Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 марта 2015 г. N 13АП-4805/15

г. Санкт-Петербург

25 марта 2015 г.

Дело N А21-1107/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 25 марта 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 марта 2015 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Загараевой Л.П.

судей Будылевой М.В., Горбачевой О.В.

при ведении протокола судебного заседания: Шамовой Г.А.

при участии:

от истца (заявителя): Сакалаускас К.П. - решение N 10 от 17.06.2013

Шпеко А.А. - доверенность от 14.01.2015

от ответчика (должника): Апикеева Т.Ф. - доверенность от 16.12.2014

Володько Ю,В. - доверенность от 19.05.2014

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-4805/2015) МИФНС России N 10 по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 30.12.2014 по делу N А21-1107/2014 (судья Можегова Н.А.), принятое

по заявлению ООО "Влантранс"

к МИФНС России N 10 по Калининградской области

о признании недействительным решения

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "ВЛАНТРАНС" (ОГРН: 1033910500018, место нахождения: Калининградская область, г.Светлый, переулок Железнодорожный, дом 3) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением, уточенным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Калининградской области (далее Инспекция) от 12 сентября 2013 г. N 26 в части взыскания налога на добавленную стоимость в сумме 759 195 руб., штрафа по НДФЛ в сумме 349 861 руб., пеней по НДФЛ в соответствующей сумме, а также в части предложения удержать и перечислить в бюджет не удержанный налог на доходы физических лиц за 2009-2011г.г. в общей сумме 1 749 305 руб.

Решением суда от 30.12.2014 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Инспекция, не согласившись с решением суда в части признания недействительным решения от 12.09.2013 N 26 в части штрафа по НДФЛ в сумме 349 861 руб., пеней по НДФЛ в соответствующей сумме, а также в части предложения удержать и перечислить в бюджет не удержанный налог на доходы физических лиц за 2009-2011г.г. в общей сумме 1 749 305 руб., направила апелляционную жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение норм материального права, на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, просила решение суда в обжалуемой части отменить.

В судебном заседании представитель Инспекции поддерживает доводы апелляционной жалобы, просил решение суда в обжалуемой части отменить. Представитель общества возражает против удовлетворения апелляционной жалобы, просил решение суда оставить без изменения.

Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке в пределах доводов апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, в сентябре 2012 г.- мае 2013 г. Инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения обществом законодательства о налогах и сборах в период с 01 января 2009 г. по 31 декабря 2011 г., по результатам которой составлен акт от 22.07.2013 г. N 38 (том 2, листы дела 36-87).

Рассмотрев материалы выездной налоговой проверки (в присутствии представителей налогоплательщика и с учётом представленных им возражений), Инспекция 12 сентября 2013 г. вынесла решение N 26 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), в виде штрафа в общей сумме 351 482,80 руб.

Кроме того, обществу предложено уплатить в соответствующие бюджеты налог на добавленную стоимость в общей сумме 759 195 руб.; пени по НДФЛ в сумме 455 027 руб., а также удержать и перечислить в бюджет 1 757 414 руб. не удержанного налога на доходы физических лиц.

Названное решение обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган.

Решением от 11 декабря 2013 г. N СИ-06-13/17421 (том 1, листы дела 68-76) Управление Федеральной налоговой службы по Калининградской области оставило решение Инспекции без изменения, жалобу без удовлетворения.

Считая, что решение N 26 (в обжалуемой части) является незаконным и нарушает его права, общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Требования истца признаны судом подлежащими удовлетворению.

Как следует из текста оспариваемого решения, основанием для доначисления спорных сумм налога, пеней, штрафа послужили выводы налогового органа о неполном удержании и не перечислении в бюджет в 2009-2011г.г. налога на доходы физических лиц в общей сумме 1 757 414 руб. в результате необоснованного применения налоговой ставки по НДФЛ в размере 13 процентов вместо ставки 30 процентов при налогообложении доходов, полученных физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации.

По данному эпизоду обществу предложено удержать и перечислить в бюджет НДФЛ в указанной сумме, начислены пени в сумме 455 027 руб., наложен штраф в сумме 351 482,80 руб.

Заявитель оспаривает решение N 26 в части предложения удержать и перечислить налог в сумме 1 749 305 руб., а также в части взыскания штрафа в сумме 349 861 руб., пеней в соответствующей сумме.

Из оспариваемого решения следует, что в соответствии с заключенными трудовыми договорами общество в качестве водителей, осуществляющих международные перевозки, принимало на работу граждан Республики Беларусь.

При этом налог на доходы физических лиц от выплаченного вознаграждения за выполнение трудовых обязанностей удерживался обществом по ставке 13%.

Установив, что из-за разъездного характера работы количество дней пребывания вне территории Российской Федерации (нахождение в рейсах) работников, указанных в таблицах N N 7, 8 и 9 решения и в приложениях NN14, 15 и 16 к акту проверки, превысило 183 дня в течение календарного года, налоговый орган, основываясь на положениях пункта 2 статьи 207 НК РФ, признал их налоговыми нерезидентами Российской Федерации.

Данное обстоятельство послужило основанием для перерасчета налоговых обязательств общества по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц исходя из ставки 30%, предусмотренной пунктом 3 статьи 224 НК РФ.

Как указано в пункте 1 статьи 207 НК РФ, плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ и не являющиеся налоговыми резидентами РФ.

В зависимости от статуса физического лица НК РФ установлены разные ставки налога на доходы физического лица.

Доходы, полученные налоговыми резидентами РФ, в виде вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей на территории РФ облагаются на основании пункта 1 статьи 224 НК РФ по ставке 13%.

В отношении всех доходов от источников в РФ, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ (за исключением доходов, получаемых в' виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций), применяется налоговая ставка в размере 30% (пункт 3 статьи 224 НК РФ).

В пункте 2 статьи 207 НК РФ установлено, что налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

Согласно правилу статьи 7 НК РФ, если международным договором РФ, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Федеральным законом от 17.05.2007 N 81-ФЗ "О ратификации Протокола к Соглашению между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество", вступившим в силу с 02.06.2007, ратифицирован Протокол к Соглашению между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.1995, подписанный в городе Санкт-Петербурге 24 января 2006 года (далее - Протокол).

Пунктом 1 статьи 1 Протокола предусмотрено, что с учетом положений статьи 14 Соглашения вознаграждение, получаемое физическим лицом с постоянным местожительством в одном Договаривающемся Государстве (гражданином Российской Федерации или Республики Беларусь) в отношении работы по найму, осуществляемой в другом Договаривающемся Государстве в течение периода нахождения в этом другом Договаривающемся Государстве, составляющего не менее 183 дней в календарном году, либо непрерывно в течение 183 дней, начавшихся в предшествующем календарном году и истекающих в текущем календарном году, может облагаться налогом в этом другом

Договаривающемся Государстве в порядке и по ставкам, предусмотренным в отношении лиц с постоянным местожительством в этом Договаривающемся Государстве.

При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 1 Протокола налоговый режим, установленный в пункте 1 статьи 1, применяется с даты начала работы по найму в другом Договаривающемся Государстве, длительность которой в соответствии с трудовым договором составляет не менее 183 дней.

Таким образом, размер налоговой ставки по налогу на доходы физических лиц зависит от того, признается ли гражданин Республики Беларусь налоговым резидентом Российской Федерации или нет. Причем для граждан Республики Беларусь вышеупомянутым Протоколом установлен особый порядок определения их налогового статуса. Гражданин Республики Беларусь признается налоговым резидентом Российской Федерации, если он заключает трудовой договор на 183 дня и более.

Суд, приводя вышеизложенные доводы, правомерно решил, что для граждан Республики Беларусь существует особый порядок, который не совпадает с порядком, отраженным в статье 207 НК РФ.

Налоговый орган полагает, что в течении налогового периода статус физических лиц, являющихся гражданами Республики Беларусь, может меняться, и по итогам налогового периода должен устанавливаться окончательный налоговый статус физических лиц, в соответствии с которым определяется ставка налогообложения их доходов, полученных за налоговый период, т.к. такие выводы противоречат Протоколу, являющемуся международным договором, исполнение которого (в соответствии с положениями статьи 7 НК РФ) носит приоритетный характер по отношению к национальному законодательству.

Вместе с тем суда апелляционной инстанции отмечает, что в соответствии с пунктом 5 статьи 1 Протокола в случае прекращения лицом с постоянным местожительством в одном Договаривающемся Государстве работы по найму в другом Договаривающемся Государстве до истечения 183 дней нахождения в другом Договаривающемся Государстве, определяемых с учетом пунктов 3 и 4 настоящей статьи, производится перерасчет налоговых обязательств указанных лиц по ставкам и в соответствии с порядком, действующими в отношении физических лиц, не являющихся лицами с постоянным местожительством в этом другом Государстве.

Иных оснований для изменения "налогового статуса" граждан Республики Беларусь действующее законодательство не содержит.

Как следует из вышеприведенной нормы права единственным основанием для. утраты белорусским гражданином статуса налогового резидента будет расторжение трудового договора до истечения 183 дней подряд после его заключения.

Суд правомерно отразил в решении, что доказательств того, что какие-либо трудовые договоры были расторгнуты до истечения 183 дней Налоговым органом представлены не были, и Общество правомерно производило обложение доходов граждан Республики Беларусь по налоговой ставке 13%, т.к. со всеми белорусскими сотрудниками Обществом были заключены трудовые договоры, предусматривающие более длительный срок их действия, чем 183 дня.

Кроме того в пункте 5 статьи 1 Протокола отражено, что обязанность по уплате уточненной в результате перерасчета суммы налога исполняется физическими лицами самостоятельно, а пени и штрафы в таких случаях не применяются.

Таким образом, даже если сотрудники Общества, являющиеся гражданами Республики Беларусь, и утратили бы статус налогового резидента РФ. то Общество не обязано было бы удерживать у них дополнительные суммы НДФЛ. а привлечение Общества к налоговой ответственности и доначисление Обществу пеней является неправомерным, т.к. нарушает положения пункта 5 статьи 1 Протокола (международного договора).

Положения статей 208 и 209 НК РФ указывают на то, что для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, объектом налогообложения будут являться только доходы от источников в РФ, а доходы, полученные от источников за пределами Российской Федерации, объектом налогообложения являться не будут.

В соответствии с положениями подпункта 6 пункта 3 статьи 208 НК РФ, для целей главы 23 НК РФ к доходам, полученным от источников за пределами РФ. относятся вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации.

В своем Решении N 26 от 12.09.2013 года Налоговый орган отразил, что некоторые водители находились на территории РФ менее 183 дней в календарном году, т.е. в этот момент выполняли свои обязанности по трудовому договору с Обществом за пределами РФ, находясь в транспортных средствах на территории отличной от территории РФ.

Таким образом, Налоговый орган неправомерно произвел налогообложение всех доходов водителей, которых Налоговый орган счел лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, по ставке 30%, т.к. ему следовало выделить из общей суммы дохода таких водителей только тот доход, который получил каждый водитель за выполненную им работу именно на территории РФ.

Налоговый орган в абзаце 3 на странице 45 Решения N 26, признанного Судом недействительным, ссылается на то, что в соответствии со статьей 11 НК РФ источник выплаты доходов налогоплательщику - это организация или физическое лицо, от которых налогоплательщик получает доход.

Пунктом 3 статьи 208 НК РФ вводится специальное понятие для целей главы 23 НК РФ. Данной нормой установлено, что "для целей настоящей главы к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации относятся:...". Далее приведен перечень видов доходов, которые относятся к доходам, полученным от источников за пределами РФ.

Таким образом, Налоговый орган в Решении производит подмену понятий между общим термином "источник выплаты доходов налогоплательщику" и специальным термином, используемым специально для главы 23 НК РФ "доход, полученный от источников за пределами Российской Федерации".

На основании вышеизложенного часть дохода (в виде оплаты труда, получаемой от Общества) физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, полученная за время выполнения трудовых обязанностей на территории РФ, подлежит обложению по ставке 30%, а часть дохода (в виде оплаты труда, получаемой от Общества), полученная за время выполнения трудовых обязанностей за пределами территории РФ не подлежит обложению НДФЛ.

Налоговый орган при проведении выездной проверки имел возможность провести такие вычисления, т.к. составленные им приложения к Акту проверки N 14, 15 и 16, содержат информацию о количестве дней пребывания каждого водителя на территории РФ.

Общество в приложениях 1, 2 и 3 к заявлению, представленному в Суд, привело расчеты НДФЛ, который Общество обязано было бы удержать у своих сотрудников,. являющихся гражданами Республики Беларусь (в случае признания их лицами, не являвшимися налоговыми резидентами РФ), исходя из правовой позиции, отраженной в статьях 208 и 209 НК РФ.

Данная позиция была взыскана Верховным Судом Российской Федерации в принято Определение Верховным судом РФ от 09.04.2013 года N 204-КПЗ-2.

При таких обстоятельствах, предложение обществу удержать и перечислить в бюджет 1 749 305 руб. налога на доходы физических лиц противоречит международному договору.

Поскольку при рассмотрении дела нормы материального и процессуального права судом первой инстанции не нарушены, нарушений судом норм статей 64 - 71 АПК РФ при исследовании и оценке представленных сторонами доказательств не установлено, то апелляционная инстанция не находит оснований для отмены определения суда.

На основании изложенного и руководствуясь ст. 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Калининградской области от 30.12.2014 по делу N А21-1107/2014 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Л.П. Загараева

Судьи

М.В. Будылева О.В. Горбачева