Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 января 2015 г. N 15АП-16099/14

город Ростов-на-Дону

08 января 2015 г.

дело N А53-1261/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 25 декабря 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 08 января 2015 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сулименко Н.В.

судей Д.В. Николаева, Н.В. Шимбаревой

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ситдиковой Е.А.

при участии:

от открытого акционерного общества "Донречфлот": представитель Кузнецова Е.Н. по доверенности от 24.02.2014, представитель Иванова О.А. по доверенности от 19.08.2014,

от Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области: представитель Харенко Г.В. по доверенности от 29.09.2014,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Ростовской области: представитель Сергеева И.А. по доверенности от 14.10.2014, представитель Голосная О.Г. по доверенности от 10.01.2014,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области: представитель Воропаева Т.И. по доверенности от 04.12.2014.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Донречфлот"

на решение Арбитражного суда Ростовской области от 30.07.2014 по делу N А53-1261/2014

по заявлению открытого акционерного общества "Донречфлот"

к заинтересованным лицам - Управлению Федеральной налоговой службы по Ростовской области; Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Ростовской области

третье лицо - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области

о признании решения недействительным,

принятое судьей Маковкиной И.В.

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Донречфлот" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд Ростовской области с заявлением

о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Ростовской области (далее - налоговая инспекция) от 30.09.2013 N 580 в части уменьшения на исчисленные в завышенных размерах суммы НДС (в том числе, восстановление неправомерно возмещенного НДС, подлежащего доплате) за 1 и 3 кварталы 2011 год в сумме 5 798 070 руб. и доначисления пени, приходящейся на данную оспариваемую сумму НДС;

о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 09.01.2014 N 15-15/7 в части, оставившей в силе оспариваемую часть решения от 30.09.2013 N 580.

Требования приведены с учетом уточнения, принятого 23.07.2014 судом первой инстанции в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

Определением Арбитражного суда Ростовской области от 25.02.2014 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 30.07.2014 в удовлетворении заявления отказано.

Решение мотивировано тем, что открытое акционерное общество "Донречфлот" не подтвердило соблюдение условий, предусмотренных статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, для применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, уплаченного при обратном ввозе теплоходов "Ахмат Кадыров" и "А. Брюховецкий" на таможенную территорию таможенного союза. Общество необоснованно не восстановило налог на добавленную стоимость, ранее предъявленный к вычету, в связи с использованием теплохода "Волго-Дон 219" для оказания иностранному заказчику услуг по перевозке грузов за пределами территории Российской Федерации.

Открытое акционерное общество "Донречфлот" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просило его отменить, принять новый судебный акт, признав недействительными оспоренные решения налоговых органов.

В апелляционной жалобе заявитель указал, что суд первой инстанции не обоснованно не принял довод общества о том, что НДС, подлежащий восстановлению в 1 квартале 2011 года, должен быть определен налоговым органом в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости судна без учета переоценки, исходя из стоимости необлагаемых НДС услуг в общей стоимости реализованных услуг по перевозке теплоходом "Волго-Дон 219".

Податель жалобы полагает, что при восстановлении НДС пропорция должна определяться методом, аналогичным порядку расчета, предусмотренному подпунктом 4 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Заявитель указал, что после уплаты НДС при ввозе на таможенную территорию судна - в дальнейшем общество использовало теплоход "Ахмат Кадыров" и теплоход "А.Брюховецкий" для осуществления международных перевозок, облагаемых по ставке 0%. Таким образом, указанная инспекцией перевозка, не являющаяся объектом налогообложения НДС, была выполнена до возникновения обязанности по уплате НДС, предъявленной таможенным органом - до ввоза транспортных средств на таможенною территорию РФ и до применения вычета по НДС.

После уплаты НДС и применения вычета в дальнейшем судно использовалось в операциях, местом реализации которых признается территория РФ. По мнению подателя жалобы, норма подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ указывающая на необходимость восстановления принятого к вычету НДС в случае дальнейшего использования в операциях, местом реализации которых не признается территория РФ, неприменима в указанной ситуации, поскольку на момент осуществления необлагаемой перевозки обязанность по уплате НДС не возникала в связи с тем, что отремонтированное судно не ввозилось на территорию РФ, соответственно, вычет налогоплательщиком не применялся.

Заявитель полагает: вывод суда о том, что после выполнения среднего ремонта теплоходы "А.Брюховецкий" и "А.Кадыров" использовались для оказания услуг, местом реализации которых территория РФ не признается, не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

По мнению заявителя, не соответствует налоговому и таможенному законодательству довод налогового органа об отсутствии права на применение налогового вычета в связи с несоблюдением требований к таможенным процедурам, дающим право на применение норм статьи 171 НК РФ. ОАО "Донречфлот" осуществляло таможенное оформление ввозимых судов в соответствии с действовавшим в указанный период Приказом Федеральной таможенной службы от 7 августа 2009 г. N 1424.

В отзывах на апелляционную жалобу Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области и Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 25 по Ростовской области просят оставить обжалованный судебный акт без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считают выводы суда соответствующими установленным по делу обстоятельствам и нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали правовые позиции по спору.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную проверку общества по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011 (НДФЛ за период с 30.03.2011 по 19.10.2012), по результатам которой составила акт 14.08.2013 N 580.

Рассмотрев материалы проверки и представленные налогоплательщиком возражения, налоговая инспекция приняла решение от 30.09.2013 N 580 о привлечении к налоговой ответственности в виде взыскания штрафов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (с учетом снижения штрафов на основании статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации) в сумме 226 446 руб., пеней в сумме 2 689 462 руб. 30 коп., инспекция уменьшила на исчисленные в завышенных размерах суммы НДС в размере 6 277 068 руб., предложила уплатить консолидированный налог на прибыль в сумме 588 363 руб. и 110 419 руб. пени, НДС в сумме 6 277 068 руб. и 976 248 руб. пени, НДФЛ в сумме 2 278 483 руб. и 1 602 629 руб. 30 коп. пени, налог на прибыль в сумме 65 374 руб., транспортный налог в сумме 1 066 руб. и 166 руб. пени.

Решением УФНС России по Ростовской области от 09.01.2014 N 15-15/7 решение инспекции от 30.09.2013 N 580 отменено в части доначисления НДС в сумме 1 452 212 руб., соответствующих пеней. В остальной части решение от 30.09.2013 N 580 оставлено без изменения. Управление указало на необоснованное восстановление обществом в 4 квартале 2011 года НДС в сумме 1 452 212 руб. в связи с применением подпункта 5 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Реализуя право на судебную защиту, общество обратилось в суд с заявлением о признании незаконным решения налоговой инспекции от 30.09.2013 N 580 в части уменьшения на исчисленные в завышенных размерах суммы НДС (в том числе, восстановление неправомерно возмещенного НДС, подлежащего доплате) за 1 и 3 кварталы 2011 год в сумме 5 798 070 руб. и доначисления пени, приходящейся на данную оспариваемую сумму НДС; о признании незаконным решения Управления от 09.01.2014 N 15-15/7 в части, оставившей в силе оспариваемую часть решения от 30.09.2013 N 580.

Исследовав материалы дела по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дав надлежащую правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, суд первой инстанции отказал обществу в удовлетворении требования.

При этом суд первой инстанции обоснованно принял во внимание нижеследующее.

Как следует из материалов дела, вo 2 квартале 2010 ОАО "Донречфлот" включило в состав налоговых вычетов НДС в размере 3 718 415 руб., уплаченный согласно ГТД N 10313010/061109/0001536 при ввозе на территорию РФ приобретенного в собственность теплохода "Волго-Дон-219", используемого в 2010 г. для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по ставке 0% (теплоход зарегистрирован в РМРС с 31.10.2011).

В марте 2011 г. теплоход "Волго-Дон-219" использовался для оказания иностранному заказчику услуг по перевозке грузов за пределами территории Российской Федерации: по маршруту Копер (Словения) - Тсигели (Греция), дата выгрузки судна в порту назначения - 05.03.2011, выручка от реализации услуг составила 1 729 027 рублей (счет-фактура N 67 от 05.03.2011).

По данным бухгалтерского учета налогоплательщика остаточная балансовая стоимость теплохода "Волго-Дон 219" (без учета переоценки) на 05.03.2011 составила 18 936 375 рублей (первоначальная стоимость приобретения, с которой был уплачен НДС при ввозе на территорию Российской Федерации, - 20 657 863 рубля, годовая норма амортизации - 5%, сумма амортизации на 05.03.2011 без учета переоценки - 1 721 488 рублей).

Налоговая инспекция пришла к выводу о занижении обществом в нарушение подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы НДС за 1 квартал 2011 года на 3 408 548 рублей, подлежащей восстановлению к уплате в бюджет и включению в состав прочих расходов при использовании основного средства (теплохода "Волго-Дон 219") для осуществления операций по перевозке грузов, местом реализации которых территория РФ не признается.

Признавая обоснованным вывод налогового органа, суд правомерно исходил из нижеследующего.

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего их использования для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 НК РФ. При этом восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 НК РФ.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором основные средства были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, обозначенных в пункте 2 статьи 170 НК РФ.

Оспаривая решение налогового органа, общество указало, что в 1 квартале 2011 года теплоход "Волго-Дон 219" использовался как для операций по перевозке за пределами территории Российской Федерации (счет-фактура от 05.03.2011 N 67), так и для операций, облагаемых по ставке НДС 0% (счета-фактуры от 09.02.2011 N 44, от 29.03.2011 N 91).

По данному эпизоду общество оспаривает сумму НДС, подлежащую восстановлению по теплоходу "Волга-Дон 219", в размере 1 477 338 руб. Общество полагает, что восстановлению подлежит НДС в размере 478 998 руб., исчисленный с учетом положений пункта 4 статьи 170 Кодекса. Налогоплательщик определил подлежащую восстановлению сумму НДС, исходя из того, что общая стоимость услуг, реализованных теплоходом в январе-марте 2011 г., составила 5 187 756 рублей (счет-фактура от 09.02.2011 N 45 на сумму 2941 068 рублей НДС 0%, счет-фактура от 05.03.2011 N 67 на сумму 729 027 рублей НДС не предусмотрен, счет-фактура от 29.03.2011 N 91 на сумму 1 517 661 рубль с НДС 0%), а доля выручки от реализации услуг за пределами территории РФ из общей выручки от реализации услуг за 1 квартал 2011 г. составляет 0,14052839, исходя из расчета: 729 027 руб. : 5 186 756 руб.).

Признавая необоснованным довод налогоплательщика, суд обоснованно исходил из нижеследующего.

Норма подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК Российской Федерации не конкретизирует ситуацию, когда основное средство начало одновременно использоваться в двух видах деятельности - облагаемой НДС и не подлежащей налогообложению в связи с тем, что местом реализации услуг не является территория Российской Федерации, а также не указывается понятие "дальнейшее использование" - на постоянной основе либо эпизодически.

Из анализа вышеприведенных норм права следует, что при приобретении основных средств вычеты производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств вне зависимости от того, что приобретенные объекты предназначены для использования одновременно как в облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операциях.

Если основные средства в дальнейшем используются для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 НК РФ, суммы налога, правомерно принятые к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению и уплате в бюджет. При этом норма не предусматривает возможность пропорционального восстановления налога на добавленную стоимость, ранее принятого к вычету.

Условия возникновения обязанности по восстановлению НДС, а также налоговый период, в котором производится восстановление сумм налога, не ставится нормами Налогового кодекса Российской Федерации в зависимость от периода (срока) использования основного средства для оказания услуг, местом реализации которых не признается территория РФ, а также от количества этих операций.

Подпункт 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает восстановление вычета НДС, ранее правомерно примененного, по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, которые начинают использоваться для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса, в том числе, для осуществления операций реализации за пределами территории Российской Федерации (пп. 2 п. 2 статьи 170 Кодекса) и для осуществления освобождаемых от НДС операций (пп. 1 п. 2 статьи 170 Кодекса). При этом суммы восстановленного НДС подлежат включению в состав прочих расходов в расчете налога на прибыль.

Пункт 4 статьи 170 Кодекса указывает на порядок включения в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) сумм НДС, предъявленных в текущем налоговом периоде продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим операции, являющиеся объектом налогообложения, как облагаемые НДС (ставка 0%, 10%, 18%), так и освобождаемые от НДС (статьи 149, 150 Кодекса).

Осуществление операций, местом реализации которых территория Российской Федерации не признается, означает, что объект обложения НДС в Российской Федерации не возникает (ст. 146 и 148 Налогового кодекса Российской Федерации). Следовательно, отсутствуют основания для отнесения этих операций к таким, по которым предоставляется льгота, поскольку территория Российской Федерации местом потребления реализуемых в рамках таких операций товаров (работ, услуг) не признается и тем самым не исключается признание местом реализации соответствующего товара (работы, услуги) территории другого государства.

Если налогоплательщик осуществляет как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, он вправе принять к вычету либо учесть в стоимости товаров суммы "входного" налога в той пропорции, в какой приобретаемые им товары используются для производства и реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) (абзац четвертый пункта 4 статьи 170 Кодекса).

Действуя в рамках своей дискреции, федеральный законодатель прямо предусмотрел, что суммы "входного" налога по операциям, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, подлежат отнесению на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), и, соответственно, они уменьшают другой налог - налог на прибыль организаций (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2013 N 966-О).

В пункте 4 статьи 170 Кодекса речь идет о НДС, предъявленном продавцами товаров (работ, услуг), а не об НДС, уплаченном при ввозе на территорию Российской Федерации.

В связи с этим применение обществом к сумме НДС, рассчитанного в соответствии с пп. 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 3 408 548 руб., пункта 4 статьи 170 Кодекса, противоречит вышеизложенным нормам права.

При таких обстоятельствах сумма НДС, уплаченная на основании ГТД N 10313010/061109/0001536 при приобретении теплохода, включенная во 2 квартале 2010 года в состав налоговых вычетов по НДС, подлежит восстановлению по правилам подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ в сумме, рассчитанной исходя из остаточной стоимости основного средства без учета переоценки.

Таким образом, суд обоснованно отклонил довод налогоплательщика о том, что инспекция завысила НДС, подлежащей восстановлению к уплате в бюджет в 1 квартале 2011 года.

Как видно из материалов дела и установлено судом, в феврале 2011 года ОАО "Донречфлот" приобрело у иностранного поставщика компании "River Trans Service" работы по среднему ремонту теплохода "А.Брюховецкий" на территории Украины в г. Измаил.

Стоимость работ по среднему ремонту судна, выполненных компанией "River Trans Service" на основании исполнительной ремонтной ведомости N 2 от 15.02.2011, составила 211 812,57 долларов США, отражена в бухгалтерском учете общества в феврале 2011 г. по Дебету сч. 97 в корреспонденции с Кредитом сч.60.11 в рублях в сумме 6 197 275,72 рублей, что эквивалентно 211 812,57 долларам США по курсу ЦБ России на 15.02.2011. Стоимость работ включена в налоговом учете в 1 квартале 2011 г. в состав расходов, связанных с реализацией.

После выполненного ремонта теплоход "А. Брюховецкий" был использован для оказания иностранному заказчику (покупателю) услуг по перевозке грузов за пределами территории РФ по следующим маршрутам: Ренни (Украина) - Текирдаг (Турция), дата выгрузки судна в порту назначения - 10.03.2011, счет-фактура N 69 от 10.03.2011 на сумму 1 595 580,38 рублей (что эквивалентно 55 200 долларам США по курсу ЦБ РФ на дату реализаций услуг); Октябрьск (Украина) - Ашдот (Израиль), дата выгрузки груза с борта судна в порту назначения - 30.03.2011, счет-фактура N 93 от 30.03.2011, на сумму 2 443 087 рублей (что эквивалентно стоимости 85 000 долларам США по курсу ЦБ РФ на дату реализации услуг); Ашдот (Израиль) - Искандерун (Турция), дата выгрузка груза с борта судна в порту назначения - 05.04.2011, счет-фактура N 102 от 05.04.2011 на сумму 1 191 208,94 рублей (что эквивалентно 42 200 долларам США по курсу ЦБ РФ на дату реализации услуг).

Налоговая инспекция установила, что после выполненного среднего ремонта теплоход "А. Брюховецкий" (зарегистрирован в РМРС) осуществлял перевозки грузов за пределами таможенной территории Таможенного союза. В целях применения гл.21 НК РФ на основании ст. 148 НК РФ местом реализации указанных услуг территория РФ не является, в связи с чем стоимость реализованных услуг отражена обществом в декларациях по НДС в составе операций, местом реализации которых территория РФ не признается.

По завершению указанных операций реализации ОАО "Донречфлот" 15.04.2011 осуществило обратный ввоз транспортного средства - теплохода "А.Брюховецкий" (без груза) на территорию Российской Федерации, пройдя процедуру таможенного контроля.

ОАО "Донречфлот" представлена таможенная декларация N 10313010/150411/0000276 на ввозимое транспортное средство, в графе 12 которой заявлены произведенные в феврале 2011 г. операции по среднему ремонту судна, а также документы, подтверждающие ремонт судна на территории Украины, в том числе исполнительная ведомость N 2 от 15.02.2011.

В соответствии с требованиями таможенного законодательства при обратном ввозе транспортного средства (товара), подвергшегося среднему ремонту (переработке) вне таможенной территории, таможенный орган предъявил к уплате ОАО "Донречфлот" суммы таможенных сборов и пошлин, а также НДС - 1 074 725,97 рублей, исчисленную от стоимости ремонтных работ 211 812,57 долларов США, пересчитанной по курсу, установленному ЦБ РФ на дату выпуска судна, - 15.04.2011 (28,1886 рублей за 1 доллар США) (таможенный приходный ордер N ВБ-58075561).

Налоговая инспекция установила и обществом не оспорено, что в последующих периодах 2011 года ОАО "Донречфлот" использовало теплоход "А.Брюховецкий" для осуществления международных перевозок, облагаемых по ставке 0%, в том числе согласно счету-фактуре от 26.04.2011 оказаны услуги международной перевозки груза по маршруту Усть-Донецк, Ростов-Варна.

В бухгалтерском учете общества сумма НДС 1 074 725,97 рублей по выполненному за пределами таможенной территории Таможенного союза среднему ремонту судна, которое после ремонта было использовано для осуществления перевозок за пределами таможенной территории Таможенного союза, уплаченная при обратном ввозе теплохода на территорию РФ от стоимости ремонтных работ, учтена по Дебету сч.19.4 в апреле 2011 г., отнесена на расчеты с бюджетом (списана с Кредита сч. 19.4 в Дебет сч. 68.2), включена в состав налоговых вычетов по НДС в сентябре 2011 г. как сумма НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным и использованным в связи с реализацией услуг по международной перевозке грузов, облагаемых НДС по ставке 0%.

Налоговая инспекция пришла к выводу, что в нарушение подпункта 2 пункта 2 статьи 170 НК РФ общество неправомерно включило в состав налоговых вычетов сумму НДС 1 074 725,97 руб., уплаченного при ввозе на территорию РФ теплохода "А.Брюховецкий", подвергшегося среднему ремонту за пределами таможенной территории РФ в феврале 2011 г., использованному после ремонта для осуществления операций по реализации услуг, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации. В результате указанного нарушения в декларации по НДС за 3 квартал 2011 г. завышена сумма налоговых вычетов на 1 074 725,97 руб. по операциям реализации, облагаемым по ставке 0%.

В марте 2011 года ОАО "Донречфлот" приобрело у иностранного поставщика компании "River Trans Service" работы по среднему ремонту теплохода "Ахмат Кадыров" на территории Украины в г. Измаил.

Стоимость работ по среднему ремонту судна, выполненных компанией "River Trans Service" на основании исполнительной ремонтной ведомости N 2 от 21.03.2011 составила 353 530,22 долларов США, отражена в бухгалтерском учете общества в марте 2011 г. по Дебету сч.97 в корреспонденции с Кредитом сч.60.11 в рублях в сумме 10 067 732,60 рублей (что эквивалентно 353 530,22 долларам США по курсу ЦБ России на 21.03.11), включена в налоговом учете ОАО "Донречфлот" в 1 квартале 2011 г. в состав расходов, связанных с реализацией.

После выполненного ремонта теплоход "Ахмат Кадыров" был использован для оказания иностранному заказчику (покупателю) услуг по перевозке груза по маршруту: Ренни (Украина) - Бандирма (Турция), дата выгрузки судна в порту назначения - 05.04.2011, выставлен счет-фактура N 99 от 05.04.2011 на сумму 1 468 198,48 руб., что эквивалентно 51 800 долларам США по курсу ЦБ РФ на дату реализации услуг.

Таким образом, после выполненного среднего ремонта теплоход "Ахмат Кадыров" (зарегистрирован в РМРС) был использован для оказания услуг перевозки груза за пределами таможенной территории Таможенного союза. В целях применения гл. 21 НК Российской Федерации на основании ст. 148 НК РФ местом реализации услуг территория РФ не является, стоимость реализованных услуг отражена в декларации по НДС за 2 квартал 2011 г. в составе операций реализации, местом реализации которых территория РФ не признается.

По завершению указанных операций реализации ОАО "Донречфлот" 15.04.201l осуществило обратный ввоз транспортного средства - теплохода "Ахмат Кадыров" (без груза) на территорию Российской Федерации, пройдя процедуру таможенного контроля.

ОАО "Донречфлот" предъявлена таможенная декларация N 10313010/150411/0000275 на ввозимое транспортное средство, в графе 12 которой заявлены произведенные в марте 2011 г. операции по среднему ремонту судна, а также документы, подтверждающие ремонт судна на территории Украины, в том числе исполнительная ремонтная ведомость N 2 от 21.03.2011.

В соответствии с требованиями таможенного законодательства при обратном ввозе транспортного средства (товара), подвергшегося среднему ремонту (переработке) вне таможенной территории, таможенный орган предъявил к уплате ОАО "Донречфлот" суммы таможенных сборов и пошлин, а также сумму НДС 1 793 793,95 рублей, исчисленную со стоимости ремонтных работ 353 530,22 долларов США, пересчитанной в рубли по курсу, установленному ЦБ РФ на дату выпуска судна - 15.04.2011 (28,1886 рублей за 1 доллар США) (таможенный приходный ордер N ВБ-58075560).

В дальнейших периодах 2011 г. общество использовало теплоход "Ахмат Кадыров" для осуществления международных перевозок, облагаемых по ставке 0%, в том числе согласно счету-фактуре от 26.04.2011 оказаны услуги международной перевозки груза по маршруту Ростов - Самсун.

В бухгалтерском учете ОАО "Донречфлот" сумма НДС 1 793 793,95 руб. по выполненному за пределами таможенной территории Таможенного союза среднему ремонту судна, которое после ремонта было использовано для оказания услуг перевозки груза за пределами таможенной территории Таможенного союза, уплаченная при обратном ввозе теплохода на территорию РФ со стоимости ремонтных работ, учтена по Дебету сч.19.4 в апреле 2011 г., отнесена на расчеты с бюджетом (списана с Кредита сч. 19.4 в Дебет сч.68.2) и включена в состав налоговых вычетов по НДС в сентябре 2011 г. как сумма НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным и использованным в связи с реализацией услуг по международной перевозке грузов, облагаемых НДС по ставке 0%.

Налоговая инспекция указала, что в нарушение подпункта 2 пункта 2 статьи 170 НК РФ общество неправомерно включило в состав налоговых вычетов НДС 1 793 793,95 руб., уплаченный при ввозе на территорию РФ теплохода "Ахмат Кадыров", подвергшегося среднему ремонту за пределами таможенной территории РФ, использованному после ремонта для операций по реализации услуг, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

Признавая позицию налогового органа правомерной, суд обоснованно исходил из нижеследующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Во 2 квартале 2011 г. у ОАО "Донречфлот" при ввозе товаров (работ, услуг) на территорию Российской Федерации возникла обязанность уплатить НДС в бюджет на основании пункта 1 статьи 174 НК РФ.

При этом статьей 170 НК РФ право на применение налогового вычета по НДС поставлено в зависимость от того, для каких целей использованы товары (работы, услуги), ввезенные на территорию РФ.

После выполненного среднего ремонта теплоходы "А. Брюховецкий" и "Ахмат Кадыров" (зарегистрированные в РМРС) использовались для оказания услуг, местом реализации которых территория РФ не признается и не являющихся объектом налогообложения НДС. Этот факт подтверждается данными налогового учета, где указано, что стоимость среднего ремонта теплоходов включена в феврале и марте 2011 г. в состав расходов, связанных с производством и реализацией услуг.

Следовательно, суммы НДС, уплаченные в соответствии с пунктом 1 статьи 174 НК РФ при ввозе товаров (работ, услуг) на территорию РФ, не подлежат включению в состав налоговых вычетов.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

В нарушение вышеуказанной нормы права общество неправомерно включило в состав налоговых вычетов НДС в размере 2 868 519,97 руб., уплаченный при ввозе на территорию РФ теплоходов "А. Брюховецкий" и "Ахмат Кадыров", подвергшихся среднему ремонту за пределами таможенной территории РФ и использованных после ремонта для операций по реализации услуг, местом реализации которых территория Российской Федерации не признается.

Кроме того, обществом не соблюдены условия для предъявления налога на добавленную стоимость к вычету, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговое законодательство устанавливает ограничения по применению сумм НДС, уплаченных при ввозе товаров в Российскую Федерацию, в качестве налоговых вычетов: в качестве вычетов допускается использование сумм НДС, уплаченных налогоплательщиком только при помещении ввезенных товаров под таможенные режимы: выпуска для внутреннего потребления; временного ввоза; переработки вне таможенной территории. Кроме того, в качестве вычета принимается НДС, уплаченный по товарам, перемещаемым через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления.

ОАО "Донречфлот" представлены таможенные декларации на транспортное средство, подтверждающие обратный ввоз 15.04.2011 на территорию таможенного союза теплоходов "Д.Брюховецкий" и "А.Кадыров", подвергшихся плановому среднему ремонту на Украине.

При вывозе транспортных средств суда не помещались под таможенный режим переработки вне таможенной территории, что подтверждается представленными в материалы дела декларациями в отношении транспортных средств и ответом Ростовской таможни.

В соответствии с таможенным законодательством при обратном ввозе на территорию Таможенного союза временно вывезенного транспортного средства международной перевозки (далее - ТСМП), в отношении которого в иностранном порту был проведен запланированный средний ремонт, помещения судна под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления или иную таможенную процедуру не требуется, поскольку ТСМП сохраняет статус товара Таможенного союза. В отношении ТСМП, являющихся товарами Таможенного союза, обратно ввозимых на территорию Таможенного союза, в том числе подвергшихся операциям по ремонту за пределами Таможенного союза, требование об их помещении под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления при ввозе на таможенную территорию Таможенного союза действующим таможенным законодательством также не предусмотрено.

Таможенное декларирование ТСМП, обратно ввозимого на таможенную территорию Таможенного союза, в том числе в связи с проведением операций по ремонту за пределами таможенной территории, осуществляется с использованием таможенной декларации на транспортное средство (ст. 350 ТК ТС, разд.4 Инструкции о порядке совершения отдельных таможенных операциях в отношении временно ввозимых и временно вывозимых транспортных средств международной перевозки (утв. Решением комиссии ТС от 18.11.2010 N 511). Таможенная декларация на транспортное средство не содержит графы для указания двузначный цифровой код заявляемой таможенной процедуры в соответствии с классификатором видов таможенных процедур, поскольку ввозимые ТСМП, ранее временно вывезенные, сохраняет статус товара Таможенного союза.

Оформление завершения временного вывоза ТСМП осуществляется путем заполнения графы "Б" Таможенной декларации транспортного средства - ТДТС.

Частью 2 п. 2 ст. 347 Таможенного кодекса Таможенного союза предусмотрено, что в данном случае подлежат уплате таможенные пошлины, налоги в соответствии со ст. 262 ТК ТС. При этом для целей отражения исчисления и уплаты, а также для автоматизации учета сумм таможенных платежей при уплате таможенных платежей на основании ч. 2 п. 2 ст. 347 ТК ТС применяется таможенный приходный ордер.

Общество не отрицает факт представления в ходе проверки таможенных деклараций на транспортное средство N 10313010/150411/000276 и N1 0313010/150411/0000275, а также таможенных приходных ордеров N10313010/150411/ВБ-5807561 и N10313010/150411/ВБ-5807560.

Таким образом, спорные теплоходы как ТСМП не были помещены под таможенные режимы переработки вне таможенной территории, выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза.

Соответственно, у общества отсутствуют основания для применения вычетов по НДС на основании статьи 171 НК РФ.

При таких обстоятельствах суд обоснованно отказал в признании недействительным решения от 30.09.2013 N 580 в части уменьшения на исчисленные в завышенных размерах суммы НДС (в том числе, восстановление неправомерно возмещенного НДС, подлежащего доплате) за 1 и 3 кварталы 2011 год в сумме 5 798 070 руб. и пени, приходящуюся на данную оспариваемую сумму НДС, и решения от 09.01.2014 N 15-15/7 в части, оставившей в силе оспариваемую часть решения от 30.09.2013 N 580.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, являлись предметом исследования арбитражного суда первой инстанции, который дал им надлежащую правовую оценку. Арбитражный суд апелляционной инстанции не находит оснований для переоценки выводов суда первой инстанции.

Арбитражный суд первой инстанции полно и всесторонне выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, не допущено.

Апелляционная жалоба не содержит доводов, которые бы могли повлиять на правовую оценку спорных правоотношений. Оснований для отмены или изменения обжалованного судебного акта по доводам, приведенным в апелляционной жалобе, у судебной коллегии не имеется.

На основании вышеизложенного, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 30.07.2014 по делу N А53-1261/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Сулименко

Судьи

Д.В. Николаев Н.В. Шимбарева