Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 февраля 2015 г. N 18АП-15138/14

г. Челябинск

27 февраля 2015 г.

Дело N А47-5511/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 24 февраля 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 февраля 2015 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,

судей Малышевой И.А., Кузнецова Ю.А.,

при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Карпухиной Галины Владимировны на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 29.10.2014 года по делу N А47-5511/2013 (судья Вернигорова О.А.).

В судебном заседании приняли участие представители:

индивидуального предпринимателя Карпухиной Галины Владимировны - Прохоров Н.Н (доверенность от 29.09.2014),

Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Орску Оренбургской области - Ткаченко Н.В. (доверенность N 05-12/2 от 12.01.2015), Романова Н.В. (.доверенность N 05-12/91 от 14.09.2012).

Индивидуальный предприниматель Карпухина Галина Владимировна (далее по тексту - ИП Карпухина Г.В., заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску Оренбургской области (далее по тексту - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) от 04.03.2013 N 12-27/23606 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения N 21-27/931 от 04.03.2013 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 29.10.2014 по делу N А47-5511/2013 в удовлетворении заявленных требований отказано.

В апелляционной жалобе заявитель просит отменить решение суда первой инстанции, в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела, а заявленные требования удовлетворить, признать недействительным решение инспекции от 04.03.2013 N 12-27/23606 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также решение N 21-27/931 от 04.03.2013 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в сумме 7 185 281 рублей.

В обоснование доводов апелляционной жалобы предприниматель ссылается на процессуальные нарушения, допущенные инспекцией при проведении налоговой проверки, что выразилось в направлении налогоплательщику акта камеральной налоговой проверки, не подписанного проверяющими лицами.

Также, по мнению заявителя, судом сделан необоснованный вывод о не учете выручки в сумме 66 572 412,53 рублей, внесенной предпринимателем в проверяемом периоде на расчетный счет.

Указанные денежные средства являются сбереженной прибылью заявителя за предыдущие периоды, поэтому не могут быть обложены налогом повторно.

При этом индивидуальные предприниматели не лишены права в ходе осуществления предпринимательской деятельности использовать полученную прибыль по собственному усмотрению и, в том числе, вносить ее на расчетный счет на текущие расходы.

Доказательств получения в проверяемом периоде неучтенного дохода налоговым органом не представлено. Нарушений ведения кассового учета выручки также не выявлено.

Также заявитель в суд апелляционной инстанции представила дополнительные доказательства, в подтверждение происхождения спорных денежных средств: справки учета выручки в 1 кв. 2011 г., копии выписки из книги учета выручки ИП Карпухиной Г.В. за 2011 г. с 01.01.2011 по 31.03.2011, копии выписки из книги учета выручки ИП Карпухиной Г.В. за 30.12.2011, копии выписки из книги учета выручки ИП Карпухиной Г.В. за 31.03.2011, копии договора займа от 17.10.2011 с Захаровым Н.А., копии расписки о получении денег от заемщика от 14.03.2012, копии договора займа от 11.02.2011 с Гречман В.В., копии расписки о получении денег от заемщика от 11.02.2012, копии договора займа от 12.12.2010 с Николаевым Е.Г., копии расписки о получении денег от заемщика от 12.02.2012.

В отзыве налоговый орган отклонил доводы предпринимателя, ссылаясь на выявленные в ходе проверки обстоятельства, которые свидетельствуют о получении налогоплательщиком в проверяемом периоде неучтенной выручки от реализации товаров через розничную сеть, которая вносилась предпринимателем на расчетный счет и в дальнейшем использовалась на текущие расходы предпринимательской деятельности.

О данном факте, по мнению инспекции, свидетельствуют показания директоров магазинов о ненадлежащей инкассации выручки, а также отсутствие задекларированных доходов предпринимателя за предыдущие годы в размере, соответствующем внесенным на расчетный счет денежным средствам.

Кроме того, налоговый орган ссылается, что предпринимателем в ходе налоговой проверки на запрос инспекции не представлены пояснения и доказательства происхождения спорных денежных средств.

Не подписание акта налоговой проверки инспекция считает несущественным нарушением процедуры привлечения к налоговой ответственности, не нарушившим права налогоплательщика на защиту и, соответственно, не влекущим отмену оспариваемых решений.

В судебном заседании представители заявителя и заинтересованного лица поддержали доводы апелляционной жалобы и отзыва на него.

Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (НДС) за 1 квартал 2012 года (корректировка N 3 регистрационный номер декларации N 30346905), представленной ИП Карпухиной Г.В. 05.09.2012 с суммой НДС, заявленной к возмещению из бюджета в размере 7 484 275 рублей, по результатам которой составлен акт от 19.12.2012 N 12-20/26264дсп (т. 31, л.д. 4-37) и вынесено решение от 04.03.2013 N 12-27/23606 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предприниматель привлечена к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в общей сумме 572 915,18 рублей, налогоплательщику начислены пени по НДС в общей сумме 227 125,97 рублей и предложено уплатить недоимку по НДС в размере 2 969 833 рублей.

Также инспекцией вынесено решение от 04.03.2013 N 12-27/931 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, которым предпринимателю отказано в возмещении НДС в сумме 7 484 275 рублей (т.1, л.д. 79-123).

Основанием для доначисления спорных сумм налогов, пеней, штрафов, а также отказа в возмещении НДС послужили выводы налогового органа о сокрытии предпринимателем от налогообложения выручки в сумме 66 572 412,53 рублей от розничной торговли и не уплате в связи с этим НДС, а также неправомерное применение вычетов по НДС в сумме 298 993,72 рублей, в связи с выявленными недостатками при оформлении документов, подтверждающих приобретение товаров, которые не позволили отнести указанные расходы к деятельности, облагаемой в рамках общей системы налогообложения.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 29.04.2013 N 16-15/04967, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции утверждено.

ИП Карпухина Г.В., полагая, что решения инспекции не соответствуют нормам Налогового кодекса Российской Федерации и нарушают ее права и законные интересы, обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании указанных ненормативных правовых актов недействительными.

При этом заявитель отрицает наличие неучтенного дохода в сумме 66 572 412,53 рублей, выявленного налоговым органом, поясняя, что деньги, внесенные на расчетный счет предпринимателем, это оборотные средства индивидуального предпринимателя, которые включают личные сбережения, заемные средства и прибыль от осуществляемой деятельности, оставшуюся после налогообложения.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции, пришел к выводу, что спорная выручка получена налогоплательщиком от предпринимательской деятельности в проверяемом периоде, в связи с чем подлежит налогообложению НДС, а, кроме того, признал неправомерным применением налогоплательщиком вычетов по НДС в сумме 298 993,72 рублей в связи с недостатками при оформлении раздельного учета расходов, понесенных в рамках облагаемой и необлагаемой НДС деятельности.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются ошибочными, не соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Как следует из материалов дела, индивидуальный предприниматель Карпухина Г.В. в проверяемый период 1 квартал 2012 года, а также ранее осуществляла розничную и оптовую торговлю продовольственными и промышленными товарами, а также сдачу внаем собственного нежилого недвижимого имущества.

До проверяемого периода по всем магазинам, принадлежащим предпринимателю (15 магазинов), применялась система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД).

С 01.01.2012 ряд магазинов (12 магазинов) переведены предпринимателем на общий режим налогообложения.

В 1 квартале 2012 года налоговая база для исчисления НДС по 18-процентной налоговой ставке определена предпринимателем в размере 35244056 рублей, сумма НДС - 6 343 930 рублей, для исчисления НДС по 10-процентной ставке - 26 218 837 рублей, сумма НДС - 2 621 884 рубля. Также заявлен налоговый вычет по НДС на общую сумму 16 450 089 рублей, в связи с чем исчислена сумма НДС к возмещению из бюджета 7 484 275 рублей.

Вместе с тем, налоговым органом установлено занижение предпринимателем налоговой базы по НДС по 18-процентной налоговой ставке за проверяемый период в связи получением ею дохода в размере 66 572 412 рублей 53 копейки в результате ненадлежащего учета торговой выручки в сумме 66 572 412 рублей 53 копейки, что послужило основанием для увеличения исчисленной суммы НДС на 10 155 114 рублей и, соответственно, отказа в возмещении НДС в сумме 7 185 281 рублей.

Так, в ходе камеральной налоговой проверки инспекцией исследована выписка по счету Карпухиной Г.В. в Оренбургском отделении N 8623 Сбербанка России за период с 01.01.2012 по 31.03.2012, из которой следует, что на указанный счет Карпухиной Г.В. внесены денежные средства в сумме 66547900 рублей с указанием "Внесено наличными", "Пополнение счета", "Собственные средства".

На запрос налогового органа от 22.11.2012 N 12-20/32191/29555 о представлении пояснений по вопросу источника формирования данных денежных средств предприниматель в ходе камеральной налоговой проверки ответ не предоставила.

Кроме того, в целях получения информации об источнике денежных средств в размере 66 572 412,53 рублей, инспекцией проверены суммы задекларированных доходов предпринимателя за 2006-2008 гг. и сведения о реализации собственного имущества. В результате анализа указанных данных, установлено, что сумма задекларированного дохода существенно ниже суммы, заявленной предпринимателем как собственные средства.

Также на стр. 11-12 акта проверки и на странице 7-8 решения инспекции от 04.03.2013 N 12-27/23606 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налоговым органом указано дословно: "Инспекцией ФНС РФ по г. Орску в рамках статьи 82 Кодекса получена информация из Следственного отдела по г. Орску Следственного управления но Оренбургской области (письмом N 56/42 от 04.12.2012). По представленной информации установлено, что Следственным отделом проведен анализ бухгалтерских документов и жестких дисков ИП Карпухиной Г.В., полученных в рамках проведенных мероприятий по изъятию документов в ходе обыска по адресу: г. Орск, пр. Ленина, д. 84.

По результатам проведенного анализа счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" "1С Предприятие 8.2" за период с 01.01.2012 по 31.03.2012 начальное сальдо по состоянию на 01.01.2012 составляет 0 рублей.

Из кассы ИП Карпухиной Г.В. выданы в подотчет ИП Карпухиной Г.В. за период с 01.01.2012 по 31.03.2012 денежные средства в сумме 38 843 383,01 рублей.

Погашено (возвращено денежных средств) полученных в подотчет, и внесено наличными денежные средства ИП Карпухиной Г.В. в сумме 105415795,54 рублей.

Сумма произведенного возврата превышает сумму выданных денежных средств в подотчет ИП Карпухиной Г.В. на 66 572 412,53 рублей.".

Указанные обстоятельства, отраженные в оспариваемом решении, послужили основанием для вывода о том, что сумма 66 572 412,53 рублей является доходом от предпринимательской деятельности ИП Карпухиной Г.В. в 1 квартале 2012 г.

Указанный вывод суд апелляционной инстанции считает необоснованным в силу следующего.

В данном споре достаточных доказательств наличия у ИП Карпухиной Г.В. неучтенной выручки в проверяемом периоде налоговым органом не представлено.

Как установлено ст. 38 НК ФР объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй настоящего Кодекса и с учетом положений данной статьи.

В соответствии со ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары на безвозмездной основе.

Согласно п. 2 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Пунктом 1 ст. 167 НК РФ предусмотрено, что в целях исчисления НДС моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом, включению в налоговую базу по НДС подлежат только суммы, полученные налогоплательщиком от реализации товаров, то есть их передачи покупателям, в проверяемом периоде, в данном случае в 1 квартале 2012 года.

Между тем каких-либо доказательств того, что сумма 66 572 412,53 рублей получена предпринимателем в связи с реализацией товаров (работ, услуг) в 1 квартале 2012 года и сокрыта им от обложения НДС налоговым органом не представлено и в оспариваемых решениях не приведено.

Довод инспекции о том, что суммы задекларированных доходов предпринимателя за 2006 - 2012 гг. существенно ниже суммы, заявленной предпринимателем как собственные средства 66 572 412,53 рублей, подлежит отклонению, поскольку сделан без учета того факта, что до 01.01.2012 предприниматель осуществляла деятельность через 15 магазинов, применяя систему налогообложения ЕНВД, которая предусматривает освобождение от декларирования реального дохода, заменяя его вмененным доходом, размер которого определяется не фактической выручкой от продажи товаров, а физическим показателем - площадью торгового зала.

При этом применение системы налогообложения ЕНВД предусматривает освобождение от уплаты иных налогов и, в том числе НДС и НДФЛ.

При таких обстоятельствах выручка, полученная предпринимателем от реализации товаров через 15 магазинов до 01.01.2015, а после данной даты через 3 магазина, в полном объеме поступала в распоряжение индивидуального предпринимателя Карпухиной Г.В., не подлежала декларированию и обложению налогами.

При этом как следует из показаний заведующих магазинами, принадлежавшими ИП Карпухиной Г.В., еженедельная выручка всех магазинов составляла 9 000 000 - 10 000 000 рублей, а в праздничные дни от 14 000 000 рублей (т.28, л.д. 86-116).

При таких обстоятельствах ссылка инспекции на недостаточность задекларированных доходов предпринимателя в 2006 - 2012 гг. не исключает возможность нахождения в распоряжении предпринимателя в 1 квартале 2012 года значительных денежных средств, полученных от реализации товаров в предыдущие налоговые периоды, достаточных для внесения на расчетный счет с целью пополнения обортных средств на ведение предпринимательской деятельности в спорном размере.

Кроме того, предпринимателем с апелляционной жалобой представлены дополнительные доказательства, подтверждающие происхождение спорных сумм (невнесенная в банк выручка за 30 - 31 декабря 2011 года, возврат заемных денежных средств), которые с учетом вышеизложенных выводов суд апелляционной инстанции считает достаточными для подтверждения нахождения в распоряжении предпринимателя денежных средств в размере 66572 412,53 рублей, внесенных на расчетный счет предпринимателя в 1 квартале 2012 года.

При этом предприниматель вправе по-своему усмотрению распоряжаться денежными средствами, полученными в рамках предпринимательской деятельности, а равно вносить в кассу или на расчетный счет любые суммы собственных наличных денежных средств для осуществления своей предпринимательской деятельности.

Ссылка, сделанная инспекцией в решении на полученную в рамках статьи 82 НК РФ информацию из Следственного отдела по г. Орску Следственного управления но Оренбургской области (письмом N 56/42 от 04.12.2012), в решении налогового органа не нашла своего отражения и надлежащего исследования.

Инспекция только в ходе судебного разбирательства ссылалась на материалы, полученные из Следственного отдела по г. Орску Следственного управления но Оренбургской области, которые не были положены в основу решения налогового органа.

Так, как указывает налоговый орган, в ходе опроса Марычева Р.Л., которая до 11.11.2012 являлась директором одного из магазинов Карпухиной Г.В., пояснила, что не имеет документов, подтверждающих факт передачи Карпухиной Г.В. денежных средств, полученных от реализации товаров, полученная в магазине выручка упаковывалась в хлопчатобумажный мешок с указанием наименования магазина, который передавался курьерам. Куда курьеры увозили выручку Марычевой Р.Л. неизвестно. Аналогичные показания дали на допросах и другие директора магазинов ИП Карпухиной Г.В.

Давая оценку указанным пояснениям, апелляционный суд считает необходимым отметить, что опрошенные лица являлись заведующими магазинов, принадлежавших ИП Карпухиной Г.В., начиная с 2004 года. При этом в протоколах опроса конкретизация периода, применительно к которому даются пояснения, не приведена, поэтому применить данные пояснения к спорному налоговому периоду не представляется возможным.

Допрошенные заведующие магазинами показали, что выручка, передаваемая ими курьерам Карпухиной Г.В., собиралась из касс магазинов и сопровождалась снятием и передачей фискальных отчетов, выпиской расходных кассовых ордеров с последующей передачей их в бухгалтерию, а также внесением сведений в программу "1 С Торговля+Склад 7.7" (т.28, л.д. 86-116).

Опрос курьеров показал, что собранную с магазинов выручку передавал Карпухиной Г.В., а затем по ее указанию в банк для взноса на счет.

При этом каких-либо замечаний к ведению кассовых операций налоговым органом по результатам проверки, предпринимателю не предъявлено.

Выявленные в ходе осмотра жестких дисков компьютера ИП Карпухиной Г.В. расхождения между книгами продаж за 1 квартал 2012 года, сформированных в программах 1С-Предприятие 8.2", расположенных в разных папках однозначно не указывает на сокрытие выручки от обложения НДС, поскольку предприниматель осуществляла виды предпринимательской деятельности, облагаемых общей и специальной системами налогообложения.

Соответственно, вывод инспекции о ведении предпринимателем "двойной бухгалтерии" носит предположительный характер и совокупностью иных доказательств не подтвержден.

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о доказанности налоговым органом того, что доход в размере 66 572 412,53 рублей является сокрытой выручкой и подлежит включению в налоговую базу по НДС не соответствует обстоятельствам дела.

Направление предпринимателю неподписанного экземпляра акта налоговой проверки, с учетом обеспечения налогоплательщику возможности участия в процессе рассмотрения материалов проверки и представления соответствующих возражений, признается апелляционным судом несущественным нарушением, не влекущим отмену оспариваемого решения налогового органа.

В уточнении к апелляционной жалобе предприниматель не заявил возражений относительно отказа налоговым органом в принятии вычетов по НДС в сумме 298 993,72 рублей по мотиву выявления недостатков при оформлении документов и невозможности в связи с этим отнести расходы к общей системе налогообложения, выразив в данной части согласие с решениями инспекции, в связи с чем оснований для признания недействительным решения от 04.03.2013 N 21-27/931 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в части отказа в возмещении НДС в сумме 298 993,72 рублей, апелляционный суд не усматривает.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

Учитывая, что отказ в праве на налоговые вычеты по НДС в сумме 298 993,72 рублей налогоплательщиком не оспаривается, апелляционный суд приходит к выводу, что решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску Оренбургской области от 04.03.2013 N 12-27/23606 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит признанию недействительным в полном объеме, а решение от 04.03.2013 N 21-27/931 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в части отказа в возмещении НДС в сумме 7 185 281,28 рублей.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции подлежит отмене, а требования предпринимателя удовлетворению частично.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 29.10.2014 по делу N А47-5511/2013 отменить.

Заявление индивидуального предпринимателя Карпухиной Галины Владимировны удовлетворить частично.

Признать недействительными решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску Оренбургской области от 04.03.2013 N 12-27/23606 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решение от 04.03.2013 N 21-27/931 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в сумме 7 185 281,28 рублей.

В остальной части в удовлетворении требований отказать.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску Оренбургской области в пользу индивидуального предпринимателя Карпухиной Галины Владимировны судебные расходы за рассмотрение заявления и апелляционной жалобы в сумме 500 рублей.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Карпухиной Галине Владимировне из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину за рассмотрение заявления о принятии обеспечительных мер в сумме 2000 рублей, за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1900 рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Бояршинова

Судьи

И.А. Малышева Ю.А. Кузнецов