Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 февраля 2015 г. N 18АП-15839/14

г. Челябинск

10 февраля 2015 г.

Дело N А47-8184/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 09 февраля 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 февраля 2015 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Арямова А.А.,

судей Плаксиной Н.Г., Толкунова В.М.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Червяковой Е.А.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы России по Центральному району г. Оренбурга на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 18.11.2014 по делу N А47-8184/2014 (судья Третьяков Н.А.).

В судебном заседании приняли участие представители:

Государственного автономного учреждения культуры "Оренбургская областная филармония" - Съянова Н.А. (доверенность от 30.12.2014);

Инспекции налоговой службы по центральному району г. Оренбургу - Демченко Д.Г. (доверенность от 10.10.2013 N 03-09/00564); Сорокин С.В. (доверенность от 13.03.2012 N 03-09/01601).

Государственное автономное учреждение культуры "Оренбургская областная филармония" (далее - заявитель, ГАУК "Оренбургская областная филармония", учреждение) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по Центральному району г. Оренбурга (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган, ИФНС России по Центральному району г. Оренбурга) о признании недействительным решения от 23.05.2014 N 546 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 18.11.2014 (резолютивная часть решения объявлена 11.11.2014) требования заявителя удовлетворены, решение от 23.05.2014 N 546 признано недействительным, налоговый орган обязан устранить допущенные нарушения прав и охраняемых законом интересов заявителя. Также суд взыскал с инспекции в пользу учреждения в возмещение судебных расходов по оплате госпошлины 2000 руб. и возвратил заявителю из федерального бюджета излишне уплаченную госпошлину в размере 2000 руб.

Не согласившись с решением суда, ИФНС России по Центральному району г. Оренбурга обжаловала его в апелляционном порядке.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит решение суда отменить, в удовлетворении требований заявителя отказать. В обоснование жалобы ссылается на законность оспоренного ненормативного акта. Полагает, что заявителю правомерно доначислен земельный налог за 2013 год. По мнению подателя жалобы, Постановление Правительства Оренбургской области от 24.12.2012 N 1122-п "Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель населенных пунктов на территории Оренбургской области" (далее - Постановление N 1122-п) не относится к нормативным актам законодательства о налогах и сборах, в связи с чем положения ст.5 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) на него не распространяются. При этом, примененная в п.6 Постановления N 1122-п формулировка не позволяет признать это постановление вступившим в силу в день его опубликования. В этой связи инспекция полагает, что указанное постановление вступает в силу в общем порядке - по истечении месяца со дня его опубликования. Кроме того, заинтересованное лицо полагает, что в Постановлении N 1122-п прямо не указано на распространение действия этого постановления на правоотношения, возникшие с 01.01.2013, а также на обратную силу этого постановления. Считает, что Постановление N 1122-п не улучшило положения налогоплательщиков, так как наряду с уменьшением кадастровой стоимости отдельных земельных участков, содержит и сведения об увеличении кадастровой стоимости иных земельных участков. При этом надлежит учитывать принцип всеобщности налогообложения и исключить неопределенность установления налоговой базы для тех налогоплательщиков, чье положение не улучшается.

Представители заинтересованного лица в судебном заседании поддержали доводы апелляционной жалобы.

Представитель заявителя в судебном заседании возражал против удовлетворения жалобы, по основаниям, изложенным в отзыве. Полагает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Оценив изложенные в апелляционной жалобе доводы и исследовав представленные по делу доказательства, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения судебного акта.

Как следует из материалов дела, ГАУК "Оренбургская областная филармония" зарегистрировано в качестве юридического лица за основным государственным регистрационным номером 1025601812422 и состоит на налоговом учете в ИФНС России по Центральному району г. Оренбурга.

26.12.2013 учреждением представлена в налоговый орган декларация по земельному налогу за 2013 год.

По результатам проведенной инспекцией камеральной налоговой проверки указанной декларации заявителя составлен акт проверки от 07.04.2014 N 08-65/503, по итогам рассмотрения которого, с учетом представленных учреждением возражений, принято решение от 23.05.2014 N 546 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Этим решением заявителю доначислен земельный налог за 2013 год в сумме 1352494 руб., начислены соответствующие пени в сумме 71173,64 руб. и заявитель привлечен к ответственности за неуплату указанной суммы налога в соответствии с п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 27050 руб.

Это решение было обжаловано обществом в Управление Федеральной налоговой службы по Оренбургской области, которым принято решение от 24.07.2014 N 16-15/08781 об оставлении жалобы общества без удовлетворения.

Не согласившись с решением от 23.05.2014 N 546, заявитель оспорил его в судебном порядке.

Удовлетворяя требования заявителя, суд первой инстанции руководствовался выводом о незаконности оспоренного ненормативного акта.

Оценивая позицию суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции полагает необходимым руководствоваться следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (ч.5 ст.200 АПК РФ).

Из материалов дела следует, что основанием для принятия решения от 23.05.2014 N 546 послужил вывод налогового органа о неверном исчислении учреждением земельного налога по земельному участку с кадастровым номером 56:44:0434003:41, принадлежащему заявителю на праве оперативного управления, исходя из кадастровой стоимости этого участка, установленной Постановлением N 1122-п, опубликованном 27.12.2012 (которым кадастровая стоимость участка изменена с 138624251,47 руб. на 48457986,08 руб.). По мнению налогового органа, указанное постановление в силу положений ст.5 НК РФ может быть применено лишь к налоговому периоду, наступающему после окончания месячного срока со дня его опубликования (2014 год).

Пунктом 1 статьи 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Надлежащее исполнения обязанности по уплате налога обеспечивается пенями, рассчитываемыми в соответствии со ст.75 НК РФ.

В силу п.1ст.122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В соответствии с п.6 ст.108 НК РФ, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Пунктом 1 статьи 387 НК РФ установлено, что земельный налог устанавливается НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.

В силу ст.390 НК РФ налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 НК РФ (п.1). Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации (п.2).

Налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п.1 ст.391 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 393 НК РФ предусмотрено, что налоговым периодом по земельному налогу признается календарный год.

Статьями 65 и 66 Земельного кодекса Российской Федерации установлено, что для целей налогообложения и в иных случаях, предусмотренных этим кодексом и иными федеральными законами, устанавливается кадастровая стоимость земельного участка. Для установления кадастровой стоимости земельных участков производится государственная кадастровая оценка земель, порядок проведения которой устанавливается Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.04.2000 N 316 утверждены Правила проведения государственной кадастровой оценки земель, в силу пункта 10 которых утверждение результатов кадастровой оценки земель осуществляется органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации по представлению Федерального агентства кадастра объектов недвижимости.

Результаты государственной кадастровой оценки земель населенных пунктов Оренбургской области утверждены Постановлением N 1122-п, в силу п.2 которого эти результаты рекомендованы к применению в том числе для целей налогообложения. Пунктом 5 Постановления N 1122-п в редакции, действовавшей на момент возникновения спорных правоотношений (п.6 действующей редакции Постановления N 1122-п), установлено, что это постановление вступает в силу после его опубликования.

Постановление N 1122-п опубликовано в газете "Оренбуржье" 27.12.2012 (N 214), а потому, с учетом положений п.5 этого постановления вступило в силу 28.12.2012 и в соответствии с п.1 ст.391 НК РФ установленная им кадастровая стоимость земельного участка заявителя подлежала применению учреждением для целей налогообложения с 01.01.2013.

Возражения заинтересованного лица в этой части подлежат отклонению, как основанные на неверном толковании закона и носящие противоречивый характер.

Так, пунктом 1 статьи 5 НК РФ предусмотрено, что акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных настоящей статьей. Акты законодательства о сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования, за исключением случаев, предусмотренных настоящей статьей. Федеральные законы, вносящие изменения в НК РФ в части установления новых налогов и (или) сборов, а также акты законодательства о налогах и сборах субъектов Российской Федерации и нормативные правовые акты представительных органов муниципальных образований, вводящие налоги, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования. Акты законодательства о налогах и сборах, указанные в пунктах 3 и 4 настоящей статьи, могут вступать в силу в сроки, прямо предусмотренные этими актами, но не ранее даты их официального опубликования.

В силу п.п.4 и 5 ст.5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это. Положения, предусмотренные статьей 5 НК РФ, распространяются также на нормативные правовые акты о налогах и сборах федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления.

Податель апелляционной жалобы в обоснование своей позиции с одной стороны (применительно к положениям п.1, предусматривающим возможность вступления нормативных актов в силу в сроки, прямо предусмотренные этими актами) указывает на невозможность применения положений ст.5 НК РФ к рассматриваемым правоотношениям ввиду неотносимости Постановления N 1122-п к актам законодательства о налогах и сборах по смыслу ст.1 НК РФ, а с другой стороны ссылается на положения п.1 ст.5 НК РФ в обоснование своего довода о месячном сроке вступления нормативного акта о налогах и сборах в силу.

Также инспекция ссылается на положения абз.2 п.2 ст.174.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации, в соответствии с которыми законы субъекта Российской Федерации, предусматривающие внесение изменений в законодательство субъекта Российской Федерации о налогах и сборах, принятые после дня внесения в законодательный (представительный) орган проекта закона о бюджете субъекта Российской Федерации на очередной финансовый год и плановый период, приводящие к изменению доходов (расходов) бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, должны содержать положения о вступлении в силу указанных законов субъекта Российской Федерации не ранее 1 января года, следующего за очередным финансовым годом.

Вместе с тем, как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 02.07.2013 N 17-П, правовое регулирование земельного налога носит комплексный характер и обеспечивается актами как налогового, так и земельного законодательства, которое используется для целей налогообложения. Такое правовое регулирование должно осуществляться с соблюдением вытекающих из Конституции Российской Федерации и получающих конкретизацию в действующем налоговом законодательстве гарантий прав налогоплательщиков, включая те, которые определяют особый порядок вступления в силу актов о налогах и сборах. Соответственно, нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации об утверждении кадастровой стоимости земельных участков в той части, в какой они во взаимосвязи с нормами статей 390 и пункта 1 статьи 391 НК РФ порождают правовые последствия для граждан и их объединений как налогоплательщиков, действуют во времени в том порядке, какой определен федеральным законодателем для вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах в Налоговом кодексе Российской Федерации. Для целей же, не связанных с налогообложением и сборами, указанные нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации действуют во времени в общем порядке, который определяется, в частности, статьей 15 (часть 3) Конституции Российской Федерации и статьей 8 Федерального закона от 6 октября 1999 года N 184-ФЗ "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации". Касаясь оценки нормативного содержания абзаца первого пункта 1 статьи 5 НК РФ, согласно которому акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, Конституционный Суд Российской Федерации пришел к выводу о том, что это законоположение предполагает вступление в силу акта законодательства о налогах по крайней мере не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования (Определение от 8 апреля 2003 года N 159-О), при этом оговорка "по крайней мере" не означает отсутствие и необязательность соблюдения иных условий вступления в силу указанных актов (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 17 ноября 2011 года N 1571-О-О). Следовательно, оно не может препятствовать применению судами при рассмотрении конкретных дел положений статьи 5 НК РФ в более благоприятном для налогоплательщиков смысле. Нормативные положения, содержащиеся в актах земельного законодательства, - в той мере, в какой они определяют формирование налоговой базы по земельному налогу и тем самым непосредственно интегрированы в нормативно-правовой механизм регулирования налоговых отношений, - не могут проявлять свое регулятивное воздействие в налоговой сфере по правилам, отличным от тех, которые установлены в отношении собственно актов законодательства о налогах и сборах, и, соответственно, они порождают юридически значимые последствия и подлежат применению для целей исполнения обязанности по уплате земельного налога начиная с того момента, который определяется в общем порядке, установленном на основании статьи 5 НК РФ. Иное означало бы возможность снижения конституционных гарантий прав налогоплательщиков исключительно по формальным основаниям, связанным с самой по себе отраслевой принадлежностью нормативных правовых актов, которые используются для целей налогообложения, что недопустимо.

Таким образом, не смотря на то, что Постановление N 1122-п не относится к актам о налогах и сборах по смыслу ст.1 НК РФ, в рассматриваемой ситуации в целях определения даты применения этого постановления для целей налогообложения подлежат применению положения п.1 ст.5 НК РФ, в том числе в части установления возможности вступления в силу нормативных актов, улучшающих положение налогоплательщиков, в сроки, прямо предусмотренные этими актами, но не ранее даты их официального опубликования.

В то же время отсутствие у Постановления N 1122-п статуса акта законодательства о налогах и сборах исключает возможность применения положений абз.2 п.2 ст.174.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации, на которые ссылается податель апелляционной жалобы.

Пункт 5 Постановления N 1122-п (в редакции, действовавшей на момент возникновения спорных правоотношений), улучшающего права заявителя, прямо устанавливает порядок вступления этого постановления в силу - после его официального опубликования, в связи с чем довод инспекции о необходимости применения в рассматриваемой ситуации общих положений о вступлении в силу актов законодательства о налогах и сборах (по истечении одного месяца со дня официального опубликования) не может быть принят судом.

То есть, при определении налоговой базы по земельному налогу за 2013 год положения Постановления N 1122-п применены заявителем правомерно (в соответствии с требованиями п.1 ст.5 НК РФ), а потому доначисление налоговым органом земельного налога, начисление соответствующих сумм пеней и привлечение учреждения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ следует признать несоответствующим закону.

Поскольку указанным незаконным ненормативным актом нарушены экономические интересы ГАУК "Оренбургская областная филармония" ввиду необоснованного возложения на него обязанности по уплате обязательных платежей, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о подтверждении материалами дела совокупности обстоятельств, свидетельствующих о недействительности этого акта. Требования заявителя судом первой инстанции удовлетворены правомерно.

Распределение судебных расходов произведено судом первой инстанции в соответствии с требованиями ст.110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исходя из характера спора и результатов его рассмотрения.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для переоценки выводов суда первой инстанции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании ч.4 ст.270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

С учетом изложенного решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционные жалобы - оставлению без удовлетворения.

Руководствуясь ст.ст.110, 270, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 18.11.2014 по делу N А47-8184/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы России по Центральному району г. Оренбурга - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

А.А. Арямов

Судьи

Н.Г. Плаксина В.М. Толкунов