должником имущества в аренду, а также при оказании услуг в сфере защиты государственной тайны уплата НДС в бюджет производится налогоплательщиком-должником, оказывающим данные услуги.

Кроме того, Инспекцией в ходе проверки установлено, что обществом в проверяемом периоде заключены договоры на поставку продукции и выставлены счета с учетом НДС. ОАО "НИИ "Волга" денежные средства получены от контрагентов, в т.ч. ФГУП "ПСЗ", ОАО "Концерн "ЦНИИ "Электроприбор", ЗАО "Росспецкомплект", Предприятие Курское ОАО "Прибор", ЗАО "Радиант-Элком", ОАО "Электроагрегат", ОАО "Нижегородское НПО им. М.В. Фрунзе", ОАО "Завод им. В.А. Дегтярева", ФГУП "КБМ", ООО "Авиатранс", ОАО "Техприбор" с учетом НДС, но данные операции в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2012 года обществом не отражены. Таким образом, обществом не исчислен НДС в сумме 587 307 руб. при получении оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Апелляционная коллегия считает выводы инспекции правомерными ввиду следующего.

Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ и определению Конституционного Суда Российской Федерации от 06.06.2002 N 116-О, в тех случаях, когда Кодекс содержит определение того или иного юридически значимого термина, в налоговых отношениях он должен использоваться именно в таком, специальном, значении, если даже в других отраслях законодательства ему придается иной смысл.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 25.11.2010 N 1564-О-О указал, что пункт 2 статьи 38 Кодекса, содержащий общее определение понятия имущества, используемое исключительно в целях налогообложения, не является неопределенным, направлен в том числе на обеспечение единообразия истолкования положений налогового законодательства при разрешении налоговых споров и не может рассматриваться как нарушающий или ограничивающий конституционные права граждан.

Положения статьи 38 НК РФ содержат прямое указание на то, что имущественные права не относятся к имуществу в целях определения объекта налогообложения.

Согласно статье 606 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

В соответствии со статьей 607 ГК РФ в аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи).

Таким образом, в указанной норме не поименованы имущественные права в качестве объекта аренды.

Исходя из положений статей 608, 615 ГК РФ право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику, арендодателями могут быть также лица, управомоченные законом или собственником сдавать имущество в аренду.

Арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду (поднаем) и передавать свои права и обязанности по договору аренды другому лицу (перенаем), предоставлять арендованное имущество в безвозмездное пользование, а также отдавать арендные права в залог и вносить их в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных товариществ и обществ или паевого взноса в производственный кооператив, если иное не установлено ГК РФ, другим законом или иным правовым актом.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ передача имущественных прав отнесена в состав объектов налогообложения НДС. При этом НК РФ не содержит самостоятельного понятия имущественных нрав в связи с чем, на основании статьи 11 НК РФ налогоплательщики НДС руководствуются понятием имущественных прав, содержавшимся в статье 128 ГК РФ, норма которой относит имущественные права к объектам гражданских прав.

Однако в целях обложения НДС законодатель относит к налогооблагаемой передаче имущественных прав только те имущественные права, которые перечислены в статье 155 НК РФ, устанавливающей особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав.

Согласно статье 155 НК РФ, НДС начисляется при первичной уступке денежного требования, связанного с реализацией товаров (работ, услуг) первоначальным кредитором; уступке денежного требования, связанного с реализацией товаров (работ, услуг) новым кредитором; последующей уступке любого денежного требования, приобретенного у третьего лица; передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места; передаче прав, связанных с правом заключения договора и арендных прав.

В материалах дела имеются договоры аренды нежилых помещений, заключенные ОАО "НИИ "Волга" с Арендаторами, которые являются типовыми: ООО "Волга-Модулятор" от 01.10.2011 N 5; ООО "Волга-Свет" от 01.10.2011 N 7; ООО "Золотая игла" от 15.09.2011; ООО "Нано-Тех" от 01.10.2011 N 3; ООО "Технология" от 13.08.2012 N 10; ООО НПП "Фотон" от 01.11.2011; ЗАО "ЭкспоПУЛ" договор от 01.09.2011 N 2; ОАО "НИИ "Волга" с ООО "Рефлектор - холдинг" заключен договор от 26.12.2011 N 11 об оказании услуг о защите государственной тайны.

Как следует из материалов дела, обществом оказаны услуги по защите государственной тайны ЗАО "Реф-Оптоэлектроника", услуги оплачены по платежным поручениям от 28.04.2012 N 101 и от 14.06.2012 N 132 в общей сумме 20346,26 руб. в том числе НДС 3103,66 руб.

Предметом договоров аренды (пункт 1.1.) является предоставление арендодателем (ОАО "НИИ "Волга") арендатору нежилого помещения указанного в пункте 1.2 договора во временное владение и пользование, а арендатор обязуется выплачивать арендную плату. В пункте 1.2 договора указывается конкретное помещение, с указанием адреса и площади. Согласно пункту 3.1. размер месячной арендной платы указан в том числе с НДС.

В соответствии с пунктом 2.4 договоров аренды арендатор имеет право пользоваться арендуемыми помещениями в соответствии с условиями договора; преимущественное право на заключение договора аренды на новый срок при надлежащем исполнении предусмотренных договором обязательств; с согласия арендодателя производить необходимые улучшения и перепланировку арендованных помещений в целях совершенствования технологических процессов в рамках своей деятельности.

Таким образом, из содержания договоров аренды нежилых помещений следует, что по договорам аренды передается имущество (нежилое помещение) во временное владение и пользование без передачи права собственности. Из договоров аренды не усматривается наделение Арендаторов полномочиями по передаче имущественных прав, связанных с правом заключения договора и арендных прав, поименованных в статье 155 НК РФ, статьях 608, 615 ГК РФ.

Предметом договора об оказании (использовании) услуг о защите государственной тайны от 26.12.2011 N 11 является оказание обществом (Исполнитель) услуг в сфере зашиты государственной тайны "Заказчику" в соответствии с действующим законодательством. Согласно приложению N 1 к договору в перечень услуг по защите государственной тайны относятся: ведение допускной работы в соответствии с требованиями Инструкции о порядке допуска должностных лип и граждан РФ к государственной тайне; выделение для проведения секретных работ помещений, соответствующих требованиям Инструкции N 3-1-2004: организация и ведение секретного делопроизводства; обеспечение руководящими и нормативно-методическими документами по вопросам защиты государственной тайны.

Таким образом, судом первой инстанции ошибочно квалифицированы услуги по защите государственной тайны как реализация имущественных прав.

На основании изложенного арендаторы имущества должника, признанного банкротом (ОАО "НИИ "Волга") и организации, которым должник оказывает услугу в сфере защиты государственной тайны, не могут быть признаны налоговыми агентами по НДС, поскольку в целях главы 21 НК РФ передача имущества во временное пользование относится к услугам по аренде и на них не распространяются положения пункта 4.1 статьи 161 НК РФ, как и на услуги в сфере защиты государственной тайны.

При передаче арендодателем - должником имущества в аренду, а также при оказании услуг в сфере защиты государственной тайны уплата НДС в бюджет производится налогоплательщиком - должником, оказывающим данные услуги с учетом положений Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве).

Налоговым органом в ходе проверки также установлено, что обществом в проверяемом периоде заключены договоры на поставку продукции и выставлены счета с учетом НДС. ОАО "НИИ "Волга" денежные средства получены от контрагентов, в т.ч. ФГУП "ПСЗ", ОАО "Концерн "ЦНИИ "Электроприбор", ЗАО "Росспецкомплект", Предприятие Курское ОАО "Прибор", ЗАО "Радиант-Элком", ОАО "Электроагрегат", ОАО "Нижегородское НПО им. М.В. Фрунзе", ОАО "Завод им. В.А. Дегтярева", ФГУП "КБМ", ООО "Авиатранс", ОАО "Техприбор" с учетом НДС, но данные операции в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2012 года обществом не отражены. Таким образом, Обществом не исчислен НДС в сумме 587 307 руб. при получении оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), полученной после даты признания ОАО "НИИ "Волга" несостоятельным (банкротом). Налогоплательщик, ссылаясь на пункт 4.1 статьи 161 НК РФ, классифицировал отгруженную продукцию как реализацию имущества и (или) имущественных прав и не уплачивал в бюджет НДС, полагая, что обязанность по перечислению в бюджет НДС по налогооблагаемым операциям возлагается на покупателя, как на налогового агента.

Суд первой инстанции признал ошибочным применение налоговым органом к данным правоотношениям разъяснений, содержащихся в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.01.2013 N 11 "Об уплате налога на добавленную стоимость при реализации имущества должника, признанного банкротом", согласно которым исходя из положений статьи 163 и пункта 4 статьи 166 НК РФ НДС в отношении операций по реализации имущества (в том числе предмет залога) должника, признанного банкротом, исчисляется должником как налогоплательщиком по итогам налогового периода и уплачивается в сроки, установленные пунктом 1 статьи 174 НК РФ, с учетом того, что требование об уплате названного налога согласно абзацу 5 пункта 2 статьи 134 Закона о банкротстве относятся к четвертой очереди текущих требований. Цена, по которой имущество должника было реализовано, подлежит перечислению полностью (без удержания НДС) покупателем имущества должнику или организатору торгов, а также организатором торгов - должнику, эта сумма распределяется но правилам статей 134 и 138 Закона о банкротстве.

Суд первой инстанции указал, что указанные разъяснения не подлежат применению в рассматриваемом случае, поскольку с учетом положений пункта 1 статьи 13 Федерального конституционного закона от 28.04.1995 N 1-ФКЗ "Об арбитражных судах в Российской Федерации", пункта 4 Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 21.01.2010 N 1-П распространение измененной правоприменительной практики на уже сложившиеся правовые отношения может иметь место только при прямом указании в постановлении на придание правовой позиции обратной силы.

Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.01.2013 N 11 не содержит указаний на придание обратной силы, следовательно, изложенная в пункте 1 данного постановления правовая позиция о перечислении покупателем полной стоимости имущества без удержания НДС применяется к правоотношениям, возникшим с момента принятия указанного Постановления.

Вместе с тем судом первой инстанции не учтено следующее.

Согласно статье 2 Закона о банкротстве конкурсное производство -процедура, применяемая в деле о банкротстве к должнику, признанному банкротом, в целях соразмерного удовлетворения требований кредиторов. Признание должника банкротом означает установление невозможности выполнения им своих обязательств в обычном порядке и полного удовлетворения всех требований кредиторов, в том числе по обязательным платежам. В связи с этим для конкурсного производства предусмотрены особые правила распределения имеющегося у должника имущества (конкурсной массы), в том числе очередность удовлетворения требований всех его кредиторов.

В соответствии со статьей 131 Закона о банкротстве все имущество должника, имеющееся на дату открытия конкурсного производства и выявленное в ходе конкурсного производства, составляет конкурсную массу. Продажа имущества должника в ходе конкурсного производства регламентируется статьей 139 Закона о банкротстве. Согласно пункту 6 указанной статьи, ее действие не распространяется на случаи реализации имущества должника, которое является продукцией, изготовленной должником в процессе своей хозяйственной деятельности.

Как следует из материалов дела, налогоплательщиком в проверяемом периоде осуществлялась реализация продукции, изготовленной ОАО "НИИ "Волга" в процессе хозяйственной деятельности (индикаторы, комплектующие).

Инспекцией установлено, что ОАО "НИИ "Волга" реализация конкурсной массы не производилась, что подтверждается письмом заявителя от 18.12.2013.

Таким образом, налогоплательщиком осуществлена реализация продукции, которая не вошла в конкурсную массу.

Кроме того, в соответствии со статьей 5 Закона о банкротстве денежные обязательства и обязательные платежи, возникшие после даты принятия заявления о признании должника банкротом, являются текущими налоговыми платежами.

Оспариваемые решения налогового органа вынесены на основании налоговой уточненной (корректирующей) налоговой декларации по НДС N 6 за 2 квартал 2012 года, то есть после возбуждения дела о несостоятельности (банкротстве) 01.08.2011.

Таким образом, порядок продажи имущества должника, предусмотренный статьей 139 Закона о банкротстве, с учетом положений пункта 6 названной статьи, не применяется к реализации продукции, изготовленной в процессе хозяйственной деятельности и не вошедшей в конкурсную массу. Заключение договоров, направленных на распоряжение этим имуществом должника, осуществляется конкурсным управляющим в соответствии с гражданским законодательством. Уплата НДС в бюджет производится налогоплательщиком - должником, осуществляющий реализацию продукции собственного производства на условиях предоплаты с учетом положений Закона о банкротстве.

Решения налогового органа вынесены в период осуществления в отношении ОАО "НИИ "Волга" процедуры конкурсного производства. В соответствии с решением налогового органа N 7143 обществу предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 576 169 руб. Решением налогового органа N 168 налогоплательщику отказано в возмещении НДС в размере 191 869 руб.

Исходя из положений пункта 1 статьи 4, пункта 1 статьи 5 и пункта 3 статьи 63 Закона о банкротстве текущими являются только обязательные платежи, возникшие после возбуждения дела о банкротстве (после даты принятия заявления о признании должника банкротом).

В силу абзаца 5 пункта 2 статьи 134 Закона о банкротстве требования об уплате НДС за 3 квартал 2012 года, возникшие после возбуждения производства по делу о банкротстве, относятся к текущим платежам четвертой очереди.

Учитывая изложенное, апелляционная коллегия пришла к выводу, что решения инспекции и Управления являются законными и обоснованными.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 12.12.2014 по делу N А57-8732/2014.

При указанных обстоятельствах, апелляционный суд пришел к выводу о том, что решение суда первой инстанции подлежит отмене с вынесением нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявления открытого акционерного общества "Научно-исследовательский институт "Волга".

Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Саратовской области от 22 сентября 2014 года по делу N А57-8733/2014 отменить, в удовлетворении заявления открытого акционерного общества Научно-Исследовательского института "Волга" (410052, г. Саратов, пр-кт 50 лет Октября, 101, ИНН 6453113797, ОГРН 1106453007044) отказать.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме, через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

М.Г. Цуцкова

Судьи

С.А. Кузьмичев А.В. Смирников