Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 25 марта 2015 г. N 03АП-6906/14

г. Красноярск

25 марта 2015 г.

Дело N А33-2879/2014

Резолютивная часть постановления объявлена "17" марта 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен "25" марта 2015 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Севастьяновой Е.В.,

судей: Иванцовой О.А., Морозовой Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания Елистратовой О.М.,

при участии:

от заявителя (индивидуального предпринимателя - главы крестьянского (фермерского) хозяйства Гельвера Александра Оскаровича): Абубакирова Д.М., представителя по доверенности от 14.03.2015, паспорт; Худеевой Г.В., представителя по доверенности от 14.03.2014, паспорт;

от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю): Раковой М.А., представителя по доверенности от 12.01.2015, паспорт,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу главы крестьянского (фермерского) хозяйства Гельвера Александра Оскаровича

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от "23" октября 2014 года по делу N А33-2879/2014, принятое судьёй Куликовской Е.А.

установил:

индивидуальный предприниматель - глава крестьянского (фермерского) хозяйства Гельвер Александр Оскарович (ИНН 242200384655, ОГРН 304241408500023, с.Коротуз, далее - Гельвер А.О., предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю (ИНН 2455023301, ОГРН 1042441400033, г.Минусинск, далее - налоговый орган) о признании недействительным решения N13 от 14.10.2013.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от "23" октября 2014 года по делу N А33-2879/2014 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с указанным решением, предприниматель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, сославшись на следующее:

- налоговый орган произвольно определил долю дохода от реализации сельхозпродукции в общем доходе от реализации товаров и услуг, незаконно уменьшив его по отношению к действительному значению,

- налоговый орган пришел к неверному выводу о том, что выпечка хлеба не относится к сельскохозяйственной деятельности и доход, полученный от продажи хлеба при определении статуса сельскохозяйственного товаропроизводителя для целей Главы 261 Налогового кодекса Российской Федерации учитываться не должен,

- не исследовались и не были учтены расходы на выпечку хлеба и на производство и первичную переработку сельхозпродукции, израсходованной в процессе производства хлеба,

- представленный с возражениями на акт проверки расчет по расходу муки (по цене 7 рублей за 1 кг.) был составлен налоговым инспектором, не является расчетом себестоимости муки, у предпринимателя отсутствовала реальная возможность произвести правильный расчет себестоимости зерна и муки, т.к. оригиналы документов в начале проверки были переданы налоговому органу и возвращены лишь 25.12.2013,

- реальный размер себестоимости муки, рассчитанный на основании первичных документов предпринимателя, не соответствует указанному в ошибочном расчете предпринимателя, на который ссылается суд первой инстанции в обжалуемом решении, и который был приложен к возражению на акт проверки,

- предприниматель рассчитал долю дохода от реализации продукции первичной переработки (муки) в составе реализованного хлеба, на основании чего составил окончательный расчет доли дохода от реализации сельхозпродукции (зерно + мука) в общем доходе от реализации товаров и услуг,

- налоговым органом контррасчет не представлен,

- при проведении проверки налоговым органом не предлагалось предпринимателю дать пояснения по расходам, разграничить их по видам деятельности, обосновать принадлежность того или иного расходного документа определенному виду деятельности; расчет предпринимателя, приложенный к возражению, был представлен за рамками проверки, следовательно, не мог быть проверен и оценен в ходе самой проверки,

- налоговый орган обязан был продлить срок выездной налоговой проверки, проверить правильность расчета себестоимости муки, предложить предпринимателю представить соответствующие расчеты, дать соответствующие пояснения,

- доводы налогового органа о том, что предприниматель должен был вести раздельный учет расходов по видам деятельности, не соответствует положениям Налогового кодекса Российской Федерации,

- все первичные документы, необходимые для правильного произведения расчета, были представлены в налоговый орган в начале проведения проверки, налоговый орган обязан был самостоятельно произвести расчет и определить правильность исчисления предпринимателем налога,

- для определения 70%-го барьера значение имеет лишь то, произведена ли продукция первичной переработки (мука) из сельскохозяйственного сырья собственного производства или нет; факт принадлежности зерна предпринимателю никем не оспорен, факт привлечения для помола сторонней организации не изменяет право собственности предпринимателя, как на зерно, так и на полученную из него муку,

- включение затрат на помол муки в расходы привело бы к увеличению доли муки в составе хлеба, а в дальнейшем, к значительному превышению 70%-го барьера,

- пункт 2 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации не устанавливает зависимость нахождения на ЕСХН от соотношения расходов налогоплательщика, юридическое значение имеет лишь соотношение доходов налогоплательщика (общего дохода и дохода от реализации сельхозпродукции).

Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором выразил несогласие с изложенными в ней доводами, указав, в том числе следующее:

- предприниматель выращивает пшеницу, делает из нее муку, а из муки выпекает хлеб, который продает, т.е. в доходе от реализации хлеба заложен доход от реализации муки; для определения 70%-го барьера значение имеет размер дохода от продажи муки, поэтому его необходимо выделить из выручки, полученной от реализации хлеба,

- для определения доли дохода от реализации муки необходимо сумму расходов на производство зерна и на производство муки разделить на сумму расходов на производство продукции из произведенного сельскохозяйственного сырья,

- расчет по расходу муки был представлен предпринимателем в налоговый орган с разногласиями, согласно которому было посчитано количество булок хлеба, расход муки на одну булку хлеба, израсходованное количество муки, цена муки установлена в 7 рублей за 1 кг.,

- налоговым органом были запрошены документы, подтверждающие доходы и расходы предпринимателя, документы, подтверждающие расходы на производство зерна, на заработную плату пекарей, продукты на производство хлеба представлены не были, калькуляция на производство того или иного вида хлебобулочных изделий в налоговый орган не представлена, поэтому стоимость зерна в производстве муки и соответственно в производстве хлеба определялась на основании представленного предпринимателем расчета,

- при проведении проверки было установлено, что выручка от реализации муки в проверяемом периоде отсутствовала, предприниматель муку не производил, отдавал пшеницу на помол частному лицу, деньги за помол муки отдавал наличными; согласно показаниями предпринимателя выпечку хлеба он относил к производству сельхозпродукции,

- на основании представленных документов, учитывая, что налогоплательщиком не велся раздельный учет по разным видам деятельности, невозможно определить долю расходов в сельскохозяйственном производстве, и, соответственно, определить долю доходов,

- если основываться на расчетах предпринимателя, представленных при рассмотрении дела в суде первой инстанции, можно определить, что доля расходов от сельхозпродукции менее 70%,

- в суд первой инстанции предпринимателем представлен расчет, из которого можно было увидеть, что сам налогоплательщик делит расходы на связанные с сельхозпроизводством и не связанные с сельхозпроизводством, при этом налогоплательщик настаивал, что доходы делятся пропорционально расходам и в расходы должна быть включена себестоимость муки.

В дополнении к отзыву на апелляционную жалобу налоговый орган указал следующее:

- себестоимость пшеницы, определенная предпринимателем, не имеет значения для рассмотрения настоящего дела по существу,

- себестоимость зерна не может быть определена путем простого деления затрат на производство зерна, производственную себестоимость зерна исчисляют с учетом затрат по подработке, что не было учтено предпринимателем, в связи с чем, представленный предпринимателем расчет не верен,

- налоговый орган при проведении проверки не выводил себестоимость пшеницы, а использовал первичные документы предпринимателя на реализацию пшеницы, из которых была выведена средняя стоимость пшеницы,

- право не применение ЕСХН утрачено предпринимателем в 2010 году, поэтому в силу норм действующего законодательства перейти на уплату ЕСХН налогоплательщик вправе не ранее 2012 года.

В соответствии со статьей 153.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное заседание проведено с использованием системы видеоконференц-связи.

Представители сторон в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу и дополнении к нему.

Апелляционные жалобы рассматриваются в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

13.05.2013 заместителем начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю принято решение N 11 о проведении выездной налоговой проверки деятельности заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.

Согласно справке о проведенной выездной налоговой проверке от 10.07.2013 N 39 проверка начата 13.05.2013, окончена - 10.07.2013.

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки N 39 от 26.08.2013, который был получен предпринимателем лично 26.08.2013.

По результатам проведения выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение N 13 от 14.10.2013 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в рамках которого предприниматель привлечен к ответственности, с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, по пункту 1 статьи 122, пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в общей сумме 35 138 рублей 21 копейка, кроме того предпринимателю доначислены: налог на доходы физических лиц, налог на добавленную стоимость, в общей сумме 709 215 рублей 06 копеек, пени в общем размере 115 120 рублей 12 копеек, а также предложено уменьшить излишне уплаченный ЕСХН в сумме 15 337 рублей.

Не согласившись с решением инспекции N 13 от 14.10.2013, заявитель обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения которой Управлением вынесено решение, согласно которому апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, однако, в связи с выявленными техническими ошибками при отражении доначисленных сумм налога на добавленную стоимость, решение инспекции N 13 от 14.10.2013 изменено, доначисленные суммы пени скорректированы до 111 556 рублей 17 копеек.

Полагая, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю N 13 от 14.10.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения противоречит требованиям нормативных актов и нарушает его права, заявитель обратился в Арбитражный суд Красноярского края с настоящим заявлением.

Исследовав представленные доказательства, оценив доводы лиц, участвующих в деле, арбитражный суд пришел к следующим выводам.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции установил наличие оснований для отмены судебного акта на основании следующего.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

Из содержания статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, суд должен установить наличие одновременно двух условий:

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту,

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемых действий (бездействий) закону или иному нормативному правовому акту не освобождает заявителя от доказывания нарушения прав и законных интересов лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности оспариваемыми действиями (бездействиями).

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения N 13 от 14.10.2013, вынесенного в порядке статьи 101 Кодекса, предпринимателем соблюдены условия, предусмотренные пунктом 5 статьи 101.2 Кодекса о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.

Суд апелляционной инстанции, проверив процедуру проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения материалов выездной налоговой проверки в отношении заявителя, пришел к выводу о соблюдении установленной процедуры проведении выездной налоговой проверки, об отсутствии оснований для признания недействительным решения Инспекции N 13 от 14.10.2013 в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса.

Относительно законности оспариваемого обществом решения суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Статьей 57 Конституции Российской Федерации, статьей 23 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что каждый обязан уплачивать законно установленные налоги и сборы. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах (статьи 45, 80 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу пункта 2 статьи 346.1 Налогового кодекса Российской Федерации организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями в соответствии с настоящей главой, вправе добровольно перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Пункт 2 статьи 346.1 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога, освобождаются от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности). Индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 настоящего Кодекса).

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками ЕСХН признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату данного налога в порядке, установленном главой 26.1 Кодекса.

Сельскохозяйственными товаропроизводителями, в целях указанной главы Кодекса, признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.

Таким образом, налогоплательщик имеет право на применение специального режима налогообложения в виде уплаты единого сельскохозяйственного налога при соблюдении условия о том, что в общем доходе доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.

Если по итогам налогового периода доля дохода налогоплательщика от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составила менее 70 процентов, налогоплательщик считается утратившим право на применение единого сельскохозяйственного налога с начала налогового периода, в котором допущено нарушение указанного ограничения и (или) несоответствие указанным требованиям.

Выполнение налогоплательщиком условия применения ЕСХН - доля дохода от реализации сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации продукции (работ, услуг) определяется за налоговый период - календарный год.

В соответствии с подпунктом 2.2. пункта 2 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации для организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих последующую (промышленную) переработку продукции первичной переработки, произведенной ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, доля дохода от реализации продукции первичной переработки, произведенной ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации произведенной ими продукции из сельскохозяйственного сырья собственного производства определяются исходя из соотношения расходов на производство сельскохозяйственной продукции и первичную переработку сельскохозяйственной продукции и общей суммы расходов на производство продукции из произведенного ими сельскохозяйственного сырья.

Пунктом 4 статьи 346.3 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что если по итогам налогового периода налогоплательщик не соответствует условиям, установленным пунктами 2, 2.1, 5 и 6 статьи 346.2 Кодекса, он считается утратившим право на применение ЕСХН с начала налогового периода, в котором допущено нарушение указанного ограничения и (или) выявлено несоответствие установленным условиям.

Налогоплательщик в период 2010-2012 годы применял специальный режим налогообложения в виде ЕСХН, осуществляя производство и реализацию сельскохозяйственной продукции (зерна).

Как следует из материалов дела, при проведении проверки инспекцией из анализа документов (книг доходов и расходов, счетов-фактур, товарных накладных, платежных поручении, приходно-кассовых ордеров и др.) установлено, что доля дохода предпринимателя от реализации сельскохозяйственной продукции за спорный период в общем доходе от реализации товаров, работ (услуг) составила менее 70%.

Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки на основании представленных предпринимателем документов и возражений на акт выездной налоговой проверки установлено, что предпринимателем получен доход:

- в 2010 году - 1 079 324 рубля 53 копейки (в том числе от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства - 746 420 рублей 62 копейки (мука и реализация пшеницы)),

- в 2011 году - 1 217 878 рублей (в том числе от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства - 860 081 рубль 20 копеек (мука, отруби и реализация пшеницы)),

- в 2012 году - 856 961 рубль 91 копейка (в том числе от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства - 541 668 рублей 97 копеек (реализация пшеницы и мука)).

Доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства от общего дохода заявителя составила в 2010 году - 69,19 % (менее 70%), в 2011 году - 73,06 %, в 2012 году - 66,19% (менее 70%), в связи с чем, налогоплательщик был признан утратившим право на применение ЕСХН с 01.01.2010.

В оспариваемом решении налогового органа зафиксировано, что выручка от реализации муки в проверяемом периоде отсутствует, как и отсутствуют затраты на помол зерна для получения муки.

Налогоплательщик расход на помол зерна для получения муки не учитывал для целей налогообложения по ЕСХН, учет выхода муки заявитель не вел, что подтверждается книгами доходов и расходов, протоколом допроса Гельвер А.О. от 08.07.2013, из которого следует, что Гельвер А.О. зерно на помол отдавал частному лицу, расчет за помол муки производил наличными денежными средствами, в затратах данные суммы не отражал, от помола зерна получал количество муки, только необходимое для выпечки хлеба. В связи с этим, указанный расчет суммы дохода от реализации первичной переработки (муки) заявителем был произведен исходя из расчета показателей общего количества муки, израсходованной на выпечку хлеба, и стоимости муки за 1 кг.

Согласно представленному расчету было посчитано количество булок хлеба, расход муки на одну булку хлеба, израсходованное количество муки, цена муки установлена в 7 рублей за 1 кг, стоимость муки. Стоимость муки согласно расчету предпринимателя составила в 2010 году - 50551 рубль 62 копейки, в 2011 году - 45791 рубль 20 копеек, в 2012 году - 27668 рублей 97 копеек.

Данные обстоятельства явились основанием для признания ИП Гельвера А.О. утратившим право на применение специального налогового режима в виде уплаты ЕСХН с 01.01.2010 в порядке, установленном пунктом 4 статьи 346.3 Налогового кодекса Российской Федерации, с определением налоговых обязательств в отношении него в соответствии с общим режимом налогообложения с указанного момента.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, согласился с выводами налогового органа о неправомерности использования предпринимателем в период 2010-2012 годы специального режима налогообложения ЕСХН.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводами суда первой инстанции на основании следующего.

Из анализа нормы главы 26.1 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что право на применение специального налогового режима в виде ЕСХН должен обосновывать налогоплательщик, что подтверждается правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 23.03.2010 N 16377/09.

Из материалов дела следует, что инспекцией удельный вес доходов от реализации сельскохозяйственной продукции определен из расчета данных о суммах дохода, полученного от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства (пшеницы, отрубей), в том числе доходов от реализации муки, в составе произведенных из нее хлебобулочных изделий (хлеба), на основании сводного расчета, представленного налогоплательщиком с возражениями по акту проверки в рамках рассмотрения материалов проверки.

Суд первой инстанции, соглашаясь с выводами налогового органа, указал, что налоговым органом по требованию от 05.07.2013 были запрошены документы, подтверждающие доходы и расходы предпринимателя, документы, подтверждающие расходы на производство зерна, на заработную плату пекарей, продукты на производство хлеба представлены не были, калькуляция на производство того или иного вида хлебобулочных изделий в налоговый орган не представлена, поэтому стоимость зерна в производстве муки и соответственно в производстве хлеба правомерно определена налоговым органом на основании представленного предпринимателем расчета.

Представленные при проведении налоговой проверки документы, учитывая, что предпринимателем не велся раздельный учет по разным видам деятельности, не позволяют определить долю расходов в сельскохозяйственном производстве и, соответственно, определить долю доходов.

На основании изложенного суд первой инстанции пришел к выводу о том, что в отсутствие у налогового органа иного расчета налогоплательщиком доли дохода от реализации продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства в общем доходе от реализации за период 2010-2012 годы, при проверке вопроса правомерности применения налогоплательщиком ЕСХН инспекция обоснованно исходила из расчета, представленного налогоплательщиком вместе с возражениями на акт проверки.

Вместе с тем, налогоплательщик при рассмотрении дела в суде первой инстанции пояснял и указал в апелляционной жалобе, что расчеты инспекцией проведены на основании неверного расчета, право предпринимателя на применение ЕСХН подтверждается представленным в материалы дела расчетом.

Из абзаца 4 пункта 78 Постановления Пленума ВАС РФ N 57 следует, что налогоплательщики вправе представить дополнительные документы в ходе судебного разбирательства, а суд вправе их принять. Другая сторона спора при этом может обратиться к суду с ходатайством о предоставлении возможности ознакомиться с указанными документами и представить опровергающие доказательства.

Кроме того, суды могут принять дополнительные доказательства независимо от причин их непредставления налоговым органам (абзац 5 пункта 78 Постановления Пленума ВАС РФ N 57), при этом судебные расходы в такой ситуации могут быть возложены на налогоплательщика независимо от исхода дела.

В Арбитражный суд Красноярского края с заявлением ИП Гельвер А.О. был представлен расчет, отличающийся от расчета, представленного с возражениями на акт проверки.

Обосновывая предоставление указанного расчета суду первой инстанции предприниматель указал, что у него отсутствовала возможность ранее, с возражениями на акт проверки представить правильный расчет себестоимости зерна и муки, поскольку оригиналы документов в начале проведения проверки были переданы налоговому органу и возвращены предпринимателю только 25.12.2013, в то время как оспариваемое решение было вынесено налоговым органом 14.10.2013. Реальный размер себестоимости муки, рассчитанный на основании первичных документов предпринимателя, не соответствует указанному в ошибочном расчете предпринимателя, приложенном к возражению на акт выездной налоговой проверки. Налоговый орган не предоставил налогоплательщику возможности представить обоснованный расчет по себестоимости сельхозпродукции (зерна), себестоимости сельхозпродукции, прошедшей первичную переработку (муки), доли сельхозпродукции, реализованной в составе хлеба.

Суд первой инстанции, проанализировав представленный расчет, пришел к выводу о том, что из указанного расчета также следует, что в 2010 году ИП Гельвер А.О. утратил право на применение системы налогообложения в виде ЕСХН.

Суд первой инстанции указал, что из представленного в суд налогоплательщиком расчета (обобщающее пояснение от 25.08.2014 с ходатайством о приобщении оригиналов документов) за 2010 год видно, что налогоплательщик делит расходы, отраженные в декларации за 2010 год в размере 1 005 640 рублей на расходы, связанные с с/х производством - 624 139 рублей 32 копейки и расходы, не связанные с с/х производством - 381 500 рублей 68 копеек. Соответственно, из расчета налогоплательщика следует, что доля расходов с/х производства составляет: 624 139,32 х 100% : 1 005 640 = 62 %, то есть доля расходов от с/х продукции менее 70 %, следовательно, налогоплательщик не имеет право находиться на ЕСХН.

В отношении расходов за 2011 год (по данным предпринимателя представленным в суд с заявлением) суд первой инстанции указал, что по данным предпринимателя они составили: всего 1 181 103 рубля, расходы, не связанные с сельхозпроизводством 501857,58 рублей, расходы, связанные с сельхозпроизводством 679 245,42 рубля. Соответственно, из расчета налогоплательщика следует, что доля расходов с/х производства составляет: 679 245,42 х 100% : 1 181 103 = 57 %, то есть доля расходов от с/х продукции менее 70 %, следовательно, налогоплательщик не имеет право находиться на ЕСХН.

По расходам за 2012 год (по данным предпринимателя), в обжалуемом решении суда первой инстанции отражено, что: всего расходов 711817 рублей, расходы, не связанные с с/х производством 280 282,48 рублей; расходы, связанные с с/х производством 431 534,52 рубля. Соответственно, из расчета налогоплательщика следует, что доля расходов с/х производства составляет: 431 534,52 х 100% : 711 817 = 61 %, то есть доля расходов от с/х продукции менее 70 %, следовательно, налогоплательщик не имеет право находиться на ЕСХН.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что из расчета предпринимателя, представленного в суд, следует, что доля расходов предпринимателя, связанных с сельхозпроизводством составляет менее 70 %, соответственно и доля доходов менее 70 %, что позволяет сделать вывод о неправомерном применении системы налогообложения в виде ЕСХН.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с указанными выводами суда первой инстанции, и находит обоснованным довод предпринимателя о том, что из представленного налогоплательщиком при рассмотрении дела в суде первой инстанции расчета следует, что в проверяемом периоде доля доходов предпринимателя, связанных с сельхозпроизводством составляет более 70%, что свидетельствует о правомерном применении системы налогообложения в виде ЕСХН, на основании следующего.

Из представленного в суде первой инстанции расчета видно, что предприниматель разделил затраты на связанные с сельскохозяйственным производством и не связанные с сельскохозяйственным производством, определил себестоимость зерна, себестоимость муки, рассчитал долю дохода от реализации продукции первичной переработки (муки) в составе реализованного хлеба, на основании чего составил окончательный расчет доли дохода от реализации сельхозпродукции (зерно + мука) в общем доходе от реализации товаров и услуг.

В 2010 году расходы предпринимателя составили 1 005 640 рублей, в том числе связанные с с/х производством - 624 139 рублей 32 копейки и расходы, не связанные с с/х производством - 381 500 рублей 68 копеек.

Из указанного расчета следует, что в 2010 году себестоимость зерна составила - 7 рублей 43 копейки. Налогоплательщиком произведен расчет себестоимости зерна по следующей формуле: себестоимость зерна = (затраты, связанные с сельскохозяйственным производством : количество выращенной пшеницы), на основании указанной формулы, учитывая, что за 2010 год предпринимателем выращено 84000 кг. пшеницы, в 2010 году себестоимость зерна составила 7 рублей 43 копейки (624 139,32 : 84000).

Учитывая, что в 2010-2012 годах предприниматель производил помол собственного зерна на оборудовании "Фермер-3", налогоплательщиком произведен расчет себестоимости муки по следующей формуле: себестоимость муки (при 70% выходе из зерна) = (себестоимость зерна + расходы на помол)*100:70; поскольку предприниматель затраты на помол муки не учитывал, то на основании указанной формулы в 2010 году себестоимость муки, по расчету заявителя, использованной для производства хлеба, составила 10 рублей 61 копейка за 1 кг. На производство хлеба было потрачено 7221,66 кг муки, на получение которой, учитывая характеристики мельницы "Фермер-3", было израсходовано 10312, 49 кг зерна (7,221,66*100:70). Затраты на зерно, прошедшее первичную переработку, израсходованное в процессе выпечки хлеба составили 76621 рубль 81 копейка (7,43*10312,49). Всего затраты на производство хлеба в 2010 году составили 143 896 рублей 43 копейки.

Доля зерна в реализованном хлебе составила 86 248 рублей 80 копеек и определена предпринимателем по формуле: доля зерна в реализованном хлебе = выручка от продажи хлеба*(расходы на производство сельскохозяйственной продукции (себестоимость зерна*вес зерна, израсходованного на выпечку хлеба) + расходы на первичную переработку сельхозпродукции (зерна в муку)): общая сумма расходов на производство хлеба.

Доля дохода предпринимателя от продажи зерна, включая продукцию ее первичной переработки (муку) в общем доходе в 2010 году согласно представленному расчету составила 72, 46% и определена по формуле: доля дохода предпринимателя от продажи зерна включая продукцию ее первичной переработки (муку) = (доход от продажи сельхозпродукции + доля дохода от реализации продукции первичной переработки (доля зерна в реализованном хлебе)) : общий доход от реализации товаров и услуг (согласно декларации) * 100.

Аналогичным образом налогоплательщиком рассчитан доход от реализации сельхозпродукции в общем доходе от реализации товаров и услуг за 2011 и 2012 годы. Доля дохода предпринимателя от продажи зерна, включая продукцию ее первичной переработки (муку) в общем доходе по данным предпринимателя в 2011 году составила 73,70%, в 2012 году - 71,60%.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции правомерность применения при расчете доли дохода от реализации продукции первичной переработки таких показателей как "себестоимости зерна", "количество зерна, израсходованного на производство муки" в значении, указанном предпринимателем, налоговым органом не опровергалась, судом не оценивалась.

Судом первой инстанции, судом апелляционной инстанции предлагалось налоговому органу представить контррасчет по представленным предпринимателем расчетам со ссылкой на имеющиеся в деле доказательства, с возражениями по примененным при расчете доли дохода от реализации продукции первичной переработки показателям, в том числе, таким как "себестоимости зерна", "количество зерна, израсходованного на производство муки" в значении, указанном предпринимателем.

Контррасчет налоговым органом представлен не был, правомерность применения предпринимателем при расчете доли дохода от реализации продукции первичной переработки соответствующих показателей, в том числе, таких как "себестоимости зерна", "количество зерна, израсходованного на производство муки" в значении, указанном предпринимателем, налоговым органом не опровергнута.

Из представленных в материалы дела документов видно и налоговым органом не оспаривается, что при расчете предпринимателем использованы первичные документы, представленные налоговому органу при проведении проверки, иного налоговым органом не доказано.

Каких-либо технических, арифметических, иных ошибок в расчете предпринимателя не установлено.

Налоговый орган не опроверг правомерность определения предпринимателем расходов по себестоимости продукции, а не по цене реализации, и не доказал, что расчет произведенный предпринимателем противоречит положениям статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Тот факт, что предприниматель не производил помол зерна в муку, затраты на производство муки в расходы не включал не свидетельствует о том, что мука, потраченная на выпечку хлеба, не должна учитываться при расчете, поскольку из положений статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что значение имеет лишь то, произведена ли продукция первичной переработки (мука) из сельскохозяйственного сырья собственного производства или нет. Факт принадлежности зерна (сельскохозяйственного сырья, из которого произведена мука) предпринимателю подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговым органом. Привлечение для помола муки сторонней организации не изменяет право собственности предпринимателя, как на зерно, так и на полученную из него муку. Возможность применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в случае привлечения сторонних организацией для выполнения работ на отдельных этапах производства сельскохозяйственной продукции подтверждается позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума N 9534/10 от 28.12.2010.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.12.2010 N 9534/10 сформирована общая правовая позиция, согласно которой положения главы 26.1 Кодекса не исключают возможности применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в случае, если выполнение работ на отдельных этапах производства сельскохозяйственной продукции осуществляется налогоплательщиком с привлечением иных организаций путем заключения с ними договоров подряда, возмездного оказания услуг либо договоров о совместной деятельности. Противоположный подход означал бы неоправданное ограничение организаций, занимающихся производством сельскохозяйственной продукции в кооперации с иными лицами, в праве на применение специального налогового режима.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что ИП Гельвер А.О. в 2010-2012 годах соответствовал условиям, установленным пунктами 2, 5 статьи 346.2 НК РФ, и правомерно применял специальный режим налогообложения в виде ЕСХН, осуществляя производство и реализацию сельскохозяйственной продукции (зерна).

Учитывая, что ИП Гельвер А.О. соответствовал условиям, установленным пунктами 2, 5 статьи 346.2 НК РФ, не утратил право на применение ЕСХН, суд первой инстанции пришел к неправильному выводу о законности доначисления налоговым органом предпринимателю НДС, НДФЛ и соответствующих пеней.

Поскольку инспекция необоснованно установила неуплату предпринимателем НДС, НДФЛ, суд первой инстанции пришел к неправильному выводу о том, что ответчик правомерно привлек заявителя к налоговой ответственности с учетом смягчающих ответственность обстоятельств в виде взыскания штрафов по пункту 1 статьи 122, пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление предпринимателем в инспекцию налоговых деклараций по НДФЛ, НДС.

Доводы налогового органа, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу и дополнении к отзыву, отклоняются судом апелляционной инстанции как основанные на неверной оценке норм действующего законодательства и представленных предпринимателем документов.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции считает, что в соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обжалуемое решение суда первой инстанции подлежит отмене с принятием нового судебного акта об удовлетворении заявления индивидуального предпринимателя - главы крестьянского (фермерского) хозяйства Гельвера Александра Оскаровича о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю от 14.10.2013 N13.

Учитывая результаты рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы предпринимателя по оплате государственной пошлины в размере 300 рублей, подлежат отнесению на Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю.

Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от "23" октября 2014 года по делу N А33-2879/2014 отменить, принять по делу новый судебный акт.

Заявленные требования удовлетворить. Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю N13 от 14.10.2013.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю в пользу индивидуального предпринимателя - главы крестьянского (фермерского) хозяйства Гельвера Александра Оскаровича расходы по оплате государственной пошлины в размере 300 рублей.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Е.В. Севастьянова

Судьи

О.А. Иванцова Н.А. Морозова