Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 февраля 2015 г. N 14АП-11507/14

г. Вологда

10 февраля 2015 г.

Дело N А13-14285/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 04 февраля 2015 года.

В полном объёме постановление изготовлено 10 февраля 2015 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Холминова А.А., судей Осокиной Н.Н. и Смирнова В.И. при ведении протокола секретарём судебного заседания Куликовой М.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области Бичуриной Н.А. по доверенности от 15.01.2015 N 02-09/01/0136, от акционерного общества "ФосАгро-Череповец" Оришина М.А. по доверенности от 02.02.2015 N 1395-ФАЧ,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 17 ноября 2014 года по делу N А13-14285/2013 (судья Ковшикова О.С.),

установил:

открытое акционерное общество "ФосАгро-Череповец" (ныне в связи со сменой наименования - акционерное общество "ФосАгро-Череповец"; ОГРН 1123528007173, ИНН 3528191736; Вологодская область, город Череповец, Северное шоссе, дом 75; далее - АО "ФосАгро-Череповец", Общество) обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области (ОГРН 1043500095726, ИНН 3525119724; город Вологда, улица Герцена, дом 65; далее - Налоговая инспекция) от 10.06.2013 N 06-21/29 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области (далее - Управление) от 09.08.2013 N 07-09/009134@.

К участию в деле в качестве соответчика привлечена Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (ОГРН 1047702057732, ИНН 7702246311; Москва, улица Большая Переяславская, дом 66, строение 1; далее - Межрегиональная инспекция), в которой Общество состоит на налоговом учёте.

Решением Арбитражного суда Вологодской области от 17.11.2014 заявленные требования удовлетворены частично. Признано незаконным и недействительным решение Налоговой инспекции от 10.06.2013 N 06-21/29 в редакции решения Управления от 09.08.2013 N 07-09/009134@ в части доначисления и предложения Обществу уплатить налог на прибыль в сумме 3 561 790,60 руб. и соответствующую сумму пеней. В удовлетворении остальной части требований отказано. На Межрегиональную инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав Общества.

Налоговая инспекция и Межрегиональная инспекция с данным решением суда не согласились и обратились с апелляционными жалобами, в которых просят его отменить. В обоснование ссылаются на неправильное применение судом норм материального права и на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела.

В судебном заседании представитель Налоговой инспекции апелляционные жалобы поддержал по изложенным в них основаниям.

АО "ФосАгро-Череповец" в отзыве и его представитель в судебном заседании просят решение суда оставить без изменений.

Межрегиональная инспекция извещена о времени и месте рассмотрения апелляционных жалоб, представителей в суд не направила, в связи с этим дело рассмотрено в её отсутствие согласно статьям 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Выслушав стороны, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб.

Как следует из материалов дела, решением Налоговой инспекции от 29.06.2012 N 06-21/29 (том 4, лист 99) назначена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "Череповецкий "Азот" (далее - ОАО "Череповецкий "Азот") по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, транспортного налога, акцизов, водного налога, земельного налога и налога на доходы физических лиц за период с 01.10.2010 по 31.12.2011.

ОАО "Череповецкий "Азот" 01.07.2012 прекратило деятельность путём реорганизации в форме слияния с открытым акционерным обществом "Аммофос" (далее - ОАО "Аммофос"), их правопреемником является ОАО "ФосАгро-Череповец" (ныне в связи со сменой наименования - АО "ФосАгро-Череповец"), зарегистрированное 01.07.2012 (том 1, лист 35).

В связи с прекращением деятельности ОАО "Череповецкий "Азот" впоследствии указанная выездная налоговая проверка продолжалась в отношении его правопреемника - ОАО "ФосАгро-Череповец".

Результаты данной проверки оформлены актом от 22.04.2013 N 06-21/29 (том 1, лист 140).

На основании акта проверки и по результатам рассмотрения возражений налогоплательщика Налоговой инспекцией принято решение от 10.06.2013 N 06-21/29 (том 1, лист 47) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Этим решением Обществу доначислены налог на прибыль в сумме 5 172 375,77 руб. и пени в сумме 140,90 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 971 881,76 руб. и пени в сумме 75 532,90 руб., налог на имущество в сумме 4764,99 руб. и пени в сумме 159,67 руб.

Решением Управления от 09.08.2013 N 07-09/009134@ (том 1, лист 94) указанное решение Налоговой инспекции изменено: пени по налогу на добавленную стоимость составили 300,57 руб. В остальной части решение Налоговой инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с указанным решением Налоговой инспекции в редакции решения Управления, Общество обратилось в суд с рассматриваемым заявлением.

Суд первой инстанции, удовлетворяя это заявление частично, правомерно руководствовался следующим.

Помимо указанной выше проводимой в отношении ОАО "Череповецкий "Азот" проверки налоговым органом также проведена другая выездная налоговая проверка в отношении ОАО "Аммофос" (решение Межрегиональной инспекции о назначении проверки от 29.06.2012 N 04-1-29/113 - том 1, лист 118, акт от 21.08.2013 N 04-1-30/17 - том 5, лист 10, решение от 30.09.2013 N 04-1-31/16 - том 3, листы дела 24 - 179 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения).

Данная вторая проверка в связи с прекращением 01.07.2012 деятельности ОАО "Аммофос" впоследствии продолжалась в отношении его правопреемника ОАО "ФосАгро-Череповец".

Таким образом, в отношении Общества в период с 29.06.2012 по 22.02.2013 разными налоговыми органами проводились две выездные налоговые проверки.

Однако суд первой инстанции пришёл к правомерному выводу о законности данных действий налоговых органов.

Так, назначение указанных выше двух выездных налоговых проверок произведено в соответствии с требованиями статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), поскольку эти проверки были назначены в отношении существовавших в то время двух разных юридических лиц - ОАО "Череповецкий "Азот" и ОАО "Аммофос". Проверки назначены теми налоговыми органами, где указанные лица тогда состояли на учёте в качестве крупнейших налогоплательщиков.

В дальнейшем же в связи с реорганизацией ОАО "Череповецкий "Азот" и ОАО "Аммофос", согласно статьям 57, 50, 58 Гражданского кодекса Российской Федерации к их правопреемнику ОАО "ФосАгро-Череповец" с момента регистрации его (ОАО "ФосАгро-Череповец") в Едином государственном реестре юридических лиц (01.07.2012) перешли обязанности налогоплательщиков ОАО "Череповецкий "Азот" и ОАО "Аммофос". Поэтому ОАО "ФосАгро-Череповец" с 01.07.2012 обязано было исполнять обязанности ОАО "Череповецкий "Азот" и ОАО "Аммофос", возложенные на них как на налогоплательщиков.

В рамках выездных налоговых проверок Налоговая инспекция и Межрегиональная инспекция осуществляли мероприятия налогового контроля в отношении Общества, но каждая из этих инспекций в своей части: Налоговая инспекция - в части деятельности ОАО "Череповецкий "Азот", Межрегиональная инспекция - в части деятельности ОАО "Аммофос".

Таким образом, Налоговая инспекция и Межрегиональная инспекция с 01.07.2012 продолжали две самостоятельные выездные налоговые проверки Общества, однако ими не проводились мероприятия налогового контроля в отношении одних и тех же налогов одного и того же налогоплательщика.

На основании изложенного является верным вывод суда первой инстанции о том, что названные действия налоговых инспекций не противоречат законодательству, не свидетельствуют о чрезмерности налогового контроля и не нарушают прав Общества.

В пункте 1.1.3 оспариваемого решения Налоговой инспекции от 10.06.2013 N 06-21/29 (том 1, листы 47, 57) указано на занижение ОАО "Череповецкий "Азот" внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль за 2011 год на сумму 17 808 953,02 руб., полученную по договору инвестирования, но не использованную, по мнению Налоговой инспекции, по целевому назначению.

Этот вывод является незаконным.

Между ОАО "Череповецкий "Азот" (исполнитель) и ОАО "Аммофос" (инвестор) заключён договор на участие в инвестировании строительства жилья от 02.07.2007 N 141-001 (том 1, лист 100), предметом которого является инвестирование инвестором строительства 216 квартир в жилом доме N 8 в 219 квартале Северного микрорайона.

В пункте 1.2 этого договора ОАО "Череповецкий "Азот" обязалось от своего имени осуществлять функции заказчика-застройщика и в течение месяца после ввода объекта в эксплуатацию передать квартиры по акту приёма-передачи.

В соответствии с пунктом 2.1 договора объём инвестирования объекта составляет 220 000 000 руб. и равен стоимости 216 квартир.

Дополнительным соглашением от 27.02.2012 N 1 (том 1, лист 104) в связи с изменением стоимости строительства предусмотрен объём финансирования инвестором в размере 186 832 148,78 руб., равный стоимости 144 квартир. Указанные квартиры расположены в первой и второй секциях жилого дома, что соответствует осям 7 - 9 и 4 - 6 соответственно.

Взаимоотношения сторон в отношении строительства оставшихся 72 квартир (216 - 144) оформлены отдельным договором на участие в инвестировании строительства жилья от 01.06.2010 N 141-038 (том 1, лист 114), предметом которого является инвестирование инвестором строительства 72 квартир в третьей секции (оси 1 - 3) названного выше жилого дома.

Согласно пункту 1.2 данного договора ОАО "Череповецкий "Азот" также обязалось от своего имени осуществлять функции заказчика-застройщика и в течение месяца после ввода объекта в эксплуатацию передать квартиры по акту приёма-передачи.

В соответствии с дополнительным соглашением от 03.11.2010 N 1 к указанному договору (том 1, лист 117) объём финансирования строительства инвестором составляет 85 700 152,25 руб. и равен стоимости 72 квартир. Эта сумма поступила на счёт ОАО "Череповецкий "Азот" по платёжным поручениям от 31.12.2010 N 3933 и от 16.06.2011 N 8985 (том 17, листы 89 и 90). Квартиры по договору переданы исполнителем в адрес ОАО "Аммофос" по акту о передаче квартир от 21.02.2011 (том 4, лист 33).

ОАО "Череповецкий "Азот", полагая, что денежные средства в сумме 85 209 069,24 руб. (объём финансирования по договору 85 700 152,25 руб. за вычетом стоимости функций заказчика-застройщика в сумме 491 083,01 руб.) носят целевой характер, на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ не учитывало их в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Налоговая инспекция установила, что в стоимость строительства третьей секции жилого дома включена стоимость работ по строительству второй секции (осей 4 - 6) жилого дома в сумме 17 808 953,02 руб., в связи с чем сделала вывод об использовании данной суммы не по целевому назначению, предусмотренному договором от 01.06.2010 N 141-038. Поэтому Налоговой инспекцией сделан вывод о занижении внереализационных доходов за 2011 год на сумму 17 808 953,02 руб., в связи с чем Обществу доначислен налог на прибыль за указанный период в сумме 3 561 790,60 руб. и соответствующие пени.

Данное решение Налоговой инспекции судом первой инстанции правомерно признано незаконным. Доводы апелляционных жалоб о несогласии с этим являются необоснованными.

Мотивируя свои выводы, Налоговая инспекция в оспариваемом решении, помимо норм НК РФ, сослалась на Положение по бухгалтерскому учёту "Учёт договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94), утверждённое приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20.12.1994 N 167, который, однако, приказом Министерства финансов Российской Федерации от 24.11.2008 N 134н признан утратившим силу, в связи с чем не подлежит применению к рассматриваемым правоотношениям.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ имущество в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов и использованное им по назначению, определённому источником финансирования, относится к средствам целевого финансирования; доходы в виде имущества, полученного в рамках целевого финансирования, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Согласно пункту 14 статьи 250 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках целевого финансирования, признаются внереализационными доходами.

В рассматриваемом случае часть работ на сумму 17 808 953,02 руб. не относится к строительству третьей очереди. Однако данная сумма представляет собой компенсацию инвестором исполнителю расходов на строительство второй секции жилого дома и не подлежит обложению налогом на прибыль.

Так, разрешением на строительство от 17.04.2007 N RU 35328000-51, выданным Управлением архитектуры и градостроительства мэрии города Череповца (том 1, лист 105), ОАО "Череповецкий "Азот" разрешено строительство 216-квартирного жилого дома N 8А в 219 квартале Северного района. ОАО "Череповецкий "Азот" заключило договор аренды земельного участка от 08.05.2008 N 11019 (том 1, лист 107) под проектирование и строительство указанного жилого дома.

Согласно актам и справкам о стоимости выполненных работ затраты на строительство первой очереди (оси 7 - 9) составили 96 782 631,38 руб. (том 13, листы 92 - 152; тома 14 и 15; том 16, листы 1 - 90), на строительство второй очереди (оси 4 - 6) - 88 964 371,75 руб. (том 11, листы 69 - 161; том 12; том 13, листы 1 - 91).

Первая и вторая секции жилого дома переданы инвестору по актам о передаче квартир от 01.11.2008 и от 08.09.2009 (том 13, листы 95 - 97; том 11, листы 73 - 75).

Сумма 17 808 953,02 руб. относится к затратам на строительство второй очереди (оси 4 - 6) жилого дома. Эта сумма не учтена Обществом в составе затрат в размере 88 964 371,75 руб., следовательно, затраты на строительство второй очереди составляют 106 773 324,77 руб. (88 964 371,75 + 17 808 953,02).

По актам и справкам о стоимости выполненных работ и затрат ОАО "Череповецкий "Азот" учитывало затраты на строительство третьей очереди (оси 1 - 3) в сумме 85 209 069,24 руб. (том 7, листы дела 59 - 146; тома 8 - 10; том 11, листы 1 - 68), однако с учётом установленных в ходе проверки обстоятельств затраты на строительство третьей очереди составляют 67 400 116,22 руб. (85 209 069,24 - 17 808 953,02).

По платёжным поручениям, перечисленным в расчёте Общества (том 17, лист 40), на счёт ОАО "Череповецкий "Азот" от ОАО "Аммофос" в качестве инвестирования строительства по договору от 02.07.2007 N 141-001 (первая и вторая очереди) поступили денежные средства в сумме 185 747 003,13 руб. без учёта стоимости функций заказчика (том 17, листы 53 - 88) при том, что общая сумма затрат на строительство первой и второй очереди составляет 203 555 956,15 руб. (96 782 631,38 + 106 773 324,77).

Таким образом, исходя из назначения платежа в платёжных поручениях, недостаточность финансирования строительства первой и второй очередей жилого дома составила 17 808 953,02 руб. (203 555 956,15 - 185 747 003,13). Именно эта сумма профинансирована по отдельному договору на строительство третьей очереди.

Являются необоснованными доводы налоговых инспекций о том, что является нецелевым использование ОАО "Череповецкий "Азот" денежных средств, перечисленных на строительство одного объекта (в данном случае третьей очереди), на компенсацию затрат по другому объекту (второй очереди).

При заключении договора на участие в инвестировании строительства жилья от 02.07.2007 N 141-001, а впоследствии при выделении строительства третьей очереди на основании отдельного договора от 01.06.2010 N 141-038 воля ОАО "Череповецкий "Азот" и ОАО "Аммофос" была направлена на финансирование и строительство единого объекта - 216-квартирного жилого дома.

Данное обстоятельство подтверждается приведёнными выше документами, в частности разрешением на строительство (выдано на единый жилой дом) и договором аренды земельного участка (этот участок также отведён для строительства единого жилого дома).

В связи с этим, несмотря на указание в качестве назначения платежа в платёжных поручениях от 31.12.2010 N 3933 и от 16.06.2011 N 8985 договора N 141-038 (инвестирование строительства третьей секции), вся перечисленная инвестором сумма на строительство всего дома является средствами инвестора, предназначенными на определённые договорами цели - строительство жилого дома.

То обстоятельство, что денежные средства перечислены инвестором после передачи квартир, а также то, что каждая секция жилого дома заселялась отдельно и функционировала самостоятельно, на что сослалась налоговая инспекция, не имеет правового значения для настоящего дела.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что предметом рассматриваемых договоров является инвестирование строительства единого жилого дома. Для достижения указанной цели инвестор и исполнитель осуществляют сотрудничество и объединяют свои возможности и ресурсы: ОАО "Аммофос" выступает в качестве инвестора в строительство жилого дома, после сдачи дома в эксплуатацию ему передается построенный объект; ОАО "Череповецкий "Азот" выполняет функции заказчика-застройщика.

Нормы НК РФ и гражданского законодательства не содержат указания на временной период перечисления целевых средств (до или после строительства). Положения подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ подлежат применению исходя из конечного результата использования денежных средств: были ли в итоге средства целевого финансирования использованы по целевому назначению, определённому инвестором; достигнута ли цель, на которую рассчитывал инвестор при передаче денежных средств застройщику.

В рассматриваемом случае цель финансирования в виде строительства 216-квартирного дома достигнута, перечисление части денежных средств после окончания строительства каждой отдельной очереди не повлияло на выполнение Обществом своих обязательств по договорам, не привело к причинению ущерба инвестору, обязательства по обоим договорам исполнены надлежащим образом.

Таким образом, в рассматриваемом случае денежные средства использованы в целях строительства 216-квартирного жилого дома и не утратили своего инвестиционного характера при компенсации застройщику его затрат.

На основании изложенного суд первой инстанции пришёл к правомерному выводу о том, что в соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ вся полученная от ОАО "Аммофос" сумма, в том числе 17 808 953,02 руб., не подлежит обложению налогом на прибыль, в связи с чем оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части доначисления и предложения Обществу уплатить налог на прибыль в сумме 3 561 790,60 руб. и соответствующую сумму пеней.

Дело рассмотрено судом полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам. Оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционных жалоб не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Вологодской области от 17 ноября 2014 года по делу N А13-14285/2013 оставить без изменения, апелляционные жалобы Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

А.А. Холминов

Судьи

Н.Н. Осокина В.И. Смирнов