Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12 марта 2015 г. N 09АП-1744/15

г. Москва

12 марта 2015 г.

Дело N А40-157343/14

Резолютивная часть постановления объявлена 19 февраля 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 12 марта 2015 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Е.А. Солоповой

Судей Р.Г. Нагаева, Н.О. Окуловой

при ведении протокола судебного заседания секретарем А.В. Щетининым

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ООО "Фармадент"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.12.2014

по делу N А40-157343/14, принятое судьей Г.А. Карповой

по заявлению ООО "Фармадент" (ОГРН 1027739204030; 109444, г. Москва, ул. Ферганская, 14/13)

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по г. Москве (ОГРН 1047721035141; 109377, г. Москва, Новокузьминская 1-я ул., д. 5);

Управлению Федеральной налоговой службы по г. Москве (ОГРН 1047710091758; 115191, г. Москва, ул. Б. Тульская)

о признании недействительными решений

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Клокова С.Ф. по дов. от 07.11.2014

от заинтересованного лица - Дмитрюшин Е.В. по дов. N 2 от 19.11.2014, Салтыкова И.К. по дов. N 02-17/30363

УСТАНОВИЛ:

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 08.12.2014 отказано Обществу с ограниченной ответственностью "Фармадент" (далее - общество) в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по г. Москве (далее - налоговый орган, инспекция) от 27.05.2014 N 909 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части штрафа за неуплату НДС в размере 1 049 631 руб. и предложения уплатить недоимку по НДС в размере 5 465 505 руб. Прекращено производство по делу о признании недействительным решения УФНС России по г. Москве от 08.09.2014 N 21-19/088691 в части оставления без изменения решения от 27.05.2014 N 909 о привлечении к ответственности в виде штрафа за неуплату НДС в размере 1 049 631 руб. и предложения уплатить недоимку по НДС в размере 5 465 505 руб.

Не согласившись с данным решением, общество обратилось в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить в обжалуемой части, ссылаясь на доводы, изложенные в тексте апелляционной жалобы.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва, заслушав представителей сторон, считает, что оснований для отмены или изменения решения Арбитражного суда города Москвы от 08.12.2014 не имеется.

Судом первой инстанции установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за 2010-2012, по результатам составлен акт и принято решение от 27.05.2014 N 909, которым общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122, ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде штрафа в размере 5 474 770 руб., начислены пени в размере 51 175 руб., предложено уплатить недоимку в размере 6 422 989 руб., уменьшить убытки, исчисленные при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 год в размере 30 172 руб., а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением УФНС России по г. Москве от 08.09.2014 N 21-19/088691 решение инспекции отменено в части привлечения общества к налоговой ответственности, установленной ст. 123 Кодекса, в виде штрафа в размере 3 254 386 руб. и начисления пени по НДФЛ в размере 51 175 руб. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Инспекцией установлено, что в проверяемом периоде обществом (покупателем) были заключены договоры с поставщиками на поставку лекарственных средств, изделий медицинского назначения, биологически активных добавок, медицинской техники. Согласно дополнительным соглашениям (протоколам, актам) к указанным договорам поставки при выполнении заявителем определенных условий закупки лекарственных средств, изделий медицинского назначения, медицинской техники, диагностических, дезинфицирующих средств поставщиками были выплачены финансовые премии, вознаграждения (бонусы) путем уменьшения задолженности общества перед поставщиком или путем перечисления на расчетный счет общества.

Размер финансовых премий, вознаграждений (бонусов) согласно дополнительным соглашениям (протоколам, актам) зависел и (или) рассчитывался исходя из суммы поставленного поставщиком и принятого покупателем товара.

Условием для выплаты финансовых премий (бонусов) являлось:

-отсутствие просроченной дебиторской задолженности,

-достижение определенного объема закупок товара,

-выборка товаров определенной номенклатуры и ассортимента,

-приобретение товаров на установленную сумму,

-приобретение товаров на сумму, не менее суммы закупки, указанной в документах поставщика,

-приобретение товара определенной фирмы - производителя,

-соблюдение дисциплины платежей.

Налоговым органом установлено, что лекарственные средства, изделия медицинского назначения, биологически активные добавки, медицинская техника приобретаются обществом на основании заключенных с поставщиками договоров и ежемесячных (ежеквартальных) дополнительных соглашений, актов о представлении скидки к ним, являющихся неотъемлемой частью договора, где определен порядок выплаты премии на основании результатов отчетного периода, согласно которым размер премии (бонуса) определяется в процентах от товарооборота.

За проверяемый период размер полученных обществом финансовых премий, вознаграждений (бонусов) составил 58 060 191 руб. (в том числе за 2010 год - 1 707 656 руб., за 2011 год - 24 715 674 руб., за 2012 год - 31 636 861 руб.).

Судом установлено, что обществом не производилась корректировка налоговых вычетов, так как поставщики товара предоставляли обществу не скидки на цену (стоимость) товара, а премии, которые не изменяли цену (стоимость) товара.

Суд первой инстанции, рассматривая настоящий спор, руководствуясь п. 1 ст. 39, подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 153, п. 4 ст. 166 Кодекса, указал, что выплаты поставщиками покупателям премий за выполнение условий договоров поставки и достижение определенных объемов закупок являются мерами, направленными на стимулирование покупателей в целях приобретения и последующей продажи как можно большего количества поставляемых товаров. Премии непосредственно связаны с поставками товаров и поэтому они также являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на налоговую базу по НДС, что согласуется с правовой позицией ВАС РФ, изложенной в постановлении от 07.02.2012 N 11637/11, от 22.12.2009 N 11175/09, решении от 11.01.2013 N 13825/12, согласно которым все расчеты, в том числе и предоставляемые стимулирующие премии, связаны с оплатой за товар, следовательно, цена товара определяется с учетом этих премий. В результате выплаты поставщиками премий по итогам отгрузок товаров происходит уменьшение их стоимости. Соответственно поставщики должны скорректировать налоговую базу по НДС, а покупатели - уменьшить суммы налоговых вычетов.

Отсутствие со стороны поставщика корректировки счетов-фактур не влияет на правовую природу бонуса и не освобождает общество от обязанности уменьшить размер налоговых вычетов по НДС, ранее полученных из бюджета.

Согласно п. 1 ст. 154 Кодекса налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено Кодексом, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога на добавленную стоимость.

Учитывая изложенное, в случае, если договор поставки товаров содержит элементы других договоров, предусматривающих оказание покупателем продавцу каких-либо услуг, за которые продавцом выплачиваются покупателю премии (вознаграждения), то налогообложение реализации этих услуг налогом на добавленную стоимость производится в общеустановленном порядке.

Относительно необходимости уменьшения стоимости ранее поставленных товаров на сумму выплаченной премии (вознаграждения), соответствующей корректировки налоговой базы по НДС у продавца и налоговых вычетов у покупателя товаров, суд также исходил из того, что подобное изменение стоимости зависит от условий выплаты таких премий (вознаграждений) продавцом покупателю, а также от категории товаров, при реализации которых выплачиваются премии (вознаграждения), поскольку по продовольственным и непродовольственным товарам применяются различные положения действующих нормативных правовых актов.

Действующим в настоящее время регулированием порядка исчисления налога на добавленную стоимость, установленным главой 21 "Налог на добавленную стоимость" Кодекса, с 01.10.2011 предусмотрено в случае уменьшения стоимости ранее отгруженных товаров выставление продавцом товаров корректировочных счетов-фактур.

При этом в соответствии с п. 13 ст. 171 Кодекса при уменьшении стоимости отгруженных товаров, в том числе в случае уменьшения их цен, у продавца этих товаров положительная разница между суммами налога на добавленную стоимость, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров до ее уменьшения и после уменьшения, подлежит вычету.

Согласно п. 10 ст. 172 Кодекса указанный вычет производится на основании корректировочных счетов-фактур, выставленных продавцом товаров их покупателю, при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров, в том числе из-за изменения цены.

В соответствии с п. 3 ст. 170 Кодекса в случае изменения стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены отгруженных товаров, покупатель обязан восстановить соответствующие суммы налога в порядке, установленном подп. 4 п. 3 ст. 170 Кодекса. Согласно данному порядку восстановление налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из дат: дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров; дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров.

Суд указал, что в случае выплаты покупателю премии (вознаграждения), которая непосредственно связана с поставкой этих товаров и соответственно, изменяет цену товара (является формой торговой скидки) и налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, восстановление сумм налога, ранее принятых к вычету покупателем, производится после получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров или корректировочного счета-фактуры в порядке, предусмотренном подп. 4 п. 3 ст. 170 Кодекса.

В соответствии с п. 2 ст. 153 и п. 1 ст. 154 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорном налоговом периоде) налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 Кодекса.

Согласно п. 4 ст. 166 Кодекса общая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В результате выплаты поставщиками премий по итогам отгрузок товаров за период, определяемый в договорах поставки, происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет корректировку поставщиками налоговой базы по НДС по операциям реализации товаров.

Указанное означает, что размер налоговых вычетов по НДС, ранее заявленных покупателем, также подлежит пропорциональному уменьшению в соответствующих налоговых периодах.

При этом обязанность покупателя скорректировать сумму принятого к вычету НДС по приобретенным товарам не зависит от того, передал или нет ему продавец корректировочный счет-фактуру. Покупатель должен скорректировать размер принятого к вычету НДС в момент получения от продавца уведомления о том, что ему предоставлена премия.

При рассмотрении спора суд учел также правовые позиции ВАС РФ, выраженные в определениях от 14.08.2014 по делу N 305-ЭС14-130, от 10.11.2014 N 305-КГ14-3243, от 14.11.2014 N 304-КГ14-3204.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно учел все фактические обстоятельства и правильно применил нормы права по настоящему вопросу.

Приводимые в апелляционной жалобе доводы не опровергают выводы суда первой инстанции и не свидетельствуют о неправильном применении судом норм права.

При таких обстоятельствах, решение суда по настоящему делу является законным и обоснованным.

На основании изложенного, и руководствуясь статьями 48, 176, 266-269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.12.2014 по делу N А40-157343/14 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Е.А. Солопова

Судьи

Р.Г.Нагаев Н.О.Окулова