Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 13 марта 2015 г. N 03АП-7461/14

г. Красноярск

13 марта 2015 г.

Дело N А33-10957/2014

Резолютивная часть постановления объявлена "10" марта 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен "13" марта 2015 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего - Юдина Д.В.

судей: Борисова Г.Н., Иванцовой О.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Елистратовой О.М.,

при участии:

от заявителя (общества с ограниченной ответственностью "Ачинский Цемент"): Джугис О.В., представителя по доверенности от 12.01.2015 N 07/01-2015;

от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю): Чайковской Н.В., представителя по доверенности от 12.01.2015; Егрушовой О.Л., представителя по доверенности от 12.01.2015,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Ачинский цемент"

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от "20" ноября 2014 года по делу N А33-10957/2014, принятое судьей Куликовской Е.А.,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Ачинский Цемент" (далее - заявитель, общество, ООО "Ачинский Цемент") (ИНН 2443030350, ОГРН 1072443000024, Красноярский край, г.Ачинск, дата государственной регистрации 09.01.2007) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю (далее - ответчик, налоговый орган, Инспекция) (ИНН 2443024406, ОГРН 1042441051058, Красноярский край, г.Ачинск, дата государственной регистрации 26.12.2004) о признании недействительным решения от 14.03.2014 N17 в части:

- доначисления и предложения уплатить недоимку в размере 6 572 207 рублей, в том числе по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), зачисляемому в федеральный бюджет Российской Федерации, в размере 595 594 рубля; по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджеты субъектов Российской Федерации, в размере 5 360 342 рубля; по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) на товары, производимые на территории Российской Федерации, в размере 616 271 рубль;

- привлечения к налоговой ответственности в виде штрафов в общем размере 443 320 рублей 53 копейки;

- начисления пени по состоянию на 14 марта 2014 годав размере 1 140 717 рублей 31 копейка;

- удержания неудержанного налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и перечисления его в бюджет или при невозможности удержать у налогоплательщика (работника) исчисленную сумму НДФЛ, не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога в размере 77 601 рубль; штрафа в размере 5173 рубля 40 копейки и начисления пени в размере 19 161 рубль 67 копейки.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от "20" ноября 2014 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с данным решением, заявитель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об в удовлетворении заявленного требования. В апелляционной жалобе и дополнениях к ней заявитель привел следующие доводы:

- заявитель при определении величины собственного капитала руководствовался положениями пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и разъяснениями Минфина России, отраженными в письме от 20.03.2012 N 03-03-06/1/138; сумма активов и величина обязательств организации определялась на основании данных бухгалтерского учета в соответствии с Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29.01.2003 N 10н/03-6/пз;

- выводы суда о том, что имеющаяся в материалах дела бухгалтерская отчетность содержит противоречивые сведения, которые не соответствуют также данным главной книги общества, не основаны на материалах дела, сделаны без учета того обстоятельства, что расхождение конечного сальдо между оборотно-сальдовой ведомостью по 68 счету за июль 2011 год и Главной книгой по счету 68 в сумме 2 724 649 рублей представляют собой сумму НДС, указанную в квартальной налоговой декларации;

- данные карточки расчетов с бюджетов (далее - КРСБ) не могут быть применены при расчете собственного капитала общества, так как ведение карточек лицевых счетов Кодексом не регулируется, а регламентировано ведомственным актом, который не относится к законодательству о налогах и сборах;

- лицевой счет налогоплательщика является внутриведомственным документом, так называемой, учетной системой налоговых платежей, отраженные в нем данные не влекут для налогоплательщика каких-либо обязанностей. Он также не содержит необходимых данных для проверки обоснованности начисления соответствующих налогов;

- расходы за простой вагонов, а также дополнительные расходы, связанные с доставкой продукции до конечного покупателя в сумме 9 591 869 рублей, предъявленные и частично признанные ООО "БазэлЦемент" классифицируются как прочие расходы, связанные с производством и реализацией продукции, поскольку являются платой за услуги транспортных организаций, напрямую связаны с процессом реализации и обусловлены спецификой железнодорожных перевозок;

- Кодекс не содержит норм, регламентирующих порядок создания резерва по сомнительным долгам, и ограничений при создании резерва по сомнительным долгам;

- вознаграждение за поручительство ООО "Серебрянский цементный завод" является обеспечением исполнения обязательств общества по договору кредитной линии по договору от 31.07.2012 N 3412-134-КЛ на выдачу денежных средств, направляемых на финансирование хозяйственной деятельности, то есть для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, в связи с чем обществом правомерно заявлены вычеты по НДС по договору поручительства в сумме 265 424 рубля;

- факт использования кредитных денежных средств на цели, установленные первоначальным кредитным договором с ОАО АКБ "Международный финансовый клуб" (МФК), подтверждается письмом названного банка; следовательно, общество исполнило все обязательства, устанавливающие использование кредита на финансирование обычной хозяйственной деятельности;

- позиция налогового органа о том, что до подачи заявления с уведомлением налоговому агенту (обществу) он не вправе предоставить имущественный вычет при исчислении НДФЛ, который исчисляется с доходов налогоплательщика, начиная с месяца, в котором поданы соответствующие документы, и до конца года, не основана на нормах права;

- ссылка налогового органа на пункт 4 статьи 220 Кодекса не состоятельна, поскольку доказательства удержания заявителем налога на доходы после получения уведомлений от работников налоговым органом не представлены;

- из положений норм Кодекса следует, что налогоплательщик (работник) вправе получить налоговый вычет при исчислении НДФЛ с начала соответствующего налогового периода (календарного года), в котором заявлено данное право; такое применение норм права позволяет обеспечить и соблюсти права работника, при этом интересы бюджета не нарушаются;

- решение налогового органа в части перечисления НДФЛ в бюджет является неисполним ввиду отсутствия механизма такого возврата в законодательстве о налогах и сборах.

Ответчик представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором с апелляционной жалобой не согласился.

Представители сторон в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.

Апелляционная жалоба рассмотрена в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

08.08.2013 начальником Инспекции принято решение N 28 о проведении выездной налоговой проверки деятельности заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, налога на прибыль организаций за период с 01.01.2011 по 31.12.2012.

Согласно справке о проведенной выездной налоговой проверке от 17.12.2013 проверка начата 08.08.2013, окончена - 17.12.2013.

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 24.01.2014 N 2, который получен директором общества лично 28.01.2014.

По результатам проведения выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 14.03.2014 N 17 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в рамках которого общество привлечено к ответственности, с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, по пункту 1 статьи 122, статье 123 Кодекса в виде штрафов в общей сумме 443 320 рублей 53 копейки. Кроме того обществу доначислен налог на прибыль, НДС в общей сумме 6 572 207 рублей, пени по налогу на прибыль, НДС и НДФЛ в общем размере 1 140 717 рублей 31 копейка, а также предложено удержать неудержанный НДФЛ и перечислить его в бюджет или при невозможности удержать у налогоплательщика (работника) исчисленную сумму НДФЛ, не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога в размере 77 601 рубль.

Не согласившись с решением Инспекции от 14.03.2014 N 17, заявитель обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения которой Управлением вынесено решение, согласно которому апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение Инспекции от 14.03.2014 N 17 в части противоречит требованиям нормативных актов и нарушает его права, ООО "Ачинский Цемент" обратился в Арбитражный суд Красноярского края с настоящим заявлением.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не установил оснований для отмены судебного акта.

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 14.03.2014 N 17, вынесенного в порядке статьи 101 Кодекса, ООО "Ачинский Цемент" соблюдены условия, предусмотренные пунктом 2 статьи 138 Кодекса о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд апелляционной инстанции, проверив процедуру проведения камеральной налоговой проверки в отношении ООО "Ачинский Цемент", рассмотрения ее материалов, а также апелляционной жалобы общества вышестоящим налоговым органом пришел к выводу о том, что права общества, установленные статьями 21, 100, 101 Кодекса, Инспекцией обеспечены надлежащим образом, процедура рассмотрения материалов проверки соблюдена.

Суд апелляционной инстанции полагает, что Инспекция доказала законность решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в оспоренной обществом части исходя из следующего.

В части эпизода, связанного с включением налогоплательщиком в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль за 2011 год начисленных процентов по долговым обязательствам, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Материалами дела подтверждается, что общество в проверяемом периоде имело непогашенную задолженность по долговым обязательствам перед иностранной компанией "Лэнгдэйл Холдингз Лимитед", являющейся учредителем ООО "Ачинский цемент" (100%); ООО "БазэлЦемент", учредителем которого является компания "Лэнгдэйл Холдингз Лимитед", владеющая долей в уставном капитале равной 99,9%; ОАО АКБ "Международный финансовый клуб" - ООО "БазэлЦемент", являясь аффилированным лицом иностранной компании, выступает поручителем по обязательствам заявителя.

Согласно оспариваемому решению Инспекция по результатам проведенной проверки пришла к выводу о неправомерном расчете обществом в соответствии с положениями статьи 269 Кодекса сумм внереализационных расходов в виде процентов по долговым обязательствам, подлежащим отнесению на расходы в июле 2011 года.

Пунктом 2 статьи 269 Кодекса установлено, что, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее в настоящей статье - контролируемая задолженность перед иностранной организацией), и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации на последнее число отчетного (налогового) периода при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, применяются следующие правила.

В этом случае налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины, соответствующей не погашенной контролируемой задолженности, на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три.

В целях данного пункта при определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.

Согласно решению налогового органа величина собственного капитала определена инспекцией как сумма итоговой строки раздела III бухгалтерского баланса "Капитал и резервы" + "Задолженность по налогам и сборам". Задолженность общества определена на основании сведений о его фактической задолженности перед бюджетом РФ (данные фиксированного сальдо по КРСБ).

Сторонами не оспаривается правомерность отнесения в состав внереализационных расходов начисленных процентов по долговым обязательствам, методика расчета величины собственного капитала. Существо спора заключается в необходимости определения размера задолженности по налогам и сборам на основании данных бухгалтерского баланса. Общество полагает, что задолженность по налогам и сборам необоснованно определена Инспекцией на основании данных налогового органа в виде фиксированного сальдо по КРСБ, поскольку не отражает фактических данных, которые соответствуют данным главной книге общества. При расчете необходимо было учесть задолженность по налогам и сборам в сумме 80 664 774 рубля.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о необоснованности доводов общества.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, счет 68 "Расчеты по налогам и сборам" предназначен для обобщения информации о расчетах с бюджетами по налогам и сборам, уплачиваемым организацией, и налогам с работниками этой организации.

Счет 68 "Расчеты по налогам и сборам" кредитуется на суммы, причитающиеся по налоговым декларациям (расчетам) ко взносу в бюджеты. По дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" отражаются суммы, фактически перечисленные в бюджет, а также суммы налога на добавленную стоимость, списанные со счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

При этом согласно пункту 74 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, отражаемые в бухгалтерской отчетности суммы по расчетам с бюджетом должны быть согласованы с налоговым органом и тождественны. Оставление на бухгалтерском балансе неурегулированных сумм по этим расчетам не допускается. Следовательно, отражение на счете 68 задолженности по уплате налогов возможно только после проведения сверки с налоговым органом.

Из вышеприведенных норм следует, что отражение на счете 68 задолженности по уплате налогов возможно только после проведения сверки с налоговым органом.

Доводы общества об обратном основаны на неверном толковании норм права.

В силу абзаца 13 пункта 2 статьи 11 Кодекса недоимкой признается сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством' о налогах и сборах срок.

Согласно статье 45 Кодекса налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить свою обязанность по уплате налоговых платежей в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах.

Размер налоговых обязательств налогоплательщик определяет самостоятельно исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот (пункт 1 статьи 52 Кодекса).

В соответствии с пунктом 2 статьи 58 Кодекса подлежащая уплате сумма налога должна быть уплачена налогоплательщиком в установленные сроки.

Сроки уплаты федеральных налогов, а также налогов, которые взимаются в рамках специальных налоговых режимов, определены в Кодексе (часть вторая). Сроки уплаты региональных и местных налогов (авансовых платежей по ним) устанавливаются нормативными правовыми актами соответствующего территориального уровня - законодательством субъектов РФ, нормативными актами муниципальных образований.

Таким образом, не уплаченная сумма налога в бюджет своевременно признается недоимкой, а поскольку понятие "недоимка по налогам и сборам" тождественно понятию "задолженность по налогам и сборам", что обществом не оспаривается, то у налогоплательщика имеется задолженность по налогам и сборам.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции соглашается с позицией налогового органа о том, что размер задолженности по налогам и сборам должен определяться исходя из фактической недоимки на определенную дату. Для расчета собственного капитала следует принимать во внимание только суммы налогов не уплаченные налогоплательщиком в установленные сроки, то есть учитывать имеющуюся на дату расчета задолженность налогоплательщика по налогам и сборам.

Расчет собственного капитала на отчетную дату 31.07.2011 произведен Инспекцией с учетом фактической задолженности по налогам к сборам в размере 1 057 281 рубль, что соответствует положениям статьи 269 Кодекса.

Кроме того, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами налогового органа о противоречивости данных бухгалтерской отчетности общества и отклоняет доводы общества в указанной части.

Из сравнительного анализа данных информационного ресурса с данными первичных документов общества (налоговые декларации, платежные поручения), проведенного с целью определения фактического размера задолженности по налогам и сборам, установлено, что по данным КРСБ о состоянии расчетов по налогам и сборам на отчетную дату 31.07.2011 у общества имеется задолженность в сумме 1 057 281 рубль. Задолженность в указанном заявителем размере (80 664 774 рубля) материалами дела не установлена, обществом не подтверждена; имеющаяся в материалах бухгалтерская отчетность содержит противоречивые сведения, которые не соответствуют также данным главной книги общества.

Наличие разницы между данными оборотно-сальдовой ведомостью по 68 счету за июль 2011 год и Главной книгой по счету 68, которая согласно позиции налогоплательщика сложилась ввиду отражения НДС в сумме 2 724 649 рублей, не подтверждается материалами дела.

Следовательно, решение налогового органа в указанной части соответствует законодательству о налогах и сборах, признанию недействительным не подлежит.

В части эпизода о признании обществом сомнительной дебиторской задолженности ООО "БазэлЦемент" за простой вагонов, а также за дополнительные расходы по транспортированию в сумме 9 591 869 рублей, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Общество не согласно с выводами налогового органа о неправомерном учете в составе резерва по сомнительным долгам дебиторской задолженности ООО "БазэлЦемент" за простой (отстой) вагонов, а также за дополнительные расходы по транспортированию (штрафы).

Согласно позиции заявителя, предъявленные и частично признанные расходы ООО "БазэлЦемент", являются платой за услуги транспортных организаций, напрямую связаны с процессом реализации и обусловлены спецификой железнодорожных перевозок.

В состав внереализационных расходов согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 265 Кодекса включаются расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам, в порядке, установленном статьей 266 Налогового кодекса Российской Федерации.

Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (пункты 1, 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации).

Вместе с тем в соответствии с общим критерием отнесения затрат к расходам, обозначенным в статье 252 Кодекса, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Суд апелляционной инстанции установил, что общество в пункте 3.1.13.2 Учетной политики для целей налогового учета на 2012 год, утвержденной Приказом от 30.12.2011 N 00-01-04-11-615, закрепило право создания резерва по сомнительным долгам для целей налогообложения налогом на прибыль организаций в порядке, предусмотренном статьей 266 Кодекса.

Обществом в составе резерва по сомнительным долгам отражена дебиторская задолженность ООО "БазэлЦемент" в сумме 9 591 869 рублей за простой (отстой) вагонов, а также за дополнительные расходы по транспортированию (штрафы), возникшая в рамках договора поставки от 25.10.2007 N 07/10-35, согласно которому ООО "Ачинский Цемент" (поставщик) обязуется передать в собственность ООО "БазэлЦемент" (покупатель) цемент в количестве и сроки, предусмотренные договором, а покупатель обязуется принять и оплатить товар на условиях и в порядке, определенных договором. Поставка товара осуществляется железнодорожным транспортом (пункт 4 договора).

Условиями указанного договора предусмотрена ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение условий договора: суммы санкций за простой (отстой) вагонов, а также за дополнительные расходы по транспортированию (штрафы), возникшие по вине ООО "БазэлЦемент" либо конечных покупателей товара и предъявленные перевозчиками ООО "Ачинский Цемент", подлежат возмещению покупателем (подпункты 6.2, 6.4, 6.6 пункта 6 договора).

Санкции за простой (отстой) вагонов, а также за дополнительные расходы по транспортированию (штрафы), возникшие по вине ООО "БазэлЦемент" (либо конечных покупателей) предъявлены ООО "Ачинский цемент" следующими грузоперевозчиками (экспедиторами, организаторами перевозок грузов железнодорожным транспортом): ОАО "Первая грузовая компания" (договор от 26.11.2007 N 46/0/СХ/07); ОАО "РУСАЛ Ачинский глиноземный комбинат" (договор от 29.09.2007 N 07/09-11); ООО "Фирма "Трансгарант" (договор от 05.10.2007 N 07-10-14/19-42-669/07); ООО "Балтийская Транспортная Логистическая Компания" (договор от 10.12.2007 N 41-07-ВУ/Д); ОАО "Восточно-Сибирского промышленного железнодорожного транспорта" (договор от 10.01.2008 N 1-08). Перечисленные договоры содержат идентичное условие, что ответственность за сверхнормативный простой (отстой) вагонов под погрузкой (разгрузкой) возлагается на виновное лицо.

Оценив вышеприведенные обстоятельства на предмет правомерности отнесения обществом дебиторской задолженности ООО "БазэлЦемент" за простой вагонов, а также за дополнительные расходы по транспортированию в состав резерва по сомнительным долгам, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что штрафные санкция, взыскиваемые с участников договорных обязательств за нарушение ими условий договоров, не связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг). Штрафные санкции возникают не при производстве и реализации продукции, а лишь в случае нарушений установленных договором условий реализация товаров (работ, услуг) - сроков реализации, качества реализуемых товаров (работ, услуг).

Законодательством в области железнодорожного транспорта (в частности Федеральным законом "Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации" от 10.01.2003 N 18-ФЗ, главой 40 Гражданского Кодекса Российской Федерации) за задержку вагонов по различным основаниям по вине грузоотправителя (грузополучателя) сверх установленного нормативного срока (так называемый, простой вагонов) определена ответственность, по правовой природе представляющая собой штрафные санкции (неустойку) за нарушение условий хозяйственных договоров (а именно перевозки), имеющие компенсационную функцию, то есть направленность на возмещение убытков кредитора, и направленные на обеспечение исполнения обязательств.

Следовательно, как обоснованно указал суд первой инстанции, задолженность за простой (отстой) вагонов, а также за дополнительные расходы по транспортированию (штрафы) не связана с реализацией заявителем товарно-материальных ценностей в адрес ООО "БазэлЦемент", поскольку возникла не в связи с совершением сделки по поставке. Также данная задолженность не может быть расценена как плата за услуги по железнодорожной перевозке или плата, связанная с перевозочным процессом.

Положениями главы 25 Кодекса определено, что доходы в целях налогообложения прибыли подразделяются в зависимости от способа их возникновения на доходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные доходы.

Предъявленные заявителем ООО "БазэлЦемент" суммы за простой (отстой) вагонов, а также за дополнительные расходы по транспортированию (штрафы) носят характер возмещения убытков, возникших в отношениях между ООО "Ачинский Цемент" и его перевозчиков по вине ООО "БазэлЦемент" (либо конечных покупателей товара).

Следовательно, поскольку в силу пункта 3 статьи 250 Кодекса возмещение убытков как штрафные санкции за нарушение договорных обязательств относятся к внереализационным доходам организаций, создание резерва по сомнительным долгам в отношении него статьей 266 Кодекса не предусмотрено.

Кроме того, о необоснованности признания заявителем в качестве сомнительной задолженности за простой (отстой) вагонов и за дополнительные расходы по транспортированию (штрафы) в целях формирования резерва по сомнительным долгам свидетельствует также то обстоятельство, что общество в составе резерва по сомнительным долгам отразило дебиторскую задолженность ООО "БазэлЦемент" по договору поставки от 25.10.2007 N 07/10-35, частично не признанную контрагентом, что подтверждается представленными актами сверок взаимных расчетов по состоянию на 30.06.2012, 31.07.2012, 31.08.2012, 30.09.2012, 31.10.2012, 30.11.2012, оформленными между ООО "БазэлЦемент" и ООО "Ачинский цемент" в рамках договора поставки от 25.10.2007 N 07/10-35. Данные акты сверки подписаны сторонам договора с разногласиями (не подтверждена задолженность перед ООО "Ачинский Цемент" в обшей сумме 1 625 778 рублей).

Следовательно, основания для удовлетворения требований заявителя в указанной части отсутствуют.

В части эпизода по применению заявителем в 3 квартале 2012 года налоговых вычетов по НДС по счету-фактуре от 01.08.2012 N 191, выданному ООО "Серебрянский цементный завод" по договору поручительства, на стоимость услуг по предоставлению поручительства суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Общество не согласно с выводами налогового органа о неправомерном заявлении налоговых вычетов по НДС по счету-фактуре от 01.08.2012 N 191, выданному ООО "Серебрянский цементный завод" по договору поручительства, на стоимость услуг по предоставлению поручительства. Согласно позиции общества, изложенной в апелляционной жалобе и озвученной его представителем в судебном заседании, денежные средства, полученные обществом в ОАО "Газпромбанк" направлены на погашение кредита перед ОАО АКБ "Международный финансовый клуб" (МФК). В этой связи, поскольку ООО "Серебрянский цементный завод" выступало в качестве поручителя по данному кредитному договору, выплата вознаграждения за поручительство подлежала, по мнению общества, отнесению к деятельности, облагаемой НДС.

Из материалов дела следует, что ООО "Ачинский Цемент" (заемщик) заключило с ОАО "Газпромбанк" (кредитор) кредитное соглашение об открытии кредитной линии (далее - кредитное соглашение) от 31.07.2012 N 3412-134-КЛ, по условиям которого кредитор обязуется открыть заемщику кредитную линию с лимитом выдачи денежных средств 174 000 000 рублей, а заемщик обязуется возвратить кредит, уплатить проценты и выполнить иные обязательства, предусмотренные кредитным соглашением.

Согласно пункту 6.2 кредитного соглашения целевое назначение кредита: погашение ссудной задолженности перед СФ ОАО АКБ "Международный финансовый клуб". Использование заемщиком кредита на цели иные, чем это определено в кредитном соглашении, не допускается (пункт 6.2.1 кредитного соглашения). Фактическое использование кредитных средств по назначению налоговым органом не опровергается.

Исполнение обязательств заемщика по данному кредитному соглашению обеспечено поручительством ООО "Серебрянский цементный завод" в соответствии с договором поручительства от 31.07.2012 N 3412-134-КЛ-П, заключенным между кредитором и ООО "Серебрянский цементный завод".

В свою очередь между ООО "Ачинский цемент" (заемщик) и ООО "Серебрянский цементный завод" (поручитель) заключено соглашение об условиях предоставления поручительства от 31.07.2012 N 3412-134-КЛ, согласно которому поручителю предусмотрено вознаграждение за оказанную услугу в размере 1 740 000 рублей, в том числе НДС 265 423 рубля 73 копейки. На указанную сумму заявителю выставлен счет-фактура от 01.08.2012 N 191, который отражен обществом в книге покупок, НДС заявлен к вычету по декларации за 3 квартал 2012 года.

Вместе с тем в соответствии с общеустановленным порядком (подпункт 1 пункт 1 статьи 146 Кодекса) объектом обложения НДС признаются операции по оказанию услуг на территории РФ.

Согласно положениям статьей 171, 172 Кодекса реализация права на получение налогового вычета возможна при условии, что обязательство, в отношении которого выдано поручительство, возникло из облагаемых НДС операций.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 149 Кодекса не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации).

Таким образом, учитывая, что поручительство от ООО "Серебрянский цементный завод" было обусловлено необходимостью заключения обществом кредитного соглашения и получения кредита для погашения ссудной задолженности перед ОАО АКБ "Международный финансовый клуб", кредитные средства использованы на деятельность, не облагаемую НДС.

Довод заявителя о том, что налог в сумме 265 423 рубля 73 копейки обоснованно включен в налоговые вычеты, поскольку денежные средства, полученные от ОАО "Газпромбанк" направлены на погашение кредита в ОАО АКБ "Международный финансовый клуб", целью которого являлось финансирование обычной хозяйственной деятельности заемщика, обоснованно отклонен судом первой инстанции, поскольку заявитель при определении объекта налогообложения НДС неправомерно использует расширительное толкование норм права и не принимает во внимание специальную норму (подпункт 3 пункта 3 статьи 149 Кодекса), исключающую произведенную им операцию из-под налогообложения НДС.

Относимость операций, для которой предоставлялось поручительство, к числу банковских следует из положений пункта 1.2 Положения Банка России от 31.08.1998 N 54-П "О порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения)".

Направление обществом полученных по кредиту денежных средств на погашение имеющегося кредита в ОАО АКБ "Международный финансовый клуб", для определения права на применение вычета по НДС с услуг поручительства самостоятельного правового значения не имеет.

Следовательно, решение налогового органа в указанной части соответствует законодательству о налогах и сборах, признанию недействительным не подлежит.

В части эпизода по предоставления имущественного налогового вычета по НДФЛ работникам общества суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 Кодекса при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение имущественного вычета в сумме фактически произведенных налогоплательщиком расходов, в частности, на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них.

Согласно пункту 3 статьи 220 Кодекса указанный имущественный налоговый вычет может быть предоставлен налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении к работодателю (налоговому агенту) при условии подтверждения права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет налоговым органом по форме, утверждаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Как следует из материалов дела, налоговым органом по результатам анализа карточки счета 70 "Расчеты по оплате труда", сводов по заработной плате, справок по форме 2-НДФЛ, лицевых счетов, уведомлений на подтверждение имущественного налогового вычета, установлено неправомерное предоставление имущественного вычета с начала налогового периода при обращении за его предоставлением в более поздние сроки следующим работникам: Петрунькиной О.В. (на основании уведомления от 16.03.2011 N 4973 предоставлен с января по декабрь 2011 года, на основании уведомления от 30.03.2012 N 6130 предоставлен с января по декабрь 2012 года); Ворсиной М.А. (на основании уведомления от 25.03.2011 N 5055 предоставлен с января по декабрь 2011 года, на основании уведомления от 11.04.2012 N 6214 предоставлен с января по декабрь 2012 года); Клочковой О.К. (на основании уведомления от 12.09.2011 N 5669 предоставлен с января по декабрь 2011 года; на основании уведомления от 29.05.2012 N 6380 предоставлен с января по декабрь 2012 года).

Налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки посчитал неправомерным предоставление имущественного вычета с начала налогового периода. Данный порядок исчисления привел к неисчислению и неудержанию НДФЛ в 2011 году в сумме 47 119 рублей, в 2012 году в сумме 30 482 рубля.

Не соглашаясь с выводами ответчика, общество указывает, что налогоплательщик (работник) вправе получить налоговый вычет при исчислении НДФЛ с начала соответствующего налогового периода (календарного года), в котором заявлено данное право; такое применение норм права позволяет обеспечить и соблюсти права работника, при этом интересы бюджеты не нарушаются.

Пунктом 3 статьи 226 Кодекса установлено, что исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса Российской Федерации, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Форма уведомления налогового органа о подтверждении права налогоплательщика на имущественный вычет утверждена Приказом ФНС России от 25.12.2009 N ММ-7-3/714@. Налоговый орган выдает уведомление и подтверждает право налогоплательщика на вычет за соответствующий год.

Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пени и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования" статья 220 Кодекса была дополнена пунктом 4, согласно которому в случае, если после представления налогоплательщиком в установленном порядке заявления налоговому агенту о получении имущественного налогового вычета, предусмотренного подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 Кодекса, налоговый агент неправомерно удержал налог без учета данного имущественного налогового вычета, сумма излишне удержанного после получения заявления налога подлежит возврату налогоплательщику в порядке, установленном статьей 231 Кодекса.

Исходя из вышеприведенных норм права, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что налоговый агент имеет право предоставить имущественный вычет работнику только с того месяца, в котором работник за ним обратится, представив уведомление из налогового органа. Вычет предоставляется применительно ко всей сумме дохода, начисленной работнику с начала года, при этом пересчет исчисленных с начала налогового периода сумм налога не производится. Налог, удержанный с доходов работника до представления им уведомления, не считается излишне удержанным, следовательно, не подлежит возврату налоговым агентом.

При этом право налогоплательщика на возврат денежных средств в случае предоставления имущественного вычета и получения его не в полном объеме от налогового агента не нарушается. Налогоплательщик сохраняет за собой право на получение налогового вычета, в том числе посредством подачи налоговой декларации за соответствующий налоговый период.

Доводы заявителя о том, что в случае если заявление на получение имущественного вычета при приобретении жилья и уведомление о подтверждении права на вычет представлены налоговому агенту в середине налогового периода, то работодатель может возвратить НДФЛ, удержанный у сотрудника с начала года, указанного в уведомлении, основаны на неверном толковании норм статьи 220 Налогового кодекса Российской Федерации. Ссылка заявителя на разъяснения Минфина, содержащиеся в письмах от 02.04.2007 N 03-04-06-01/103, от 13.02.2007 N 03-04-06-01/35, от 08.08.2006 N 03-05-01-04/243, от 26.06.2006 N 03-05-01-04/188, является несостоятельной, поскольку они изданы в более ранний период и не учитывают изменения, внесенные в статью 220 Налогового кодекса Российской Федерации Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ.

Довод общества о неисполнимости решения налогового органа не принимается судом во внимание, поскольку налоговый орган в решении указал конкретный способ его исполнения, который не противоречит требованиям законодательства о налогах и сборах.

Иные доводы заявителя подлежат отклонению как не имеющие правового значения и не исключающие правомерность вышеизложенных выводов суда.

При изложенных обстоятельствах Инспекции правомерно привлекла общество к ответственности, с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, по пункту 1 статьи 122, статье 123 Кодекса в виде штрафов в общей сумме 443 320 рублей 53 копейки, доначислила налог на прибыль, НДС в общей сумме 6 572 207 рублей, пени по налогу на прибыль, НДС и НДФЛ в общем размере 1 140 717 рублей 31 копейка, а также предложила удержать неудержанный НДФЛ и перечислить его в бюджет или при невозможности удержать у налогоплательщика (работника) исчисленную сумму НДФЛ, не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога в размере 77 601 рубль.

Следовательно, решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении заявленного требования является законным и обоснованным; основания для его отмены в соответствии со статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом апелляционной инстанции не установлены.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы подлежат отнесению на заявителя; государственная пошлина при подаче апелляционной жалобы уплачена заявителем в установленном порядке и размере.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от "20" ноября 2014 года по делу N А33-10957/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Д.В. Юдин

Судьи

Г.Н. Борисов О.А. Иванцова