Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 января 2015 г. N 15АП-18841/14

город Ростов-на-Дону

20 января 2015 г.

дело N А32-1499/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 19 января 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 20 января 2015 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Сулименко Н.В.,

судей Д.В. Николаева, А.Н. Стрекачёва,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ситдиковой Е.А.,

при участии в судебном заседании:

от общества с ограниченной ответственностью "Русджам Стекло": представитель Забродина В.Е. по доверенности от 19.12.2014,

от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Крымску: представитель Попандопуло И.Л. по доверенности от 09.09.2013,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Русджам Стекло"

на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 29.08.2014 по делу N А32-1499/2012

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Русджам Стекло"

к заинтересованному лицу - Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Крымску при участии третьих лиц: Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю; общества с ограниченной ответственностью "Новаг-Сервис"; закрытого акционерного общества ПКФ СКБ "Контур"

о признании незаконным решения,

принятое в составе судьи Боровика А.М.,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Русджам-Кубань" (далее - ООО "Русджам-Кубань", общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Крымску (далее - инспекция) о признании незаконными решений ИФНС России по г. Крымску от 14.10.2011 N 1169 и от 14.10.2011 N 69; об обязании ИФНС России по г. Крымску вернуть обществу налог на добавленную стоимость в размере 26 362 399 руб.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю; общество с ограниченной ответственностью "НовАГ-Сервис"; закрытое акционерное общество ПКФ СКБ "Контур".

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 21.03.2013, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 11.09.2013, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 23.12.2013 решение суда первой инстанции от 21.03.2013 и постановление суда апелляционной инстанции от 11.09.2013 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

При этом суд кассационной инстанции в постановлении указал, что обстоятельства, связанные с отправкой налоговым органом второго уведомления о наличии ошибки в налоговой декларации, суд не исследовал, довод налогоплательщика о подтверждении тем самым факта нарушения инспекцией установленного порядка отправки уведомлений об обнаруженной ошибке и направлении второго уведомления с целью устранения этого нарушения, должной оценки не получил.

Неполно проверили судебные инстанции и аргументы общества об отсутствии в средствах телекоммуникационной связи налогового органа по истечении периода свыше года информации об обнаружении ошибки при подаче спорной декларации, в доказательство чего налогоплательщик представил соответствующую видеозапись.

Суд также не дал оценку доводам общества об одновременном направлении в инспекцию восьми уточненных налоговых деклараций, в состав которых входил и спорный документ налоговой отчетности, по семи из которых налоговый орган в установленном порядке сообщил налогоплательщику об обнаруженных ошибках, возможной путанице в связи с этим при приемке этих декларации и ошибке самой инспекции при отправке соответствующих уведомлений об обнаруженных недостатках, о чем может косвенно свидетельствовать факт повторного направления сообщения об ошибке по спорной декларации.

При новом рассмотрении дела решением Арбитражного суда Краснодарского края от 29.08.2014 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Заявитель представил в суд сведения о смене наименования на ООО "Русджам Стекло".

Общество с ограниченной ответственностью "Русджам Стекло" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просило его отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявления.

В апелляционной жалобе заявитель указал, что суд неполно исследовал обстоятельства дела и неправильно применил нормы материального права. Заявитель указал, что согласно Регламенту уведомление о том, что налоговая декларация не принята, формируется только при наличии оснований, предусмотренных пунктом 133 Административного регламента, и отсутствии в налоговой декларации (расчете) реквизитов, указанных в пункте 136 Административного регламента. По мнению заявителя жалобы, в отношении спорной налоговой декларации отсутствовали указанные основания для формирования уведомления об отказе в принятии декларации, в связи с чем, налоговый орган был обязан сформировать квитанцию о приеме налоговой декларации.

Факт направления налоговым органом повторно уведомления подтверждается письмом спецоператора ООО "Новаг-Сервис" от 04.09.2012 N 21673/ОПК, в котором указано, что у файла декларации НДС статус "Документооборот завершен" сменился на "Получен ответ". Данная смена статуса возможна в связи с повторной отправкой инспекцией протокола налогоплательщику.

После представления заявителем единовременно восьми деклараций, по всем документам, в том числе по спорной налоговой декларации, был получен статус "документооборот завершен", что не вызвало у налогоплательщика сомнений в правильности составления отправленного документа и в принятии его инспекцией. Смена статуса на "получен ответ", по мнению заявителя жалобы, свидетельствует о последующем и несвоевременном направлении налоговой инспекцией повторного протокола, что не предусмотрено действующими регламентами. Заявитель полагает, что с 30.09.2010 (дата представления в налоговый орган уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2008 года) у него возникло право на возмещение налога в размере 26 362 399 руб.

В отзыве на апелляционную жалобу налоговый орган просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители заявителя и налогового органа поддержали правовые позиции по спору.

Иные лица, участвующие в деле, представителей в судебное заседание не направили, о времени судебного заседания извещены надлежащим образом.

Суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями части 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, счел возможным рассмотреть апелляционную жалобу без участия не явившихся представителей лиц, участвующих в деле, уведомленных надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной обществом 23.05.2011 уточненной налоговой декларации за I квартал 2008 года, по результатам которой составила акт от 06.09.2011 N 1182 и приняла решение от 14.10.2011 N 1169 об отказе в возмещении НДС в сумме 26 362 399 руб. и решение от 14.10.2011 N 69 об отказе в привлечении к ответственности за совершение правонарушения.

Основанием для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость послужил вывод инспекции о пропуске налогоплательщиком срока, предусмотренного статьей 173 Налогового кодекса Российской Федерации, для предъявления налога на добавленную стоимость к вычету.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 07.12.2011 N 20-12-1190 решения инспекции оставлены без изменения.

В порядке статей 137 и 138 Кодекса общество обжаловало решения налогового органа в арбитражный суд.

ООО "Русджам-Кубань" оспорило вывод инспекции о пропуске трехлетнего срока, установленного положениями пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, указав, что право на возмещение налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2008 года возникло у общества не 01.04.2008, а 20.04.2008, следовательно, срок для подачи уточненной налоговой декларации истек 20.04.2011. Налогоплательщик указал, что уточненная декларация по НДС за 1 квартал 2008 г. была отправлена в инспекцию в пределах трехлетнего срока - 30.09.2010 посредством электронного документооборота, что подтверждается предоставленным обществу ООО "Новаг-Сервис" файлом отчетности, в котором указано, что первичная налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2008 года был доставлен в инспекцию.

Оспаривая решения налогового органа, общество заявило довод о том, что акт камеральной проверки от 06.09.2011 N 1182 составлен с нарушением п. 3 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации и Приказа ФНС от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, поскольку в пункте 1.3 акта присутствует указание на проведение камеральной налоговой проверки на основе налоговой декларации по НДС 1 квартал 2008 г.

Отклоняя довод налогоплательщика, суд обоснованно исходил из нижеследующего.

Согласно пункту 5 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации если в ходе камеральной налоговой проверки налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 НК РФ.

Судом установлено, что основание проведения камеральной налоговой проверки указано во вводной части акта камеральной налоговой проверки, старшим государственным налоговым инспектором ИФНС России по г. Крымску Краснодарского края, проведена камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2008 г., представленной 23.05.2011 в ИФНС России по г. Крымску Краснодарского края, регистрационный номер налоговой декларации 10645046. Далее по тексту в пункте 2 акта при описании нарушения, допущенного налогоплательщиком, описаны обстоятельства его совершения.

Исходя из содержания акта камеральной налоговой проверки N 1182 от 06.09.2011, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что в акте содержатся сведения об основаниях проведения налоговой проверки и описаны обстоятельства нарушения налогового законодательства, выявленные в ходе проверки.

В соответствии с пунктом 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются: дата акта налоговой проверки. Под указанной датой понимается дата подписания акта лицами, проводившими эту проверку; полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица. В случае проведения проверки организации по месту нахождения ее обособленного подразделения помимо наименования организации указываются полное и сокращенное наименования проверяемого обособленного подразделения и место его нахождения; фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют; дата и номер решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки (для выездной налоговой проверки); дата представления в налоговый орган налоговой декларации и иных документов (для камеральной налоговой проверки); перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки; период, за который проведена проверка; наименование налога, в отношении которого проводилась налоговая проверка; даты начала и окончания налоговой проверки; адрес места нахождения организации или места жительства физического лица; сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки; документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ в случае, если НК РФ предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

Исследовав доказательства по делу, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что акт камеральной налоговой проверки оформлен с соблюдением пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд правомерно отклонил довод налогоплательщика о том, что решения N 1169 и N 69 по форме не соответствуют требованиям Приказа ФНС от 18.04.2007 N ММ-3-03/2392 @ и Приказа ФНС от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах".

Решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 14.10.2011 N 1169 соответствует требованиям, предусмотренными пунктом 8 статьи 101 НК РФ, в соответствии с которыми в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено решение, вправе обжаловать указанное решение, порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения."

Форма решения налогового органа утверждается Приказами ФНС России, однако, утвержденной формой предусмотрен минимум обязательных реквизитов, что не исключает внесение для точности изложения фактов, подлежащих указанию согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ, дополнительной информации.

Судом установлено, что при оформлении решений, принятых по итогам камеральной налоговой проверки, налоговым органом указаны все обязательные реквизиты по форме, установленной Приказом ФНС от 18.04.2007 N ММ-3-03/2392 @.

Указание налоговым органом на дату рассмотрения материалов и отдельно указание на дату оформления документа (решения) не свидетельствует ни о нарушении прав налогоплательщика, ни о нарушении установленной формы документа, ни о нарушениях процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Суд обоснованно отклонил довод заявителя о допущенных налоговым органом нарушениях при оформлении решения N 69 от 14.10.2011, а именно, что во водной части решения отсутствуют ссылки на документы, предоставленные налогоплательщиком вместе с налоговой декларацией, что, по мнению общества, свидетельствует об отсутствии каких-либо действий по проверке правильности применения налоговых вычетов.

В соответствии с п. 8 ст. 88 НК РФ при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных этим пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с НК РФ.

Таким образом, в рамках камеральной налоговой проверки все представленные документы изучаются, в том числе на предмет выявления с их помощью нарушений налогового законодательства, в том числе и на предмет выявления достаточных оснований для возмещения сумм по НДС.

Согласно п. 1 ст. 100 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме. Таким образом, в акте излагаются выявленные нарушения налогового законодательства и основания, в настоящем случае, к отказу в возмещении.

Таким образом, основания для отказа в возмещении излагаются в акте и в решении об отказе в привлечении к ответственности. Так как основанием для отказа в возмещении НДС в размере 26 362 399 руб. послужил вывод инспекции о представлении налогоплательщиком уточненной декларации по НДС за 1 квартал 2008 г. (регистрационный N 10645046) с истечением срока, предназначенного для реализации права на возмещение НДС, инспекция не осуществляла проверку достоверности первичных документов, представленных обществом.

Доводы заявителя о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, обоснованно отклонены судом по нижеследующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налоговым органом соблюден срок, предоставленный пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации для представления налогоплательщиком возражений на акт проверки.

В соответствии с извещением N 08-1-16/1182 от 06.09.2011 рассмотрение материалов камеральной проверки назначено на 07.10.2011. Указанный документ вручен 13.09.2011 представителю налогоплательщика Ясаковой Л.И., действующей на основании доверенности от 01.09.2011.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговым органом не было допущено существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов камеральной проверки, влекущих признание недействительным решений налогового органа на основании пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из пункта 7 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации не следует, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должно быть вынесено в день рассмотрения материалов налоговой проверки или в присутствии налогоплательщика.

Из текста решения N 1169 следует, что акт проверки N1182 от 06.09.2011 рассмотрен заместителем начальника налогового органа 07.10.2011.

Оформление налоговой инспекцией решения другой датой не является обстоятельством, свидетельствующим о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Довод ООО "Русджам-Кубань" о необходимости извещения налогоплательщика о новой дате рассмотрения материалов проверки является неправомерным, так как рассмотрение материалов камеральной налоговой проверки состоялось 07.10.2011, то есть в назначенное согласно извещению N 08.1.16/1182 от 06.09.2011 время, и необходимости в переносе рассмотрения материалов проверки должностное лицо не усмотрело.

Исходя из установленных по делу обстоятельств, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что основания для признания оспариваемых решений налогового органа недействительными по формальным признакам отсутствуют.

Как следует из решений налогового органа, основанием для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость послужил вывод инспекции о том, что ООО "Русджам-Кубань" заявило к возмещению налог на добавленную стоимость за 1 квартал 2008 за пределами срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями данной статьи.

Согласно пункту 2 статьи 173 Кодекса, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Указанный срок является пресекательным и действует в отношении как первичных, так и уточненных деклараций, подача которых не влияет на его течение.

Неосуществление определенных действий в пределах течения пресекательного срока несет утрату субъективного права.

В соответствии с пунктом 2 статьи 173 НК РФ налогоплательщик не вправе претендовать на возмещение налога в случаях, когда налоговая декларация, в том числе уточненная, подана им по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Судом установлено, что на основании решения начальника ИФНС России по г. Крымску Краснодарского края от 30.09.2010 N 64 проведена выездная налоговая проверка ООО "Русджам-Кубань" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов за период с 16.01.2007 по 31.12.2009. Проверка начата 30.09.2010 и окончена 26.05.2011.

В период проведения проверки 23.05.2011 налогоплательщиком посредством ТКС представлена налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость (1 корректировка) за 1 квартал 2008 года, в которой заявлено право на возмещение налога в сумме 26 362 399 руб. Первичная декларация по НДС за 1 квартал 2008 года представлена с нулевыми показателями.

В соответствии со статьей 163 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый период по налогу на добавленную стоимость (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов, далее - налоговые агенты) устанавливается как квартал.

Из анализа статей 163, 167, 171 и 172 Кодекса следует, что под соответствующим налоговым периодом понимается налоговый период, когда налогоплательщиком соблюдены все условия для применения налоговых вычетов (возмещения налога).

В соответствии со статьёй 6.1 НК РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало. Срок, исчисляемый годами, истекает в соответствующие месяц и число последнего года срока. При этом годом (за исключением календарного года) признается любой период времени, состоящий из 12 месяцев, следующих подряд. Срок, исчисляемый кварталами, истекает в последний день последнего месяца срока.

Из вышеуказанного следует, что право на возмещения налога на добавленную стоимость в рассматриваемом случае ограниченно временными рамками с 01.04.2008 по 31.03.2011.

Заявитель указал, что необходимость в подаче 23.05.2011 уточненной налоговой декларации возникла в связи с проведением в отношении ООО "Русждам-Кубань" с 30.09.2010 по 26.05.2011 выездной налоговой проверки за период с 16.01.2007 по 31.12.2009, в ходе которой было установлено, что инспекция не располагает сведениями о направленной обществом 30.09.2010 уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2008 года.

Согласно п. 3 ст. 80 Кодекса налоговая декларация (расчет) представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) по установленной форме на бумажном носителе или по установленным форматам в электронном виде вместе с документами, которые в соответствии с НК РФ должны прилагаться к налоговой декларации (расчету).

В соответствии с гл. 2 Временного регламента обмена электронными документами с ЭЦП по телекоммуникационным каналам связи в унифицированной системе приема, хранения и первичной обработки налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности, утвержденного Приказом ФНС России от 12.12.2006 N САЭ-3-13/848@, протокол входного контроля налоговой декларации (формы бухгалтерской отчетности) - это электронный документ, формируемый налоговым органом и подписанный ЭЦП налогового органа, содержащий результаты проверки налоговой декларации (формы бухгалтерской отчетности) на соответствие требованиям утвержденного формата представления налоговой и бухгалтерской отчетности в электронном виде и правилам ее заполнения.

По состоянию на 30.09.2010 действовал также Временный регламент обмена электронными документами с ЭЦП по телекоммуникационным каналам связи в унифицированной системе приема, хранения и первичной обработки налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности при представлении их налогоплательщиками через специализированного оператора связи, утвержденный Приказом ФНС России от 06.02.2008 N ММ-3-6/50@.

В соответствии с положениями вышеуказанных Регламентов представленный налогоплательщиком электронный документ с ЭЦП считается принятым налоговым органом с момента получения налогоплательщиком из налогового органа (гл. 3 Временного регламента, утвержденного Приказом N САЭ-3-13/848@, п. 1 Временного регламента, утвержденного Приказом N ММ-3-6/50@) заверенного ЭЦП налогового органа протокола входного контроля, содержащего информацию о приеме и квитанции о приеме, содержащей заверенный ЭЦП налогового органа представленный налогоплательщиком документ.

Согласно пп. 1 п. 155 разд. 21 Административного регламента ФНС России по исполнению государственной функции по бесплатному информированию (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также представлению форм налоговых деклараций (расчетов) и разъяснению Порядка их заполнения, утвержденного Приказом Минфина России от 18.01.2008 N 9н (далее по тексту - Административный регламент), при получении налоговой декларации (расчета) в электронном виде по ТКС должностное лицо, ответственное за прием налоговых деклараций (расчетов) в электронном виде по ТКС, с использованием программных средств налогового органа не позднее следующего рабочего дня за днем получения налоговой декларации (расчета) проверяет наличие обстоятельств, предусмотренных пунктами 133 и 136 Административного регламента.

Пунктом 136 Административного регламента перечислены реквизиты, наличие которых является обязательным в налоговой декларации:

1) для физического лица: фамилия, имя, отчество; для организации: полное наименование организации (ее обособленного подразделения);

2) ИНН, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации;

3) вида документа: первичный (корректирующий);

4) наименования налогового органа;

5) подписей лиц, уполномоченных подтверждать достоверность и полноту сведений, указанных в налоговой декларации (расчете).

Суд установил, что ООО "Русджам-Кубань" представило 15.04.2008 первичную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2008 года (per. N 4929289) с нулевыми показателями.

30.09.2010 общество направило в адрес инспекции через специализированного оператора связи - ООО "Новаг-Сервис" налоговую декларация по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2008 года, в которой заявило право на возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость в сумме 26 362 399 руб.

Как установлено судом, обществом неверно был указан реквизит декларации "вид документа" - вместо "корректирующий" указан "первичный", в связи с чем, указанная декларация не была принята налоговым органом.

По результатам входного контроля был сформирован и направлен налогоплательщику протокол от 04.10.2010, который содержал предложения по устранению выявленных налоговым органом ошибок и о повторном направлении декларации.

Согласно информации ООО "Новаг-Сервис" от 17.05.2012 N 12496 в рамках договора ООО "Новаг-Сервис" с ООО "Русджам-Кубань" подтверждено направление спецоператором в ИФНС России по г. Крымску файла отчетности, первичная декларация по НДС за 1 квартал 2008 года, который был подписан сертификатом, выданным на имя Зверевой Евгении Михайловны, с приложением копии файла отчетности (Приложение N 2), согласно которому подтверждена отправка 15.04.2008 спецоператором первичной декларации по НДС за 1 квартал 2008 года. Статус документа "Завершен", что свидетельствует об открытии клиентом протокола и его просмотре.

Письмом от 17.05.2012 N 12496 также подтверждается повторное направление через спецоператора в ИФНС России по г. Крымску файла отчетности, первичная декларация по НДС за 1 квартал 2008 года, который был подписан сертификатом, выданным на имя Зверевой Евгении Михайловны. С приложением копии файла отчетности (Приложение N 2), согласно которому подтверждена отправка 30.09.2010 спецоператором с признаком "первичной" декларации по НДС за 1 квартал 2008 года, файл подписан, статус документа "получен ответ", что означает, что протокол прислан из налогового органа, но не был прочитан пользователем, также отражен скрипшот, согласно которому налогоплательщик открывал файлы, направленные этой же датой и размещенные таким же образом файлы, которые были прочитаны и имеют статус "завершенных". Вышеуказанным документом также сообщено, что все, пришедшие из налоговой службы файлы ожидают просмотра клиентом на сервере mns.tax23.ru, и подтверждено, что в период с 14.09.2010 по 01.03.2011 обращений в ООО "Новаг-Сервис" с просьбой оказания технической помощи от ООО "Русджам-Кубань" не поступало.

В письме ООО "Новаг-Сервис" от 04.09.2012 N 21673/ОПК указано, что статус документа в системе "Контур-Экстерн" "Документооборот завершен" означает, что полученный протокол просмотрен налогоплательщиком, подписан и подпись была направлена в налоговый орган. Статус "Получен ответ" обозначает, что протокол получен налогоплательщиком, но не просмотрен и не подписан. В период с 30.09.2010 по 20.07.2012 у файла декларации по налогу на добавленную стоимость налогоплательщика ООО "Русджам-Кубань" (ИНН 2337032797 КПП 701001) статус "Документооборот завершен" сменился на "Получен ответ" в связи с повторной отправкой протокола Инспекцией ФНС России по г. Крымску Краснодарского края в адрес указанного налогоплательщика. Изменения статуса документа не влияет на возможность ознакомления налогоплательщиком ООО "Русджам-Кубань" с ответными документами, отправленными Инспекцией ФНС России по г. Крымску Краснодарского края.

Учитывая вышеизложенное, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что имеющиеся в деле документы подтверждают повторное направление ООО "Русджам-Кубань" декларации по НДС за 1 квартал 2008 года с признаком "первичная", что послужило основанием для отказа в принятии данного документа налоговым органом; факт размещения файла отчета об отказе в принятии декларации по НДС за 1 квартал 2008 года с признаком "первичная" ООО "Русджам-Кубань", направленного 30.09.2010 на сервер mns.tax23.ru; факт имеющейся у ООО "Русджам-Кубань" возможности открыть и просмотреть файлы, отправленные налогоплательщиком 30.09.2010, размещенные на сервере mns.tax23.ru; факт отсутствия обращений ООО "Русджам-Кубань" в ООО "Новаг-Сервис" за технической помощью по поводу отсутствия возможности открытия спорного файла.

Таким образом, налоговым органом в соответствии с законодательством был направлен спорный файл в адрес налогоплательщика, спецоператором было обеспечено размещение спорного файла на mns.tax23.ru, однако, самим налогоплательщиком не предприняты действия по ознакомлению со спорным файлом.

С учетом установленных по делу обстоятельств суд пришел к обоснованному выводу о том, что уточненную налоговую декларацию по НДС за 1 квартал 2008 года заявитель представил в налоговый орган лишь 23.05.2011 посредством направления по ТКС. Таким образом, право на возмещение налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2008 года было заявлено налогоплательщиком за пределами срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Кодекса, а потому у ИФНС России по г. Крымску имелись правовые основания для отказа в возмещении налога.

Суд обоснованно отклонил довод заявителя о том, что трехлетний срок, предусмотренный пунктом 2 статьи 173 АПК РФ в данном деле неприменим, а необходимо руководствоваться общим сроком исковой давности.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 3 июля 2008 года N 630-О-П пришел к выводу, что сами по себе положения пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, являющиеся частью механизма правового регулирования отношений по взиманию налога на добавленную стоимость и устанавливающие отвечающий природе данного налога срок, в течение которого налогоплательщику предоставляется возможность возмещения из бюджета сумм превышения налоговых вычетов над суммой исчисленного налога, ставят налогоплательщиков в равные условия с точки зрения исполнения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость, а потому их нельзя признать нарушающими конституционные права заявителя.

При этом предполагается, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен возможности обратиться за защитой своего права на возмещение налога на добавленную стоимость и что арбитражный суд в случае сомнений в правомерности применения (или отказа в предоставлении) налогового вычета обязан установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, фактические отношения продавца и покупателя, наличие документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.), которые должны учитываться при решении вопроса о возмещении данного налога, в том числе за пределами установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации срока, если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности, с невыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика, и т.п.

Как усматривается из материалов дела, общество направило в инспекцию налоговую декларацию по НДС за 1 квартал 2008 года 30.09.2010, ошибочно указав в ней реквизит "первичная", вместо уточненной либо корректирующей. Направляя данную декларацию в налоговый орган в пределах трехлетнего срока, предусмотренного частью 2 статьи 173 НК РФ, заявитель должен был действовать разумно и осмотрительно, убедившись в том, что декларация принята налоговым органом и по ней проводится камеральная проверка.

Достоверно зная о сроках проведения камеральной проверки, установленных нормами Налогового кодекса Российской Федерации, общество по истечении трехмесячного срока не проявило разумной осмотрительности и не приняло мер для получения результатов камеральной проверки.

До истечения трехлетнего срока на обращение в налоговый орган с заявлением о возврате (зачете) излишне уплаченного налога, то есть до 31.03.2011, или по сути в течение полугода, общество бездействовало, не проявило заинтересованности в данном вопросе и не обратилось в налоговый орган с соответствующим заявлением. Заявление о возврате налога поступило в налоговый орган только 08.08.2011, то есть, с пропуском срока. Доказательств того, что какие-либо неправомерные действия налогового органа препятствовали ему в этом, общество суду не представило.

Суд первой инстанции правомерно исходил из общего трехлетнего срока исковой давности, а так же правил его исчисления - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права.

Общество неправомерно исходит из того, что течение срока на подачу заявления о возврате излишне уплаченного налога за указанный период возникло с момента получения им акта налоговой проверки.

Пропуск срока как на обращение с заявлением в налоговый орган и на обращение в суд с требованием о возврате налога вызван не нарушением права заявителя действиями государственных органов, а бездействием самого налогоплательщика.

Суд первой инстанции дал надлежащую правовую оценку доводу заявителя о том, что налоговый орган неправомерно отказал в приеме декларации, направленной 30.09.2010.

Статья 81 НК РФ не содержит ограничений по сроку предоставления уточненной налоговой декларации, а также не предусматривает возможность налогового органа отказать в ее принятии. Однако, в рассматриваемом деле речь идет о направлении налогоплательщиком в налоговый орган повторно первичной налоговой декларации.

Вместе с тем, налоговым законодательством не предусмотрена возможность подачи первичной декларации, при наличии уже принятой налоговым органом первичной налоговой декларации, подвергнутой камеральной проверке, по которой данная проверка завершена.

Как установлено судом, 30.09.2010 заявителем подана не уточненная, а первичная декларация, предоставление которой нормами налогового законодательства не предусмотрено, в связи с чем, сообщение налогового органа об отказе в ее принятии представляется правомерным.

Налоговым органом в материалы дела представлено письмо ООО "Новаг-Серви" от 20.07.2012 N 12576, согласно которому 06.10.2010 из ИФНС России по г. Крымску получен протокол на файл отчетности "первичная налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2008 года" и с этого момента документ стал доступен обществу для ознакомления.

Суд обоснованно отклонил доводы налогоплательщика, основанные на имевшем месте факте смены статуса документа. Суд установил, что имела место смена оператора предоставления услуг по предоставлению налоговой отчетности. Соответственно, ООО "Новаг-Сервис" не располагает базами данных, т.к. они были переданы ЗАО "ПФ "СКБ Контур". Последнее не располагает возможностью представить объективную и достоверную информацию о причинах смены статуса, поскольку на момент направления спорного файла не было связано договорными отношениями с обществом.

Суд обоснованно принял во внимание, что ЗАО "ПФ "СКБ Контур" просило считать информацию, содержащуюся в письме от 04.09.2012 N 21673/ОПК ошибочной. ЗАО "ПФ "СКБ Контур" не располагает информацией относительно повторного направления ИФНС России по г. Крымску в адрес ООО "Русджам-Кубань" протокола по файлу налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2008 года.

Судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка представленной налогоплательщиком видеозаписи, как ненадлежащему доказательству, поскольку отсутствуют достоверные данные о времени и месте ее совершения, лицах, ее выполнивших, технике, с помощью которой она изготовлена.

Судом обоснованно отклонены доводы налогоплательщика, основанные на информационном ролике ЗАО "ПФ "СКБ Контур", поскольку данный информационный материал не относится к спорному периоду и не относим к предмету доказывания по делу.

Суд правомерно отклонил довод налогоплательщика об отсутствии сообщения инспекции об ошибке в электронном документообороте. Статус документооборота "получен ответ" присваивается после получения от налогового органа квитанции о приеме, то есть в случае принятия налоговым органом направленной отчетности, либо, если отчетность заполнена неверно - уведомления об отказе. Статус документооборота с "получен ответ" на "документооборот завершен" изменяется при открытии протокола. В случае направления в адрес налогоплательщика уведомления об отказе в принятии документа статус документооборота с "получен ответ" на "документооборот завершен" изменяется только после исправления ошибок и повторной отправки отчетности.

Судом первой инстанции выполнены указанная суда кассационной инстанции об оценке доводов о направлении уведомлений о наличии ошибки, об отсутствии в средствах телекоммуникационной связи информации об обнаружении ошибки (которая якобы подтверждена видеозаписью), о возможной путанице при подаче 8 уточненных налоговых деклараций налогоплательщиком.

Выполняя указания суда кассационной инстанции об исследовании возможной путаницы при направлении заявителем восьми деклараций, судом первой инстанции установлено, что 30.09.2010 в адрес инспекции поступило 8 деклараций по НДС за 1, 2 квартал 2008 года, июль - декабрь 2007 года. При этом по семи декларациям (за исключением спорной) документообороту по файлам присвоен статус "документооборот завершен". Таким образом, налогоплательщик имел возможность выяснить, что только налоговая декларация за 1 квартал 2008 г. не была принята налоговым органом.

Исследовав материалы дела, выполнив указания суда кассационной инстанции, суд пришел к обоснованному выводу о том, что уточенная декларация по НДС за 1 квартал 2008 года подана налогоплательщиком за пределами трехлетнего срока, а потому отсутствуют правовые основания для удовлетворения требования заявителя и возмещения ему из бюджета налога на добавленную стоимость, заявленного в уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2008 года.

В апелляционной жалобе не приведено доводов и доказательств, опровергающих установленные судом первой инстанции обстоятельства и выводы суда, как и не приведено оснований, которые в соответствии со статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы явиться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Учитывая вышеизложенное, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по государственной пошлине по апелляционной жалобе подлежат отнесению на общество.

В соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1 000 руб. перечисленная по платежному поручению от 28.08.2014 г. N 306 подлежит возврату из федерального бюджета.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 29.08.2014 по делу N А32-1499/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Сулименко

Судьи

Д.В. Николаев А.Н. Стрекачёв