Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 февраля 2015 г. N 11АП-79/15

г. Самара

20 февраля 2015 г.

Дело N А65-18412/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 16 февраля 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 20 февраля 2015 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Кувшинова В.Е., судей Кузнецова В.В., Холодной С.Т.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Новиковой С.А.,

с участием в судебном заседании:

представителя открытого акционерного общества "Татавтодор" - до перерыва - Далидан О.А. (доверенность от 22.07.2014), после перерыва - извещен, не явился,

представителя Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан - до перерыва - Хамидовой Р. И. (доверенность от 19.01.2015 N 2.4-0-23/00347), после перерыва - извещен, не явился,

представитель Управления ФНС России по Республике Татарстан - до и после перерыва - не явился, извещен надлежащим образом,

представитель Государственного учреждения "Главное управление содержания и развития дорожно-транспортного комплекса Татарстана при Министерстве транспорта и дорожного хозяйства Республики Татарстан" - до и после перерыва - не явился, извещен надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании 11 - 16 февраля 2015 года в помещении суда апелляционные жалобы открытого акционерного общества "Татавтодор" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 25 ноября 2014 года по делу N А65-18412/2014 (судья Сальманова Р.Р.),

по заявлению открытого акционерного общества "Татавтодор", г. Казань (ОГРН 1081690007068, ИНН 1660110241)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань (ОГРН 1041621126755, ИНН 1655048573),

третьи лица:

Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, г.Казань,

Государственное учреждение "Главное управление содержания и развития дорожно-транспортного комплекса Татарстана при Министерстве транспорта и дорожного хозяйства Республики Татарстан", г.Казань,

о признании недействительным решения N 2-4 от 28.04.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Татавтодор" (далее - заявитель, общество, ОАО "Татавтодор") обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан (далее - налоговый орган, Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан) от 28.04.2014 N 2-4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: начисления пеней по налогу на прибыль в соответствии с п.п. 1.1.2., 1.1.4., 1.1.5 описательной части решения инспекции; привлечения к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в общей сумме 409 471 руб., начисления пеней по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 4 390 руб. (п. 1.4.1. описательной части решения инспекции), об устранении допущенных нарушений прав заявителя (т. 1 л.д. 3-17).

Суд привлек к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, Государственное учреждение "Главное управление содержания и развития дорожно-транспортного комплекса Татарстана при Министерстве транспорта и дорожного хозяйства Республики Татарстан" (т.9 л.д.162-163).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 25.11.2014 по делу N А65-18412/2014 заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан от 28.04.2014 N 2-4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: начисления пеней по налогу на прибыль в соответствии с п.п. 1.1.2., 1.1.4., 1.1.5 описательной части решения инспекции, как не соответствующие требованиям налогового законодательства. Суд обязал Межрайонную ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ОАО "Татавтодор". В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано (т. 19 л.д.87-93).

В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворенных обществу требований и принять по делу новый судебный акт, в удовлетворении заявления обществу отказать (т. 20 л.д.3-6).

Общество апелляционную жалобу налогового органа отклонило по основаниям, изложенным в отзыве на нее.

В апелляционной жалобе общество просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа обществу в удовлетворении заявленных требований и принять по делу новый судебный акт (т. 20 л.д.27-33).

Налоговый орган апелляционную жалобу общества отклонил по основаниям, изложенным в отзыве на нее.

Третьи лица отзывы на апелляционные жалобы не представили.

На основании статей 156 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) суд апелляционной инстанции рассматривает апелляционные жалобы по имеющимся в деле материалам и в отсутствие представителей третьих лиц, надлежащим образом извещенных о месте и времени судебного разбирательства.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал свою апелляционную жалобу и отклонил апелляционную жалобу общества.

Представитель общества поддержал свою апелляционную жалобу и отклонил апелляционную жалобу налогового органа.

В судебном заседании в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялся перерыв с 11.02.2015 до 14 час. 30 мин. 16.02.2015, после перерыва рассмотрение дела продолжено.

Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов изложенных в апелляционных жалобах, отзывах на них и в выступлении представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан проведена выездная налоговая проверка ОАО "Татавтодор" по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и своевременности перечисления налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.

По результатам проверки составлен акт от 27.02.2014 N 2-1.

По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных обществом возражений, налоговым органом вынесено решение от 28.04.2014 N 2-4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением налоговый орган доначислил суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом в размере 4 314 268 руб.; привлек ОАО "Татавтодор" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафов в общей сумме 410 139 руб.; начислил пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) на 28.04.2014 в общей сумме 679 640 руб.; предложил уменьшить исчисленные в завышенных размерах суммы налогов (сборов) в сумме 393 257 руб.; предложил увеличить суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие возмещению из бюджета, в сумме 3 587 164 руб.; предложил налогоплательщику уплатить доначисленные суммы налогов, штрафов, пеней, а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (т.1 л.д.44-141).

Общество не согласилось с решением инспекции и обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Республики Татарстан.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан от 15.07.2014 N 2.14-0-18/016502@ апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, а решение инспекции - без изменения (т.2 л.д.24-31).

Общество, не согласившись с решением о привлечении к ответственности в обжалованной части, обратилось в суд с настоящим заявлением.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, удовлетворив заявленные требования частично, правильно применил нормы материального права.

По пунктам 1.1.2., 1.1.4, 1.1.5 оспариваемого решения инспекции.

Из текста оспариваемого решения инспекции следует, что основанием для доначисления пеней по налогу на прибыль за 2010-2012 годы послужило неправомерное занижение авансовых платежей по налогу, возникшее в связи с нераспределением заявителем полученных доходов по контракту с длительным производственным циклом между отчетными периодами (п.п. 1.1.2, 1.1.4, 1.1.5 решения).

По мнению инспекции, государственный контракт от 24.12.2010 N 123, заключенный заявителем с третьим лицом - ГУ "Главное управление содержания и развития дорожно-транспортного комплекса Татарстана при Министерстве транспорта и дорожного хозяйства Республики Татарстан" (ГУ "Главтатдортранс"), имеет производство с длительным технологическим циклом, доходы по нему относятся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в нем не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг).

В связи с этим и руководствуясь пунктом 2 статьи 271, абзацем 8 статьи 316 НК РФ налоговый орган распределил часть полученных налогоплательщиком по вышеназванному государственному контракту доходов между отчетными периодами 2010,2011,2012 годов исходя из соотношения фактических доходов и фактических расходов каждого года. Это привело к выявлению факта занижения авансовых платежей и к начислению пени по налогу на прибыль.

Как установлено судом первой инстанции, 24.12.2010 между заявителем и третьим лицом - ГУ "Главное управление содержания и развития дорожно-транспортного комплекса Татарстана при Министерстве транспорта и дорожного хозяйства Республики Татарстан" (ГУ "Главтатдортранс") заключен государственный контракт N 123 (далее - контракт).

Согласно условиям контракта заказчик (третье лицо) поручает, а подрядчик (заявитель) принимает на себя выполнение работ по ремонту на автомобильных дорогах общего пользования в Республике Татарстан (далее - объект), в соответствии с условиями контракта, утвержденной проектно-сметной документацией и техническим заданием (Приложение N 1).

Подрядчик обязуется в соответствии с государственным контрактом, утвержденной проектно-сметной документацией, техническим заданием выполнить все работы, предусмотренные п. 1.1. контракта, и сдать объект, пригодный к эксплуатации, в сроки, установленные в п. 3.1. настоящего государственного контракта.

Общая стоимость работ по государственному контракту составляет 1 588 046 064 руб., с учетом НДС (п. 2.1. контракта). Начало выполнения работ - с 24.12.2010. Окончание выполнения работ по отдельным объектам соответствует срокам выполнения работ приложения N 1 "Перечень объектов по лоту N 1" технического задания. Срок окончания выполнения работ 30.12.2012 г. (п. 3.1. контракта). Датой фактического исполнения работ по настоящему контракту считается дата подписания заказчиком справки по форме КС-3 по последнему этапу (п. 3.2. контракта).

В Приложении N 1 к Техническому заданию "Перечень объектов по лоту N 1" стороны согласовали перечень объектов, подлежащих ремонту, стоимость работ по каждому объекту, а также срок выполнения работ по каждому объекту.

В течение 2010-2012 заявитель выполнял ремонтные работы в рамках контракта. Полученные доходы учтены заявителем в целях налогового учета в полном объеме, в периоде подписания актов приемки выполненных работ по форме N КС-2 с заказчиком. Данное обстоятельство налоговым органом не оспаривается.

В то же время налоговый орган полагает, что общество обязано было распределить полученные доходы равномерно между отчетными периодами 2010-2012, поскольку начало и окончание выполнения работ приходятся на разные налоговые (отчетные) периоды.

В соответствии с пунктом 2 статьи 271 НК РФ по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

В соответствии с абзацем 8 статьи 316 НК РФ по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета. При этом принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, должны быть утверждены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

Из содержания вышеприведенных норм НК РФ следует вывод, что полученные доходы подлежат распределению налогоплательщиком между отчетными (налоговыми) периодами в двух случаях: если доходы относятся к нескольким отчетным (налоговым) периодам и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем; либо при производстве с длительным технологическим циклом, если условиями договора не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг).

В оспариваемом решении инспекция расценила контракт от 24.12.2010 N 123 как договор на выполнение работ с длительным технологическим циклом.

Суд первой инстанции правомерно данный вывод инспекции признал ошибочным.

Из содержания пункта 2 статьи 271 НК РФ усматривается, что производством с длительным технологическим циклом может быть признан такой производственный (технологический) процесс, даты начала и окончания которого приходятся на разные отчетные (налоговые) периоды.

Следовательно, речь идет именно об одной и той же технологической операции (работе, услуге), которая выполняется в течение длительного времени и приводит к созданию определенного конечного продукта, который и подлежит передаче заказчику работ и оплате им.

Если же договор заключен на срок более одного налогового (отчетного) периода, однако при этом в его рамках выполняется множество отдельных производственных (технологических) операций, каждая из которых приводит к созданию отдельного конечного продукта, который передается заказчику отдельно от других и оплачивается также отдельно, такой договор нельзя отнести к производствам с длительным технологическим циклом, и на него не могут быть распространены правила пункта 2 статьи 271 НК РФ.

В этом случае имеет место не договор с длительным технологическим циклом, а длительным (долгосрочным) является срок действия заключенного с заказчиком договора, что не одно и то же.

Мнение суда в этой части согласуется с позицией Министерства финансов РФ, изложенной в письме от 04.02.2005 N 03-03-01-04/1/52, а также с позицией ФАС Поволжского округа, выраженной в постановлении от 30.10.2012 по делу N А72-10627/2011.

В рассматриваемом случае заключенный заявителем контракт, действительно, имея длительный срок действия, в то же время не предусматривает выполнение одного и того же продолжительного производственного процесса (работы, услуги).

В Приложении N 1 к контракту приводится "Перечень объектов", по каждому из которых налогоплательщиком должен быть выполнен определенный комплекс работ, предусмотренный сметой. Работы на каждом отдельном объекте представляют собой отдельный производственный процесс, по завершении которого создается отдельный конечный продукт, подлежащий передаче заказчику и оплате им.

Контрактом не предусмотрена передача заказчику всего комплекса выполненных работ по всем объектам в совокупности по единому акту приема-передачи. Каждый из построенных (отремонтированных) объектов передается заказчику и оплачивается им отдельно и независимо от остальных.

Таким образом, не имеется оснований утверждать, что выполнение работ на всех объектах в совокупности представляет собой единый длительный производственный (технологический) цикл.

Суд первой инстанции обоснованно признал ошибочным вывод налогового органа о том, что данный государственный контракт представляет собой производство с длительным технологическим циклом.

В отношении довода инспекции о том, что ею распределены между отчетными периодами с начислением соответствующих пеней по налогу на прибыль доходы от выполнения работ не на всех объектах, а только на тех, работы на которых начинали выполняться заявителем в одном отчетном периоде, а заканчивали выполняться - в другом.

В соответствии с пунктом 2 статьи 271 НК РФ распределению подлежат доходы по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг).

В связи с тем, что выполняемые налогоплательщиком работы представляют собой длительный технологический цикл, необходимо еще одно условие - договор не должен предусматривать поэтапную сдачу работ (услуг).

Из материалов дела видно, что из условий контракта от 24.12.2010 N 123, заключенного заявителем, следует, что он предусматривает такую поэтапную сдачу работ (услуг).

Приложение N 1 к Техническому заданию к контракту "Перечень объектов по лоту N 1" содержит перечень объектов, на которых должны выполняться работы налогоплательщиком. При этом каждый объект имеет свою отдельную стоимость и свой отдельный срок выполнения.

В соответствии с п.п. 3.1.-3.2. контракта сроки выполнения работ по контракту определяются: начало выполнения работ с 24.12.2010; окончание выполнения работ по отдельным объектам соответствует срокам выполнения работ приложения N 1 "Перечень объектов по лоту N 1" технического задания. Срок окончания выполнения работ 30.12.2012. Датой фактического исполнения работ по настоящему контракту считается дата подписания Заказчиком справки по форме КС-3 по последнему этапу.

П.п. 6.1., 6.3 контракта предусматривают порядок сдачи-приемки выполненных работ по каждому отдельному объекту.

В соответствии с п. 6.3. контракта в случае установления Заказчиком при приемке очередного этапа работ несоответствия качества выполненных Подрядчиком работ, Акт выполненных работ Заказчиком не подписывается до момента устранения выявленных нарушений.

Таким образом, контракт предусматривает поэтапную сдачу-приемку работ. При этом этапом работ признается комплекс работ по отдельному объекту.

Такого же мнение придерживает и заказчик работ, третье лицо - Государственное учреждение "Главное управление содержания и развития дорожно-транспортного комплекса Татарстана при Министерстве транспорта и дорожного хозяйства Республики Татарстан".

Суд первой инстанции сделал правильный вывод, что при наличии в контракте условий о поэтапной сдаче-приемке работ доходы, полученные по такому контракту, не подлежат распределению между отчетными периодами даже в том случае, когда в соответствии с этим контрактом выполняются работы с длительным технологическим циклом.

Аналогичная правовая позиция изложена ФАС Поволжского округа в постановлении от 30.10.2012 по делу N А72-10627/2011.

При таких обстоятельствах, у налогоплательщика отсутствовали основания отражать в целях налогообложения прибыли доходы от реализации до момента подписания сторонами контракта акта выполненных работ по форме N КС-2.

Суд первой инстанции правомерно признал несостоятельным довод инспекции о том, что акты КС-2, которые подписывались заявителем и заказчиком работ на каждый отдельный объект, не являются актами приемки результата отдельного этапа работ по договору, а подписывались сторонами лишь с целью подтверждения факта выполнения промежуточных работ для проведения расчетов.

В соответствии с пунктом 3 статьи 753 Гражданского кодекса Российской Федерации заказчик, предварительно принявший результат отдельного этапа работ, несет риск последствий гибели или повреждения результата работ, которые произошли не по вине подрядчика.

Таким образом, отличительным признаком приема-передачи этапа работ является переход на заказчика рисков последствий гибели или повреждения результата работ.

В соответствии с п. 4.7.5. контракта от 24.12.2010 N 123 на весь период ремонта до получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию Подрядчик несет ответственность за сохранность строящегося объекта или его частей и обеспечивает его содержание.

Согласно п. 4.7.6. контракта до завершения ремонта Подрядчик несет ответственность за обеспечение безопасности дорожного движения, экологической безопасности, пожарной безопасности на строительной площадке в соответствии с действующей нормативно-технической документацией, обязательной при выполнении дорожных работ.

Таким образом, риски переходят с налогоплательщика на заказчика в момент получения разрешения на ввод в эксплуатацию каждого отдельного объекта (момент которого совпадает с подписанием акта КС-2 на выполнение объема работ по этому объекту), а не по окончании всего комплекса работ, предусмотренных контрактом, по всем объектам в совокупности.

В материалах дела имеются копии актов приемки выполненных работ по отдельным объектам и акты ввода этих объектов в эксплуатацию. Данные документы в совокупности подтверждают, что риски последствий гибели или повреждения результата работ переходили с налогоплательщика на заказчика не одномоментно по окончании всего комплекса работ в целом по контракту, а после выполнения работ на отдельных объектах, которые являются, таким образом, отдельными этапами работ, принятыми заказчиком.

Данный вывод суда соответствует разъяснениям, данным Президиумом ВАС РФ в пункте 18 Информационного письма от 24.01.2000 N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда".

Суд первой инстанции правомерно отклонил довод инспекции о том, что налогоплательщик в 2010-2011 не вел учет стоимости оплаченных заказчиком законченных этапов работ, принятых в установленном порядке, с отражением на бухгалтерском счете 46. По мнению инспекции, это подтверждает, что актами КС-2 стороны не оформляли прием-передачу отдельных этапов работ.

Между тем, содержание хозяйственной операции может быть установлено исключительно исходя из содержания первичных документов и фактических действий сторон хозяйственного правоотношения. Выводы о содержании хозяйственной операции не могут быть сделаны исключительно путем истолкования бухгалтерских проводок.

Суд первой инстанции правомерно признал обоснованным довод заявителя о том, что полученные им доходы не подлежат распределению между отчетными периодами 2010-2012 в связи с тем, что государственный контракт от 24.12.2010 N 123 позволяет четко определить связь между расходами и полученными доходами, что исключает применение к нему положений пункта 2 статьи 271 НК РФ.

Контракт содержит условия о передаче заказчику отдельных законченных объектов (представляющих собой отдельные этапы выполнения работ) по мере их готовности в сроки, оговоренные в контракте. В этот момент налогоплательщик учитывает как полученную выручку, так и соответствующие ей расходы. Причем основанием учета выручки (и соответствующих ей затрат) является подписанный сторонами акт сдачи-приемки работ.

Следовательно, в данном случае, с учетом положений статей 271, 272, 316 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль порядок расчетов по договору не влияет на порядок признания выручки в целях налогообложения.

Выводы суда соответствуют правовой позиции, изложенной в постановлениях ФАС Поволжского округа от 20.10.2009 по делу N А72-1098/2009, от 25.10.2007 по делу N А65-28576/2006-СА1-7.

Суд первой инстанции правомерно требования заявителя в данной части удовлетворил, а решение инспекции в соответствующей части признал недействительным.

По пункту 1.4.1. оспариваемого решения инспекции.

В ходе проверки инспекцией установлено, что обществом в нарушение пункта 1 статьи 224, статьи 24 НК РФ не своевременно выполнена обязанность по исчислению, удержанию с работников общества и перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц с доходов полученных от ООО "Татавтогрупп", в связи с чем общество привлечено к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ.

В соответствии со статьей 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно абзацу 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

В силу статьи 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) признается доход, полученный налогоплательщиками.

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 НК РФ.

Исчисление суммы и уплаты налога производится в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога (пункт 2 статьи 226 НК РФ).

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (пункт 4 статьи 226 НК РФ).

На основании статьи 123 НК РФ неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению (в ранее действующей редакции).

Налоговым периодов по НДФЛ является календарный год.

При проверке полноты и своевременности перечисления в бюджет налога с дохода физических лиц за период с 01.01.2010 по 31.12.2012 установлена следующая недоимка:

по Арскому филиалу на 10.01.2012 задолженность по НДФЛ по выплаченной зарплате в сумме 24833 руб., на 10.03.2011 - 3386 руб., на 10.08.2011 - 48233 руб., по Дрожжановскому филиалу на 10.02.2011 - 91 руб., на 10.03.2011 - 299 руб., по Нижнекамскому филиалу на 10.07.2012 - 1041 руб., на 11.01.2011 - 2922 руб., по Пригородному филиалу на 09.06.2012 - 17838 руб., на 10.07.2012 - 63407 руб., на 10.08.2012 - 38250 руб., на 10.09.2012 - 172074 руб., на 10.10.2012 - 32156 руб., на 09.11.2012 - 40076 руб., по Челнинскому филиалу на 10.01.2012 - 3113 руб., на 10.02.2012 - 14146 руб., на 11.01.2011 - 74237 руб., на 10.02.2011 - 25481 руб., на 10.10.2011 - 28918 руб., по Аксубаевскому филиалу на 10.01.2012 - 270180 руб., по Мамадышскому филиалу на 10.01.2012 - 7598 руб., на 11.01.2011 - 23648 руб., по Мензелинскому филиалу на 11.01.2011 - 18153 руб., по Сабинскому филиалу на 10.03.2011 - 3088 руб., по Управлению ОАО "Татавтодор" на 10.03.2011 - 27720 руб., на 08.04.2011 - 37446 руб., на 10.08.2011 - 384305 руб.

На основании вышеизложенного, налоговым органом за несвоевременное перечисление в бюджет сумм удержанного НДФЛ общество привлечено к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 409471 руб.

Таким образом, штраф по статье 123 НК РФ исчислен налоговым органом на сумму исчисленной и выплаченной заработной платы, налог на доходы физических лиц с которой был удержан, но не перечислен в бюджет по сроку уплаты.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод, что оснований для не применения данного штрафа не имелось.

Довод налогоплательщика о том, что фактически налог в общей сумме за 2010 - 2012 перечислен к моменту вынесения решения правового значения для применения штрафа не имеет, поскольку срок его перечисления в бюджет наступил в день фактической выплаты заработной платы работникам.

Нарушение совершено и последующая выплата налога в бюджет значения для квалификации правонарушения не имеет, поскольку редакция статьи 123 НК РФ в новой редакции указывает на "неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом".

Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ при применении налоговых санкций за налоговые правонарушения суд или налоговый орган, рассматривающий дело, устанавливает обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность налогоплательщика за совершение таких правонарушений, и учитывает эти обстоятельства в порядке, установленном статьей 114 НК РФ.

Пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 4 статьи 114 НК РФ при наличии обстоятельства, предусмотренного пунктом 2 статьи 112, размер штрафа увеличивается на 100 процентов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 112 НК РФ обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 01.04.2008 N 15557/07, увеличение размера штрафа за налоговые правонарушения на 100 процентов в соответствии с пунктом 4 статьи 114 НК РФ допустимо только в случае, когда лицо, привлекаемое к ответственности с учетом отягчающего ответственность обстоятельства, совершило правонарушение после привлечения его к ответственности за аналогичное правонарушение.

При этом, аналогичными правонарушениями являются правонарушения, квалифицируемые по одной и той же статье главы 16 НК РФ.

Как видно из материалов дела, налоговым органом наложен штраф по статье 123 НК РФ - за 2011 год в размере 135585 руб. и за 2012 год в размере 273885 руб.

Налоговым органом, при определения размера штрафа по статье 123 НК РФ, увеличен штраф на 100 % за нарушения совершенные в 2012 году, поскольку налогоплательщик ранее, а именно: 15.12.2011 на основании решения налогового органа N 2-20 был привлечен к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ за нарушение допущенное в 2009 году.

Судом первой инстанции установлено, что решение налогового органа от 15.12.2011 N 2-20 вступило в законную силу 13.03.2012 с даты принятия решения Управлением ФНС России по Республике Татарстан по апелляционной жалобе.

На основании изложенного, суд первой инстанции сделал правильный вывод, что при вынесении оспариваемого решения налоговым органом правомерно сделан вывод о наличии отягчающих вину обстоятельств и применены положения пункта 4 статьи 114 НК РФ. В связи с чем, увеличение размера штрафных санкций на 100%, произведено налоговым органом законно и обоснованно.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод, что отсутствуют основания для признания недействительным решения инспекции в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ.

Суд первой инстанции правомерно отклонил довод общества о не применении судом первой инстанции смягчающих ответственность обстоятельствах.

Наличие переплат по налогу не может свидетельствовать о наличии смягчающих ответственность обстоятельствах.

Как видно из оспариваемого решения налоговым органом за просрочку перечисления НДФЛ начислены пени в размере 4697 руб.

Исследовав документы по указанному эпизоду, суд первой инстанции сделал правильный вывод, что решение налогового органа является правомерным по данному эпизоду ввиду следующего.

В соответствии со статьей 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сбора или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки.

При этом, в соответствии с пунктом 4 статьи 75 НК РФ пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога.

Таким образом, расчет пени может являться основанием для взимания пени, если он позволяет установить: сумму недоимки, с которой исчислены пени; срок уплаты налога по законодательству, который является началом течения начисления пени, в случае неуплаты налога.

В соответствии со статьей 75 НК РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего дня, установленного законодательством.

Проверив правильность начисленных налоговым органом пеней, суд первой инстанции сделал правильный вывод, что инспекцией произведен правильный расчет пеней, являющийся приложением к акту проверки и решению налогового органа, который позволяет оценить обоснованность и правомерность их начисления.

Суд первой инстанции правомерно в данной части решение налогового органа признал законным и обоснованным.

Суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан от 28.04.2014 N 2-4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: начисления пеней по налогу на прибыль в соответствии с п.п. 1.1.2., 1.1.4., 1.1.5 описательной части решения инспекции.

Положенные в основу апелляционной жалобы доводы проверены судом апелляционной инстанции в полном объеме, но учтены быть не могут, так как не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции и, соответственно, не влияют на законность принятого судебного акта.

При вынесении обжалуемого решения суд первой инстанции всесторонне, полно и объективно исследовал материалы дела, дал им надлежащую оценку и правильно применил нормы права. Нарушений процессуального закона, влекущих отмену обжалуемого решения, также не установлено.

Таким образом, обжалуемое судебное решение является законным и обоснованным, апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

По жалобе общества, расходы по государственной пошлине, согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации следует отнести на заявителя жалобы.

По жалобе налогового органа, расходы по государственной пошлине, согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 333.21 НК РФ относятся на заявителя жалобы, но не взыскиваются с налогового органа, в связи с освобождением налоговых органов от ее уплаты в соответствии со статьей 333.37 НК РФ.

Руководствуясь статьями 110, 112, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 25 ноября 2014 года по делу N А65-18412/2014 оставить без изменения, апелляционные жалобы открытого акционерного общества "Татавтодор" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и в двухмесячный срок может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

В.Е. Кувшинов

Судьи

В.В. Кузнецов С.Т. Холодная